張紅雨

（北京道亨軟件股份有限公司，北京 100012）

在企業(yè)可持續(xù)性的發(fā)展和經(jīng)營過程中，成本的支出是必不可少的環(huán)節(jié)，成本控制管理為企業(yè)穩(wěn)定健康發(fā)展起了重要作用，企業(yè)要想提高經(jīng)營水平，增加效益留存，就應該不斷優(yōu)化成本管理方式。而目標成本管理在企業(yè)財務管理中有其優(yōu)勢的方面，利于企業(yè)的可持續(xù)性經(jīng)營和企業(yè)規(guī)模的增加。因此，對于企業(yè)而言，應該在成本管理當中關注目標成本管理方法，將管理工作推行和實施到企業(yè)日常的生產(chǎn)經(jīng)營過程中，并根據(jù)企業(yè)實際情況設置不同的管理目標，從常規(guī)的事后管理控制轉(zhuǎn)變?yōu)槭虑肮芾砜刂?，克服以歷史的財務數(shù)據(jù)進行決策的弊端，促進企業(yè)良性的發(fā)展。

一、目標成本管理內(nèi)容及特點

目標成本法以市場為導向，對產(chǎn)品形成過程開展利潤計劃和成本控制。在應用過程中，目標成本法以產(chǎn)品的市場定價為依據(jù)，確定產(chǎn)品的基礎成本。為了實現(xiàn)預期利潤，企業(yè)早在1954年，著名管理學家德魯克首次在自己的著作當中提出了目標管理理論，認為管理層人員通過下發(fā)、分解目標的方式，對下級責任部門和個人開展管理工作，就是所謂的目標管理法。該理論在美國、西歐等國家傳播較快，很多發(fā)達國家為了調(diào)動執(zhí)行層員工的工作積極性，紛紛將這種管理手段引入人力資源管理過程中，且在實踐活動中取得了一定的成效。直到20世紀60年代，目標成本法的理論由日本著名制造商豐田公司再次提出，并制定了《目標成本管理實施細則》，實現(xiàn)成本管理制度化，并將成本控制與業(yè)務活動相結(jié)合，建立了全員參與、全方位管控的成本管理體系。

需要基于產(chǎn)品收益倒推設計、制造、服務和運營成本，在滿足客戶需求的同時，提高成本管理的有效性。結(jié)合目標成本法的理論來看，目標成本管理法具備以下幾方面特征。

（一）具有市場導向性。實際上，目標成本法從下游客戶端入手，先定價格，后算成本，這與傳統(tǒng)的成本管理方法大相徑庭。在目標成本法應用過程中，產(chǎn)品價格的確定需要參考產(chǎn)品功能、客戶需求、同類型替代品等信息。信息反饋到產(chǎn)品設計環(huán)節(jié)，設計人員基于產(chǎn)品功能與客戶認可的價值確定設計方案，平衡產(chǎn)品成本與客戶需求之間的關系。

（二）以設計環(huán)節(jié)為控制重點。傳統(tǒng)成本控制方法以制造環(huán)節(jié)為成本控制的重點，而目標成本法則聚焦設計環(huán)節(jié)，即從顧客需求導向產(chǎn)品制造、原材采購、功能設計等環(huán)節(jié)。因此，80%的產(chǎn)品成本是由設計階段決定的，設計環(huán)節(jié)就成了控制產(chǎn)品成本的起點。

（三）追求戰(zhàn)略成本管理。成本控制并不是一味地削減成本或盲目追求短期效益，成本決定產(chǎn)品競爭力。如果過度控制成本，刪減產(chǎn)品功能，那么會影響到產(chǎn)品的市場價值。目標成本法就是追求成本戰(zhàn)略性抑減，基于價值鏈分析增值環(huán)節(jié)與非增值環(huán)節(jié)，刪減不必要的成本支出，保留產(chǎn)品核心價值功能，確保產(chǎn)品在市場中的競爭優(yōu)勢。

（四）強調(diào)企業(yè)之間的協(xié)同效應。在產(chǎn)品層次目標達到標準以后，軟件企業(yè)需要對人工、耗材等成本開展控制工作。這就使得企業(yè)的目標成本管理延伸到了成本支出采購環(huán)節(jié)，即企業(yè)需要加強供應商采購定價的管理，保證產(chǎn)品總成本達到目標成本。因此，目標成本法的應用不僅僅局限在一個公司或供應鏈上的某一個環(huán)節(jié)，還能加強企業(yè)與企業(yè)之間的合作和交流。例如：目前，部分信息技術企業(yè)聯(lián)系上游的電子耗材供應商制定了“零庫存”戰(zhàn)略，即公司與供應商建立長效的合作關系，通過雙方作用的方式控制整體耗材成本，加快庫存周轉(zhuǎn)，實現(xiàn)效益共贏。

二、軟件企業(yè)應用目標成本管理的意義

對于軟件企業(yè)來說，成本控制是提高產(chǎn)品核心競爭力的有效方法。目標成本法更適用于大環(huán)境，滿足市場經(jīng)濟發(fā)展需求，對于軟件企業(yè)降成本、增效益，發(fā)揮著重要作用。具體來說，軟件企業(yè)使用目標成本法的意義包括以下幾個方面。

（一）提高企業(yè)管理效率

目標成本法基于戰(zhàn)略規(guī)劃，將一定時期內(nèi)的經(jīng)營目標層層分解到責任部門和關鍵崗位層面，實現(xiàn)全員參與。在應用過程中，通過既定目標與實際成本的對比，企業(yè)可以及時調(diào)整業(yè)務流程和支出進度，實現(xiàn)全過程管理。因此，目標成本法在提高企業(yè)管理效率方面發(fā)揮著關鍵作用。

（二）實現(xiàn)全員控制和激勵

目標成本法與企業(yè)績效考核存在內(nèi)部聯(lián)系，將成本控制責任和激勵手段掛鉤，直接影響管理層的年終獎、員工的薪金績效和崗位晉升等，不僅可以提高企業(yè)上下對成本控制工作的重視度，也能夠起到約束和激勵作用，進一步提高企業(yè)工作效率。

（三）突出成本管理成效

目標成本法涉及軟件企業(yè)經(jīng)營管理活動的全方位與全過程，即成本管理不單單屬于財務管理工作的一部分，企業(yè)需要以業(yè)務活動為中心，在保證生產(chǎn)質(zhì)量的基礎上，為企業(yè)爭取預期經(jīng)營利潤。相較于傳統(tǒng)成本管理模式，目標成本控制可以有效凸顯新型成本管理方式的優(yōu)越性。

三、目標成本管理在軟件企業(yè)應用的優(yōu)勢

（一）目標成本管理在軟件企業(yè)應用的現(xiàn)實作用

軟件企業(yè)在激烈的市場競爭中，企業(yè)要想獲得健康長遠的發(fā)展，不只是靠行業(yè)的技術手段，還需要成熟高效的管理手段。技術迭代的速度比較快，往往一個新的技術概念經(jīng)過時間的洗刷很容易被行業(yè)內(nèi)的其他競爭對手模仿或攻克，最終導致技術和產(chǎn)品服務的同質(zhì)化，而在產(chǎn)品質(zhì)量相差無幾的情況下，企業(yè)先進的管理手段很容易凸顯企業(yè)的競爭優(yōu)勢，創(chuàng)造物美價廉的產(chǎn)品是獲得客戶的一種方式或途徑，降低企業(yè)經(jīng)營成本，拓展市場規(guī)模，充分體現(xiàn)了企業(yè)成本管理的價值和意義。而目標成本管理是成本管理中的一種方法，它改變了傳統(tǒng)的成本管理方式，通過與企業(yè)實際發(fā)展和經(jīng)營狀況相結(jié)合，充分考慮市場環(huán)境因素將企業(yè)的各項資源信息整合到一起，為企業(yè)體系內(nèi)的各部門制定出科學合理的成本目標。目標成本管理將各環(huán)節(jié)的事項提前進行了規(guī)劃和論證，按照計劃實施環(huán)節(jié)的業(yè)務活動能夠達到未雨綢繆的效果，減少一些風險，節(jié)約企業(yè)成本。這種事前進行預測管理的方式，能夠使各部門目標明確，同時需要各部門人員共同協(xié)作，完成成本目標，最終達到節(jié)約成本和工作效率提升的目的。在整個目標成本管理過程中，企業(yè)投入了最少的資金，獲取員工更多的效益思想意識，有利于保障企業(yè)長期發(fā)展。

（二）目標成本管理的優(yōu)勢分析

1．以市場為導向，有利于提高客戶價值和市場競爭力

目標成本管理是由市場驅(qū)動，通過競爭性的市場價格減去合理的利潤來確定成本目標，客戶對質(zhì)量、成本、時間的要求體現(xiàn)了客戶的個性化需求，滿足市場客戶需求，實施成本管理內(nèi)容，成為產(chǎn)品設計的關鍵核心。為了達到和滿足客戶個性化需求，在目標成本管理過程中需要企業(yè)深入市場，充分收集和分析市場信息，這樣產(chǎn)品的設計和產(chǎn)品的質(zhì)量才能符合貼近客戶的價值，創(chuàng)造有效的產(chǎn)品效益。與此同時，采用目標成本管理方法對企業(yè)的產(chǎn)品全生命周期的采購、生產(chǎn)、銷售和職能管理進行全過程和全員管理，有利于關注產(chǎn)品的整個生命周期成本，通過全方位系統(tǒng)的管理和控制，實現(xiàn)成本目標，提升產(chǎn)品市場競爭力。

2．實現(xiàn)成本控制管理的有效性，增強成本控制能力

企業(yè)在成本控制管理中往往容易以偏概全，成本管理只集中在個別部門和個別環(huán)節(jié)，不能從全面性出發(fā)，導致成本決策實施效果不佳。而目標成本管理的實現(xiàn)是通過全面的規(guī)劃，全方位的管理及各部門的相互協(xié)作才能發(fā)揮出科學管理的作用與優(yōu)勢，達到產(chǎn)品生產(chǎn)成本以及運營成本降到最低的目標。除此之外，目標成本管理不僅是從整體宏觀角度出發(fā)，還需要對各個生產(chǎn)設計環(huán)節(jié)中的精細管理，優(yōu)化生產(chǎn)流程，進而達到成本控制的目的。因此，目標成本管理不管是整體全面的管理上，還是細節(jié)控制上，都有助于健全企業(yè)管理體系，加強成本控制，實現(xiàn)成本控制的有效性。

加大對企業(yè)生產(chǎn)的把控成本控制能力首先就體現(xiàn)在對企業(yè)生產(chǎn)要素的把控上，企業(yè)生產(chǎn)成本的支出是整個成本支出最重要的部分，它不僅關系到產(chǎn)品生產(chǎn)的一系列過程，更加決定著成本投入市場之后的銷售過程，以及企業(yè)是否抓住了市場發(fā)展的要點和主要方向，其生產(chǎn)成本是否依托市場熱點，能否擁有較好的經(jīng)濟效益體現(xiàn)等等。這一系列的問題都與成本管理控制有關。因此，目標成本管理絕不是單個實踐并發(fā)揮作用的個體制度，而是能夠貫穿企業(yè)整個產(chǎn)品生產(chǎn)銷售以及效益產(chǎn)生的根本性的指導因素。企業(yè)要想真正把控市場發(fā)展的走向，貼合市場的發(fā)展脈搏，那么目標成本管理制度的建設是必要的，因為它能夠幫助企業(yè)站在更高的維度縱向思考自身的發(fā)展因素、發(fā)展方向、生產(chǎn)要素等等問題，對于企業(yè)未來的生產(chǎn)銷售甚至是綜合管理都有很大的影響。

3．挖掘潛在的產(chǎn)品或服務價值，創(chuàng)造新的效益模式

軟件企業(yè)面臨的多樣性的市場客戶導致客戶的個性化需求非常多，而開發(fā)人員為了完成任務和得到良好的評價會一味地滿足客戶提出的各項需求，這就很容易浪費人力、延長交付周期，徒勞的增加企業(yè)成本負擔。目標成本管理作為事前控制的手段，會通過制定的成本目標來梳理各環(huán)節(jié)的成本發(fā)生，能夠發(fā)現(xiàn)在產(chǎn)品自身的固定成本外發(fā)生客戶其他的需求成本，對于通常發(fā)生的其他需求成本可以與客戶洽談溝通其價值的所在，形成新的產(chǎn)品價值增加市場收入或降低成本。如部分特殊的行業(yè)在要求軟件企業(yè)提供產(chǎn)品服務的同時會向客戶提出課題研究、知識產(chǎn)權申報的需求，這類需求與產(chǎn)品的服務業(yè)務不相關，對于客戶來說是一種增值的服務，對軟件企業(yè)來說會無形的延長周期增加成本負擔。而軟件企業(yè)如果將額外負擔的成本在合同簽訂前與客戶溝通其價值，客戶會對這部分成本進行評估取舍，采取購買或放棄需求的方式，這樣就減少了軟件企業(yè)的成本。

4．全面提升目標成本管理方法

適應新的發(fā)展趨勢企業(yè)當前面對的大環(huán)境是我國市場經(jīng)濟發(fā)展過程中不斷繁榮也不斷變革的市場生態(tài)，雖然企業(yè)在目前發(fā)展過程中機遇良多，但是百花齊放的態(tài)勢也為企業(yè)自身發(fā)展提出了一些思考。企業(yè)需要具備改革的魄力和完善制度的能力，只有不斷創(chuàng)新和突破自身的經(jīng)濟管理制度，才能夠在快速發(fā)展的行業(yè)中站穩(wěn)腳跟。而目標成本管理是當前企業(yè)經(jīng)濟管理標準建設的過程中首先需要關注和完善的內(nèi)容。至于目標成本管理的相應優(yōu)勢主要體現(xiàn)在預算管理和成本管理這兩個大的方面。綜合來看，他們都屬于升級經(jīng)濟管理的一個部分。對于目標成本管理來說，成本預算的把握至關重要，傳統(tǒng)的經(jīng)濟管理對于成本的控制缺乏細致性和針對性，習慣將關注點投放在成本生產(chǎn)控制當中，但是缺乏對支出過程的管控。目標成本管理讓支出過程的管控得到了落實，在發(fā)生成本之前的成本預算階段，目標成本管理就開始進行大量的鋪墊工作，當企業(yè)真正投入到市場的時候，成本信息已經(jīng)完整地形成，這對后續(xù)幫助企業(yè)認識自身的成本信息，從而進一步改變和升級自己的生產(chǎn)策略有不可替代的作用。

四、軟件企業(yè)成本管理現(xiàn)狀

（一）成本管理方式過于單一粗放

軟件企業(yè)作為輕資產(chǎn)性質(zhì)的企業(yè)，不需要投入大量的原材料和機器設備、場地等成本支出，成本的管理主要是人力成本的管理，尤其是從事信息化解決方案和定制化開發(fā)項目的軟件企業(yè)，需要投入一定的人力才能完成和滿足市場客戶的需求，而企業(yè)經(jīng)營者在成本管理過程中一般通過控制人員的數(shù)量進行成本控制，節(jié)約成本支出，在這種管理方式過程中不利于企業(yè)規(guī)模的增加，可能在有限的經(jīng)營規(guī)模中有一定的管理優(yōu)勢。而信息技術是逐漸發(fā)展的，隨著某方面的技術成熟逐漸倒逼著企業(yè)通過增加新的人員來進行市場競爭，這就導致企業(yè)原有的成本控制方式失效，企業(yè)的發(fā)展逐漸不適應市場的變化，最終市場競爭處于劣勢或被淘汰。

（二）企業(yè)人員成本控制觀念意識不足

企業(yè)成本管理過程中，部分企業(yè)生產(chǎn)管理人員認為成本管理是少數(shù)人進行管理以及財務部門所需要進行的工作，認為成本與效益都是應當由相關管理人員和財務部門直接負責和執(zhí)行，將自己定位在生產(chǎn)者的角色。而在軟件企業(yè)中企業(yè)的創(chuàng)始人和管理人員多為技術型人員，偏向于技術的發(fā)展方向與實施，對成本管理沒有足夠的意識或者無所適從，體現(xiàn)在管理者重視市場開拓與研發(fā)投入，生產(chǎn)實施人員重視開發(fā)項目執(zhí)行的結(jié)果與產(chǎn)值完成。盲目的追求技術的研發(fā)和任務，忽略開發(fā)項目設計、生產(chǎn)過程中應關注的費用支出的細節(jié)，這種成本管理意識的淡薄往往導致在生產(chǎn)經(jīng)營過程中不計成本的投入人員、外采等，使得軟件開發(fā)項目效益低下甚至虧本。

（三）成本管理的體系和制度不健全

大多數(shù)軟件企業(yè)尤其是中小軟件企業(yè)的成本管理體系和制度簡單的停留在財務成本核算的制度上，沒有梳理和搭建整個產(chǎn)品生命周期的成本管理體系并制定完善的成本管理制度。由于體系的不健全和完善制度的欠缺，導致成本管理的措施只實施在生產(chǎn)環(huán)節(jié)，成本控制只覆蓋在軟件開發(fā)項目上，不能夠達到整體節(jié)約成本的效果，造成企業(yè)經(jīng)營的短視行為，不利于企業(yè)的長期發(fā)展。再加上缺乏一些考評指標，導致整個企業(yè)生態(tài)體系內(nèi)各部門間的協(xié)調(diào)性不足，最終造成成本管理流于形式，保留在書面流程和報表上，導致工作冗余，降低企業(yè)經(jīng)營效率，間接增加企業(yè)的經(jīng)營成本負擔。

（四）目標成本管理的重點不突出

目標成本管理是一種戰(zhàn)略性思想，是對傳統(tǒng)成本管理方法的持續(xù)的變革，最終為適應現(xiàn)代的營商環(huán)境。軟件企業(yè)的核心是擁有具有競爭力的核心技術，而技術的更新迭代發(fā)展很快，周期很短，因此在目標成本管理過程中，往往存在采取的方式和應用的重點不同，其應用體系內(nèi)部的重點也不一、框架不同。雖然從不同框架部分的實踐效果來看，這樣的計劃模式似乎更具針對性，但是從企業(yè)整體的管理體系角度看，目標和重點不夠突出，體系框架建設混亂，不足以支撐企業(yè)完成長久意義上的發(fā)展。因此，當前企業(yè)在建設目標成本管理的過程中，重點不突出是一項重要的發(fā)展問題。不同企業(yè)面對成本管理控制，其側(cè)重點自然不一，這其實也關系到了企業(yè)是否對自身發(fā)展有清醒的認識。如，部分標準化軟件產(chǎn)品企業(yè)在發(fā)展的過程中應該重點突出成本預算管理的重要性，而對于部分信息化系統(tǒng)開發(fā)企業(yè)來說，成本控制顯然要比預算管理更加重要。因此，只有真正協(xié)調(diào)好自身成本與預算之間的關系，才能夠突出管理重點，提高企業(yè)內(nèi)部效益管理的水平。

五、目標成本管理應用措施

（一）改變企業(yè)員工的成本管理觀念，增強思想意識

軟件企業(yè)具有知識密集和勞動密集型相結(jié)合的企業(yè)屬性，發(fā)生的成本以人力資源成本為主，而目標成本管理的核心是需要企業(yè)全員參與，增強和培養(yǎng)企業(yè)員工成本管理意識是從思想轉(zhuǎn)換為行為的關鍵。對企業(yè)管理者應當樹立市場產(chǎn)品質(zhì)量差異化縮小的情況下，行業(yè)內(nèi)的成本領先也是企業(yè)的競爭優(yōu)勢的思想理念。對企業(yè)員工可以結(jié)合績效考評體系，以目標成本管理的優(yōu)勢來實現(xiàn)的預期的效益指標考核是能夠達到個人的預期及任務的完成。企業(yè)各級員工思想意識的改變后，通過員工行為的實施，才能充分發(fā)揮出目標成本管理的優(yōu)勢，實現(xiàn)增強市場競爭力，創(chuàng)造企業(yè)效益的目標。

（二）建立健全生態(tài)管理體系，完善目標成本管理的應用環(huán)境

軟件企業(yè)多數(shù)將成本管理的實施集中到生產(chǎn)研發(fā)部門，忽略了供應、營銷、信息等部門的成本發(fā)生，目標成本管理需要對企業(yè)生產(chǎn)和發(fā)展的各個方面進行系統(tǒng)化全方位的管理與控制，這就需要軟件企業(yè)應當完善目標成本管理的應用環(huán)境，健全企業(yè)的各項管理制度，形成系統(tǒng)的生態(tài)管理體系。在生態(tài)管理體系下，才能充分調(diào)動體系內(nèi)的各方面資源，確保收集到全面的、即時的信息，來提升目標成本管理上的客觀、科學及合理性。建立健全生態(tài)管理體系，我認為可以通過兩方面去實施，一方面完善各項的管理制度，建立相對應的分析制度，企業(yè)在制度管理上多為流程或程序性的管理制度，缺乏分析制度，通過完善分析制度，將經(jīng)營中收集和捕捉到的數(shù)據(jù)進行加工和提煉，形成真實有效的指導決策數(shù)據(jù)，才能客觀的預測各項成本目標，有利于在執(zhí)行成本控制過程中有的放矢，整合并合理運用管理體系內(nèi)的資源，最終提升企業(yè)目標成本管控效率。另一方面建立并完善相應的約束機制，通過合理的調(diào)整設置企業(yè)組織結(jié)構和其他針對性的約束機制，形成相互支持相互監(jiān)督的機制，加強行為的管理和約束，促進目標成本管理優(yōu)勢的實現(xiàn)。

（三）利用企業(yè)優(yōu)勢，建立有效的信息數(shù)據(jù)系統(tǒng)

目標成本管理是以市場為驅(qū)動，以創(chuàng)造和提升客戶價值為前提，掌握全方位的市場信息有利于形成目標成本管理的預測數(shù)據(jù)。目標成本管理的短板是市場信息收集不充分，歷史成本數(shù)據(jù)和新變化的成本數(shù)據(jù)分析不客觀、不完整，導致成本目標偏差大，最終不適用企業(yè)的成本管理應用。為了減少短板風險，有條件的企業(yè)大多使用市面上的各種信息管理系統(tǒng)，這些信息管理系統(tǒng)多數(shù)為工具性的系統(tǒng)，只能夠提供流程性和核算性的數(shù)據(jù)，不能體現(xiàn)業(yè)務實施過程中信息數(shù)據(jù)。而軟件企業(yè)屬于信息技術行業(yè)，可以利用自身的技術優(yōu)勢，利于信息技術、大數(shù)據(jù)等高新技術去完善和打造自己的信息數(shù)據(jù)系統(tǒng)，將系統(tǒng)的觸角延伸到各方面的業(yè)務，充分獲取與企業(yè)市場業(yè)務相關的財務與非財務數(shù)據(jù)，有利于目標成本管理的實施與應用。與此同時，減少企業(yè)內(nèi)部溝通的成本，提高經(jīng)營效率，在企業(yè)經(jīng)營過程中節(jié)約了隱形的內(nèi)部成本。

（四）增強組織協(xié)調(diào)、高效實施成本管理，組建跨職能團隊

目標成本管理的有效實施需要高效的組織結(jié)構作支撐，軟件企業(yè)在組織結(jié)構方式經(jīng)常根據(jù)企業(yè)規(guī)模的情況設置成縱向功能或者矩陣式的管理組織結(jié)構，但在目標成本管理中組建橫向的跨職能部門是必需的。目標成本管理過程不是一成不變的，也是需要根據(jù)市場和業(yè)務的變化，進行持續(xù)改進完善的過程。持續(xù)改進完善的過程中會涉及各種性質(zhì)的問題障礙，需要跨職能部門的合理協(xié)作才能解決問題、實現(xiàn)最終的目標，而不是各職能部門各司其職，獨掃門前雪。在目標管理過程中，跨職能團隊能夠自始至終地對全過程負責，才能在各環(huán)節(jié)管理過程中及時有效的解決環(huán)節(jié)差錯，高效地完成利潤規(guī)劃目標。

六、結(jié)束語

軟件企業(yè)的健康長遠的發(fā)展離不開先進的知識技術資源，也離不開有效的經(jīng)營管理水平，管理者在管理過程中希望開源節(jié)流，如何進行節(jié)流關鍵的是實施行之有效的成本管理方法，目標成本管理在成本管理中強調(diào)的是事前控制，按計劃執(zhí)行，持續(xù)完善更新的一種成本管理理念，全局和局部觀念相結(jié)合，規(guī)劃客觀的期望利潤后，減少額外支出，經(jīng)過企業(yè)人員和各部門之間的協(xié)調(diào)工作，通過市場驅(qū)動，完善員工的激勵機制，提高員工執(zhí)行力，從而讓企業(yè)在市場競爭中取得優(yōu)勢地位，這也體現(xiàn)出目標成本管理在企業(yè)經(jīng)營和發(fā)展中的實際價值與貢獻。