龐秀改

（中國(guó)國(guó)家鐵路集團(tuán)有限公司 北京審計(jì)特派員辦事處，北京 100055）

0 引言

鐵路運(yùn)輸設(shè)施設(shè)備大修工程是為恢復(fù)和提高原有設(shè)備性能和生產(chǎn)能力，按檢修周期和設(shè)備狀態(tài)有計(jì)劃地進(jìn)行整治或周期性大修，對(duì)設(shè)施設(shè)備進(jìn)行全面的修理和更換主要配件及加裝改造，以滿足固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的行為，屬于維持簡(jiǎn)單再生產(chǎn)的性質(zhì)。

鐵路企業(yè)作為大修管理和實(shí)施的主體，負(fù)責(zé)大修計(jì)劃的管理以及大修項(xiàng)目實(shí)施、驗(yàn)收、核算、檢查、統(tǒng)計(jì)、考核等工作。鐵路大修按照項(xiàng)目管理，以可行性研究報(bào)告為立項(xiàng)依據(jù)，管理方式主要包括定額(單價(jià))管理和概(預(yù))算管理，目前大多采用的是概(預(yù))算管理，按可行性研究報(bào)告、設(shè)計(jì)文件評(píng)審及審批、編制及下達(dá)計(jì)劃、項(xiàng)目實(shí)施、項(xiàng)目驗(yàn)收和決算審查的程序辦理。

近年來(lái)鐵路大修工程投資均保持較大規(guī)模，主要包括線路、橋梁、隧道、路基病害整治、道口、房屋及建筑物等內(nèi)容。大修工程具有占用資金多、機(jī)械設(shè)備多、在繁忙線路封鎖施工多、點(diǎn)多、線長(zhǎng)、流動(dòng)分散的特點(diǎn)[1]。

隨著鐵路資產(chǎn)規(guī)模的不斷擴(kuò)大，鐵路大修支出作為固定資產(chǎn)后續(xù)投資的重要組成部分，其重要性不斷提升，且大修工程涉及面廣，經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系復(fù)雜，技術(shù)問(wèn)題和經(jīng)濟(jì)問(wèn)題緊密聯(lián)系，一般涉及政策、經(jīng)濟(jì)責(zé)任、技術(shù)、管理等問(wèn)題[2]。審計(jì)作為規(guī)范企業(yè)管理、加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制的重要力量，通過(guò)對(duì)大修工程的審計(jì)，發(fā)現(xiàn)投資管理、項(xiàng)目控制等問(wèn)題，可以督促?gòu)?qiáng)化大修項(xiàng)目計(jì)劃管理、細(xì)化項(xiàng)目實(shí)施過(guò)程、科學(xué)合理使用大修資金，從而強(qiáng)化大修項(xiàng)目全過(guò)程管理，在有效提高設(shè)備質(zhì)量、防范經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)以及提升鐵路企業(yè)整體經(jīng)營(yíng)管理水平等方面具有重要意義。

1 鐵路大修工程管理存在的主要問(wèn)題

鐵路企業(yè)在落實(shí)大修全過(guò)程管理主體責(zé)任中，受點(diǎn)多線長(zhǎng)、實(shí)施主體單元?jiǎng)澐侄唷⒏鳡I(yíng)業(yè)線的現(xiàn)場(chǎng)實(shí)施環(huán)境和人員力量等諸多因素影響，容易在投資控制、項(xiàng)目管理相關(guān)業(yè)務(wù)流程方面產(chǎn)生各類問(wèn)題。

1.1 投資控制方面的問(wèn)題

（1）項(xiàng)目立項(xiàng)調(diào)查不足。一是計(jì)劃內(nèi)容不詳細(xì)，并未組織相關(guān)人員對(duì)設(shè)施設(shè)備的實(shí)際情況進(jìn)行全面調(diào)查和科學(xué)有效的研究，而投資規(guī)模大、技術(shù)復(fù)雜的項(xiàng)目存在管線走向與埋深未探明，既無(wú)法體現(xiàn)項(xiàng)目真實(shí)可行，也容易對(duì)項(xiàng)目投資決策形成誤判[3]。二是工程立項(xiàng)時(shí)缺乏量化工程量和具體質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，造成部分項(xiàng)目在施工過(guò)程中實(shí)施主體調(diào)整大修規(guī)模、增加實(shí)施內(nèi)容、提高技術(shù)基準(zhǔn)等，出現(xiàn)施工圖設(shè)計(jì)與現(xiàn)場(chǎng)實(shí)施內(nèi)容不一致的現(xiàn)象。

（2）概預(yù)算下達(dá)欠科學(xué)全面。一是日常維修與大修資本化之間概念不清晰，存在資金相互擠占的情況。比如固定資產(chǎn)的整體更新和成段更換改造、功能性升級(jí)、加裝改造、改擴(kuò)建等提高固定資產(chǎn)性能或延長(zhǎng)使用壽命的支出應(yīng)予以資本化卻費(fèi)用化。二是大修概預(yù)算下達(dá)時(shí)間滯后，部分項(xiàng)目存在預(yù)算當(dāng)結(jié)算使用，概預(yù)算審批程序本末倒置[4]。三是概預(yù)算下達(dá)欠全面。大修項(xiàng)目涉及范圍廣，需要多個(gè)部門合作與協(xié)調(diào)，作業(yè)中包含使用部分大型機(jī)械使用費(fèi)等，均屬于大修作業(yè)部分，然而設(shè)計(jì)預(yù)算時(shí)沒(méi)有反映造成大修計(jì)劃超支[5]。

（3）大修結(jié)算及成本核實(shí)欠規(guī)范。一是財(cái)務(wù)成本核算欠規(guī)范。部分項(xiàng)目完工投入使用后，未及時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)，造成少計(jì)提折舊，成本支出不完整。二是工程竣工移交后新形成的固定資產(chǎn)價(jià)值，未扣除被拆除或被替換設(shè)備的賬面價(jià)值，造成高估固定資產(chǎn)價(jià)值。三是現(xiàn)場(chǎng)實(shí)際施工與驗(yàn)工計(jì)價(jià)不符，存在虛假驗(yàn)工計(jì)價(jià)、虛報(bào)投資完成等問(wèn)題。

1.2 項(xiàng)目管理方面的問(wèn)題

（1）管理體系缺失，導(dǎo)致管理不到位。鐵路局集團(tuán)公司大修管理或?qū)嵤┺k法缺失或缺乏可操作性，項(xiàng)目實(shí)施時(shí)不符合要求；項(xiàng)目管理沒(méi)有一套完整的預(yù)算控制體系，部分鐵路局集團(tuán)公司制定的定額未考慮人工消耗量、施工工藝、作業(yè)流程、地域差異，照搬其他鐵路局集團(tuán)公司或者基本建設(shè)定額[6]；部分項(xiàng)目沒(méi)有一套完善的監(jiān)督管理體系，缺乏對(duì)監(jiān)理單位的約束考核制度，容易造成監(jiān)理流于形式。

（2）招投標(biāo)管理欠規(guī)范。部分大修項(xiàng)目在鐵路局集團(tuán)公司運(yùn)輸專業(yè)處室管理，存在監(jiān)管與采購(gòu)及業(yè)務(wù)外包不分離的情況，既是裁判員，又是運(yùn)動(dòng)員，不能確保大修市場(chǎng)公正性[7]；部分項(xiàng)目未嚴(yán)格履行招投標(biāo)程序，實(shí)施過(guò)程中，隨意性較強(qiáng)，未經(jīng)審批先行發(fā)布中選通知。

（3）合同管理欠規(guī)范。部分項(xiàng)目合同條款內(nèi)容不完整、缺少單價(jià)、數(shù)量等關(guān)鍵性條款，形成開(kāi)口合同，實(shí)施過(guò)程中由于缺乏約束造成大修支出超預(yù)算；部分合同未按照招投標(biāo)文件規(guī)定的內(nèi)容簽訂，如預(yù)付款、質(zhì)量保證金等條款超出招標(biāo)文件的范疇等，形成資金風(fēng)險(xiǎn)。

（4）物資管理不到位。部分大修項(xiàng)目的物資采購(gòu)合同簽訂、現(xiàn)場(chǎng)用料出入庫(kù)手續(xù)、廢舊物資處理等環(huán)節(jié)存在漏洞。例如，部分單位物資倉(cāng)庫(kù)未建立分類的出入庫(kù)管理賬冊(cè)，月末不盤點(diǎn)物資，沒(méi)有月度物資庫(kù)存盤點(diǎn)表；部分單位物資儲(chǔ)存采用在現(xiàn)場(chǎng)存放的方式，基礎(chǔ)設(shè)施難以做到封閉式管理，導(dǎo)致管理成本加大[8]。

（5）相關(guān)人員履職盡責(zé)不到位。實(shí)施單位現(xiàn)場(chǎng)盯控人員管理不到位，施工過(guò)程中的實(shí)施、變更資料未及時(shí)登記，登記的內(nèi)容未真實(shí)反映現(xiàn)場(chǎng)實(shí)際情況；實(shí)施單位、監(jiān)理單位、施工單位人員為完成工程進(jìn)度考核任務(wù)提前辦理結(jié)算。

上述大修工程管理存在的各種問(wèn)題，反映出鐵路企業(yè)存在大修管理弱化、資金損失浪費(fèi)的現(xiàn)象，審計(jì)監(jiān)督作為鐵路企業(yè)管理中的一項(xiàng)重要制度安排和有效工具，大修審計(jì)要聚焦鐵路大修管理缺陷、效益管理，提出有針對(duì)性的建議，幫助鐵路企業(yè)挖掘潛力、改進(jìn)管理、縮減成本、防范風(fēng)險(xiǎn)，提高大修資金使用的效益效率，實(shí)現(xiàn)鐵路企業(yè)健康發(fā)展和資產(chǎn)的保值增值。

2 鐵路大修工程項(xiàng)目的審計(jì)重點(diǎn)

為充分發(fā)揮審計(jì)對(duì)鐵路大修工程的重要監(jiān)督作用，需要基于鐵路大修工程審計(jì)全過(guò)程管理的理念，從加強(qiáng)內(nèi)控管理、健全制度與規(guī)范化運(yùn)作、科學(xué)管理等系統(tǒng)管理出發(fā)，將審計(jì)監(jiān)督的職能貫穿于大修項(xiàng)目可行性研究、設(shè)計(jì)、實(shí)施、竣工驗(yàn)收及決算等全過(guò)程，及時(shí)發(fā)現(xiàn)和糾偏大修工程實(shí)施程序、招投標(biāo)管理、合同管理、現(xiàn)場(chǎng)管理、投資控制等環(huán)節(jié)中出現(xiàn)的源頭性問(wèn)題，規(guī)范行為，提高投資效益、防范經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。結(jié)合上述大修工程管理程序以及存在的問(wèn)題情況，大修項(xiàng)目完成的任務(wù)和審計(jì)重點(diǎn)如表1所示。

表1 大修項(xiàng)目完成的任務(wù)和審計(jì)重點(diǎn)Tab.1 Completed tasks and audit focus for overhaul projects

3 鐵路大修審計(jì)對(duì)策與建議

審計(jì)監(jiān)督是促進(jìn)企業(yè)監(jiān)督的一個(gè)重要環(huán)節(jié)，是企業(yè)健康發(fā)展不可或缺的力量，審計(jì)工作立足問(wèn)題導(dǎo)向、目標(biāo)導(dǎo)向，在大修工程審計(jì)中不斷發(fā)現(xiàn)問(wèn)題、總結(jié)問(wèn)題、解決問(wèn)題，不斷改進(jìn)審計(jì)方式，創(chuàng)新審計(jì)方法，切實(shí)加強(qiáng)大修工程每一個(gè)業(yè)務(wù)節(jié)點(diǎn)和管理流程審計(jì)，從大修立項(xiàng)源頭、制度規(guī)范、問(wèn)題整改等方面提出切實(shí)有效的審計(jì)對(duì)策和建議，防范經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，提升審計(jì)效果，推動(dòng)大修管理規(guī)范的提升。

3.1 重視項(xiàng)目立項(xiàng)的可執(zhí)行性與嚴(yán)肅性

開(kāi)展大修項(xiàng)目審計(jì)時(shí)，需要重點(diǎn)查看鐵路局集團(tuán)公司是否根據(jù)各個(gè)基層單位提報(bào)的設(shè)備技術(shù)狀況、實(shí)施周期、經(jīng)濟(jì)指標(biāo)進(jìn)行大修立項(xiàng)，是否對(duì)項(xiàng)目所需費(fèi)用的預(yù)算、設(shè)備材料以及相應(yīng)的施工方案和工程量作出詳細(xì)調(diào)研，并以此控制投資規(guī)模。查看大修項(xiàng)目立項(xiàng)后是否隨意更改，實(shí)施單位是否隨意超規(guī)模投資、大修結(jié)余資金是否挪用他用。對(duì)大修工程執(zhí)行過(guò)程中出現(xiàn)的項(xiàng)目取消、資金超支及節(jié)支等問(wèn)題分析原因，并對(duì)照立項(xiàng)計(jì)劃，尋找差異、積累數(shù)據(jù)，判斷項(xiàng)目實(shí)施產(chǎn)生問(wèn)題的根源與決策依據(jù)。

3.2 建立完善大修管理長(zhǎng)效機(jī)制

大修管理工作涉及的實(shí)施主體眾多，要確保審計(jì)效果，提升被審計(jì)單位管理工作的有效性，需從優(yōu)化管理體制、機(jī)制上入手，從制度的合理性和有效性著力審計(jì)。重點(diǎn)查看鐵路企業(yè)是否制定一套切實(shí)可行的管理辦法，是否對(duì)運(yùn)營(yíng)單位管理約束、權(quán)責(zé)是否分明，管理是否有效。同時(shí)，重點(diǎn)關(guān)注制度制定的可操作性，看是否只明確原則，未明確控制額度，造成操作性差、執(zhí)行隨意的情況；是否對(duì)設(shè)計(jì)單位、施工單位、監(jiān)理審價(jià)單位建立考核約束，看是否只簽訂合同，無(wú)過(guò)程監(jiān)督，監(jiān)管失效。此外還要重點(diǎn)關(guān)注是否建立后評(píng)價(jià)制度以及實(shí)施可行性，從評(píng)估項(xiàng)目投資與實(shí)施效率效益方面規(guī)范。

3.3 監(jiān)督制度運(yùn)行的有效性

審計(jì)要從過(guò)程監(jiān)督入手，主要查看制度是否有效執(zhí)行，重點(diǎn)加強(qiáng)概預(yù)算審查、施工過(guò)程管理、質(zhì)量驗(yàn)收、結(jié)算控制、財(cái)務(wù)決算等過(guò)程審計(jì)監(jiān)督。從是否建立各項(xiàng)流程間的協(xié)調(diào)聯(lián)動(dòng)機(jī)制、項(xiàng)目過(guò)程管理是否有效開(kāi)展審計(jì)。例如，施工單位、物資采購(gòu)招標(biāo)、合同簽訂與履行、工程結(jié)算、財(cái)務(wù)核算、資金支付、管理考核等各方面是否聯(lián)動(dòng)，查找部門間、流程間各自為政，聯(lián)動(dòng)不暢，過(guò)程管控失效的情況。同時(shí)重點(diǎn)查找各個(gè)業(yè)務(wù)項(xiàng)點(diǎn)本身執(zhí)行隨意、把關(guān)不嚴(yán)等管理流于形式的問(wèn)題點(diǎn)。工作量真實(shí)性方面，重點(diǎn)查證大修工程是否按照實(shí)際完工進(jìn)度進(jìn)行驗(yàn)工計(jì)價(jià)，驗(yàn)工計(jì)價(jià)進(jìn)度、施工實(shí)際進(jìn)度、驗(yàn)收記錄內(nèi)容是否一致，是否存在虛假工作量和超估冒驗(yàn)現(xiàn)象；是否存在將未經(jīng)批準(zhǔn)的項(xiàng)目或者超預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)范圍的工作量計(jì)入該項(xiàng)目，擠列大修工程現(xiàn)象；完成計(jì)價(jià)的工程工作量中是否存在偷工減料、施工標(biāo)準(zhǔn)未達(dá)到設(shè)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的現(xiàn)象。資金管理方面，重點(diǎn)查證大修項(xiàng)目工程預(yù)付款是否與招標(biāo)約定一致，是否提前或者多付預(yù)付款；項(xiàng)目實(shí)施過(guò)程中是否按照工程進(jìn)度支付資金，資金支付對(duì)象是否與合同主體、發(fā)票開(kāi)具的主體一致，存在虛假驗(yàn)工計(jì)價(jià)或超估冒驗(yàn)行為的，資金是否已經(jīng)撥付，有無(wú)內(nèi)外勾結(jié)，套取資金形成“小金庫(kù)”的；工程質(zhì)量保證金是否按照規(guī)定預(yù)留，是否存在提前支付工程質(zhì)量保證金，發(fā)生重大工程質(zhì)量問(wèn)題不能制約施工單位，造成資金損失的情況。

3.4 監(jiān)理或?qū)弮r(jià)機(jī)構(gòu)等中介的作用發(fā)揮

監(jiān)理、審價(jià)單位作為專業(yè)化的社會(huì)中介機(jī)構(gòu)，在鐵路大修工程實(shí)施中發(fā)揮著預(yù)警及提前糾偏的作用。重點(diǎn)主要是判斷監(jiān)理、審價(jià)單位選取是否合理、作用是否發(fā)揮。監(jiān)理有效性方面，主要依據(jù)大修項(xiàng)目概預(yù)算、驗(yàn)工計(jì)價(jià)資料、監(jiān)理單位日志、現(xiàn)場(chǎng)探勘大修項(xiàng)目實(shí)施工作量等資料，審計(jì)人員綜合分析查證，監(jiān)理單位是否安排人員有效監(jiān)理、監(jiān)理人員是否據(jù)實(shí)登記大修過(guò)程；監(jiān)理單位在施工單位重大臨時(shí)設(shè)施進(jìn)出場(chǎng)是否監(jiān)督，重大設(shè)備提前出場(chǎng)時(shí)監(jiān)理單位是否及時(shí)制止；重大隱蔽工程是否及時(shí)、準(zhǔn)確記錄材料型號(hào)、施工工藝；是否存在與建設(shè)、實(shí)施單位通過(guò)虛假驗(yàn)工，編制虛假監(jiān)理日志，騙取工程資金問(wèn)題；監(jiān)督過(guò)程中出現(xiàn)問(wèn)題時(shí)是否進(jìn)行處理處罰等；是否存在監(jiān)理流于形式，施工單位未按圖紙施工，存在工程缺陷和質(zhì)量問(wèn)題，監(jiān)理單位未及時(shí)糾正、也未督促整改的情況。

3.5 建立溝通機(jī)制確保審計(jì)質(zhì)量與效果

鐵路大修審計(jì)成果應(yīng)當(dāng)與被審計(jì)單位進(jìn)行認(rèn)真、充分的溝通，審計(jì)人員應(yīng)充分聽(tīng)取其意見(jiàn)，與被審計(jì)單位業(yè)務(wù)層面、管理層形成合力，共同分析問(wèn)題產(chǎn)生的原因與根源，審計(jì)成果做到客觀、公正，審計(jì)評(píng)價(jià)應(yīng)當(dāng)堅(jiān)持穩(wěn)健、審慎的態(tài)度，實(shí)事求是、客觀公正地進(jìn)行評(píng)價(jià)[9]，并取得被審計(jì)單位理解、認(rèn)同，督促被審計(jì)單位認(rèn)真整改，并建立長(zhǎng)效機(jī)制，從而達(dá)到審計(jì)工作防未病、治已病的效果。

3.6 強(qiáng)化審計(jì)問(wèn)題整改責(zé)任杜絕問(wèn)題反復(fù)發(fā)生

鐵路大修項(xiàng)目多，問(wèn)題容易反復(fù)發(fā)生，普遍性和系統(tǒng)性問(wèn)題比較突出，審計(jì)人員應(yīng)從鐵路企業(yè)建立審計(jì)問(wèn)題整改責(zé)任制持續(xù)跟蹤，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)加強(qiáng)整改事項(xiàng)的督辦檢查，根據(jù)已經(jīng)建立的審計(jì)問(wèn)題整改建議庫(kù)，對(duì)每個(gè)整改事項(xiàng)指定專人負(fù)責(zé)督辦[10]，并判斷鐵路企業(yè)在整改具體問(wèn)題同時(shí)是否舉一反三，系統(tǒng)內(nèi)全部清理，是否查找內(nèi)部控制的薄弱點(diǎn)，并完善制度。審計(jì)人員還應(yīng)重點(diǎn)判斷鐵路企業(yè)審計(jì)問(wèn)題整改結(jié)果的真實(shí)性和完整性，達(dá)到推動(dòng)標(biāo)本兼治的效果。

4 結(jié)束語(yǔ)

隨著鐵路大修投入的增加，面對(duì)鐵路大修工程管理中容易發(fā)生的各類問(wèn)題，鐵路內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)充分發(fā)揮專業(yè)特性和貼近現(xiàn)場(chǎng)的優(yōu)勢(shì)，注重對(duì)大修工程項(xiàng)目立項(xiàng)、機(jī)制建立完善、制度執(zhí)行及監(jiān)理、審價(jià)機(jī)構(gòu)的作用發(fā)揮等方面的審計(jì)監(jiān)督，通過(guò)充分溝通強(qiáng)化審計(jì)質(zhì)量，并做好問(wèn)題整改跟蹤及時(shí)堵塞管理漏洞，充分發(fā)揮審計(jì)在促進(jìn)鐵路重大政策有效落實(shí)以及固定資產(chǎn)后續(xù)投資合法化、合理化等方面的重要保障作用。通過(guò)對(duì)大修各個(gè)領(lǐng)域的管理活動(dòng)以及有關(guān)具體活動(dòng)的審計(jì)，將有效促進(jìn)鐵路企業(yè)防范和化解重大經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，提高鐵路企業(yè)大修工程管理水平，有效推進(jìn)鐵路企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展。