張 娟

（作者單位：西南財經(jīng)大學(xué)天府學(xué)院）

農(nóng)合社作為農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)的重要組織形式，會計核算和財務(wù)管理不規(guī)范嚴(yán)重制約了其高質(zhì)量可持續(xù)發(fā)展。為促進(jìn)農(nóng)合社的發(fā)展，財政部印發(fā)了《農(nóng)民專業(yè)合作社會計制度》，財政部和農(nóng)業(yè)農(nóng)村部制定并頒布了《農(nóng)民專業(yè)合作社財務(wù)制度》，在規(guī)范農(nóng)民專業(yè)合作社會計核算和財務(wù)管理行為等方面具有重大的現(xiàn)實意義，是農(nóng)合社轉(zhuǎn)型發(fā)展的重要依據(jù)。

一、農(nóng)合社發(fā)展現(xiàn)狀

（一）農(nóng)合社規(guī)模

浙大卡特-企研中國涉農(nóng)研究數(shù)據(jù)庫（CCAD）顯示，截至2022 年年底，我國農(nóng)合社在數(shù)量上已達(dá)到224.36 萬家。農(nóng)合社已經(jīng)迅速發(fā)展成為農(nóng)村經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要經(jīng)濟(jì)組織形式。如圖1 所示，2013—2018 年，我國農(nóng)合社數(shù)量增長較快，每年以15%以上的速度增長，但從2019 年開始，數(shù)量增長開始趨于平緩，總規(guī)模穩(wěn)定在200 余萬家，表明我國的農(nóng)合社已經(jīng)從粗放型的規(guī)?；l(fā)展轉(zhuǎn)向集約型的內(nèi)涵式發(fā)展。

圖1 我國農(nóng)合社數(shù)量變化情況

（二）農(nóng)合社行業(yè)分布情況

我國的農(nóng)合社以種植業(yè)為主，如圖2 所示，糧食類農(nóng)合社占比42%，蔬菜類農(nóng)合社占比17%，這兩類農(nóng)合社占比達(dá)到59%。其次是畜牧業(yè)農(nóng)合社（如生豬、奶業(yè)、肉牛羊、肉雞和蛋雞等），占比達(dá)到26%。新興產(chǎn)業(yè)農(nóng)合社（如電子商務(wù)、休閑農(nóng)業(yè)、民間工藝）和農(nóng)機(jī)植保共占比15%[1]89。

圖2 2021 年各類農(nóng)合社分布情況

（三）農(nóng)合社經(jīng)營狀況

1.農(nóng)合社組織結(jié)構(gòu)

2021 年，全國農(nóng)合社成員數(shù)6 006.0 萬個，社均成員約30 人[1]90。從農(nóng)合社成員的構(gòu)成來看，普通農(nóng)戶成員5 737.5萬個，家庭農(nóng)場成員164.1萬個，企業(yè)成員26.8萬個，合作社現(xiàn)階段成員以普通農(nóng)戶為主，達(dá)到95%以上。從牽頭領(lǐng)辦的人員分布來看，由農(nóng)民牽頭領(lǐng)辦的農(nóng)合社占比達(dá)到80%以上，企業(yè)牽頭領(lǐng)辦占比非常低。如圖3 所示，截至2021 年年底，全國的示范社數(shù)量達(dá)到了189 289 個，其中，國家級示范社數(shù)量達(dá)到了7 873 個，省級33 506 個，市級56 596 個，縣級91 314 個。

圖3 2021 年農(nóng)民合作社示范社構(gòu)成

2.農(nóng)合社經(jīng)營收入和盈余情況

我國農(nóng)合社2021 年經(jīng)營收入6 269.6 億元，社均約為30.9 萬元，可分配盈余867.0 億元，社均4.3 萬元，農(nóng)合社成員人均可獲盈余返還為1 443.5 元。而《國家農(nóng)民合作社示范社發(fā)展指數(shù)（2020）研究報告》顯示，2020 年國家農(nóng)合社示范社經(jīng)營收入均值就已經(jīng)達(dá)到1 514 萬元，可分配盈余均值達(dá)到230 萬元?？梢姡?dāng)前農(nóng)合社發(fā)展嚴(yán)重不均衡，在基礎(chǔ)實力和經(jīng)營能力等方面都存在較大差異。2021 年提留公積金、公益金或風(fēng)險金的合作社數(shù)量為255 014 個，占比為12.6%，較上一年增長了6.7%[1]33。這說明目前農(nóng)合社風(fēng)險意識日益增強(qiáng)，財務(wù)規(guī)范水平不斷提高。

農(nóng)合社作為互助性經(jīng)濟(jì)主體，不同于一般的企業(yè)，主要體現(xiàn)在參與主體以農(nóng)民為主，具有自愿、民主和互助性。而且很多農(nóng)合社財務(wù)制度和組織架構(gòu)不健全，存在較大的財務(wù)管理問題和風(fēng)險，這些都將制約其高質(zhì)量發(fā)展。

二、農(nóng)合社財務(wù)管理存在的問題

（一）建賬不規(guī)范，會計科目使用混亂

首先，農(nóng)合社作為會計主體應(yīng)進(jìn)行建賬和會計核算，如不具備自行建賬的能力，也可按規(guī)定委托代理記賬[2]。但目前仍有部分農(nóng)合社未按要求進(jìn)行建賬，這給規(guī)范財務(wù)管理和稅務(wù)管理帶來了風(fēng)險。其次，會計科目設(shè)置和使用較為隨意。例如，消耗性生物資產(chǎn)與生產(chǎn)性生物資產(chǎn)不同，區(qū)別在于持有目的不同，為出售而持有的應(yīng)計入消耗性生物資產(chǎn)，為產(chǎn)出農(nóng)產(chǎn)品而持有的應(yīng)計入生產(chǎn)性生物資產(chǎn)[3]。但在種植業(yè)農(nóng)合社中，這些生物資產(chǎn)如雞、牛、羊等并未嚴(yán)格按要求入賬。

（二）收入成本費(fèi)用管理不規(guī)范

首先，農(nóng)合社的收入應(yīng)按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則進(jìn)行收入確認(rèn)，但是農(nóng)合社往往在收款時進(jìn)行收入確認(rèn)，或者在月末、年末集中確認(rèn)。其次，費(fèi)用支出管理嚴(yán)重不足。農(nóng)合社的支出原始憑證有些是收據(jù)甚至白條，農(nóng)合社負(fù)責(zé)人審批隨意，大額支出也未經(jīng)成員（代表）大會決議，造成支出費(fèi)用虛列虛報。

（三）固定資產(chǎn)管理不規(guī)范

一是固定資產(chǎn)入賬不規(guī)范。有些固定資產(chǎn)的采購并未取得有效的合法發(fā)票，無法準(zhǔn)確界定入賬價值。二是未建立完善的固定資產(chǎn)卡片或臺賬，固定資產(chǎn)信息不完善。三是固定資產(chǎn)折舊未按要求計提，導(dǎo)致折舊費(fèi)用核算有誤。四是未按要求定期或不定期進(jìn)行固定資產(chǎn)的清點，盤盈或盤虧的固定資產(chǎn)核算不準(zhǔn)確。

（四）缺乏有效的財務(wù)監(jiān)督

首先，很多農(nóng)合社的內(nèi)部控制制度缺失或形同虛設(shè)[4]?！掇r(nóng)民專業(yè)合作社財務(wù)制度》明確規(guī)定，非出納人員不得保管現(xiàn)金，但很多農(nóng)合社存在負(fù)責(zé)人和會計人員也會經(jīng)辦現(xiàn)金業(yè)務(wù)的情況；規(guī)定還要求，成員和經(jīng)營者個人的支出如旅游、罰款、保險等不得由合作社承擔(dān)，但由于缺失有效的內(nèi)部審計，這些現(xiàn)象時有發(fā)生。其次，農(nóng)合社的外部財務(wù)監(jiān)督缺位[5]。根據(jù)制度要求，農(nóng)合社的財務(wù)工作應(yīng)接受農(nóng)經(jīng)機(jī)構(gòu)監(jiān)督，但在鄉(xiāng)村振興背景下，農(nóng)合社作為當(dāng)?shù)毓膭詈椭С值慕?jīng)濟(jì)形式，監(jiān)督不到位的現(xiàn)象較多。

三、農(nóng)合社財務(wù)管理問題成因

（一）農(nóng)經(jīng)機(jī)構(gòu)人員配備不足

農(nóng)經(jīng)機(jī)構(gòu)是農(nóng)合社的直接指導(dǎo)和監(jiān)督機(jī)構(gòu)，目前主要存在以下問題：一是農(nóng)經(jīng)機(jī)構(gòu)的工作量大，任務(wù)繁重。2021 年，我國農(nóng)經(jīng)隊伍人數(shù)10 萬余人，其中縣級農(nóng)經(jīng)隊伍較為薄弱，甚至有些鄉(xiāng)鎮(zhèn)沒有明確承擔(dān)農(nóng)經(jīng)職能的機(jī)構(gòu)，不能較好地滿足基層農(nóng)村經(jīng)濟(jì)管理工作的需要。二是農(nóng)經(jīng)機(jī)構(gòu)隊伍的綜合素質(zhì)不高。當(dāng)前，農(nóng)經(jīng)機(jī)構(gòu)隊伍人員學(xué)歷以中專和大專為主，近年來雖然通過“三支一扶”（大學(xué)生在畢業(yè)后到農(nóng)村基層從事支農(nóng)、支教、支醫(yī)和扶貧工作）項目吸納了一些專業(yè)對口的大學(xué)生，但是隊伍穩(wěn)定性仍然不足。

（二）農(nóng)合社負(fù)責(zé)人財務(wù)意識淡薄

農(nóng)合社成員以農(nóng)民為主，農(nóng)民牽頭領(lǐng)辦農(nóng)合社占比達(dá)到80%以上。這些負(fù)責(zé)人并沒有經(jīng)過專業(yè)的經(jīng)營管理和財務(wù)相關(guān)培訓(xùn)，對財務(wù)管理的重視程度不足，無法意識到規(guī)范記賬、健全財務(wù)管理制度、規(guī)范收支流程等的價值和意義，更加沒有意識到財務(wù)管理不規(guī)范帶來的財務(wù)風(fēng)險和稅收風(fēng)險等。

（三）專業(yè)財務(wù)人員缺乏

我國農(nóng)合社的財務(wù)人員配備不足。主要原因：一是當(dāng)前財務(wù)專業(yè)大學(xué)生更傾向于在大城市就業(yè)，返鄉(xiāng)就業(yè)意愿低；二是專業(yè)財務(wù)人員的聘用成本較高，很多農(nóng)合社處于起步階段，無法負(fù)擔(dān)財務(wù)人員的工資薪酬。

四、農(nóng)合社財務(wù)管理對策建議

（一）基于政府的視角

1.農(nóng)經(jīng)機(jī)構(gòu)充分發(fā)揮指導(dǎo)和監(jiān)督職能

首先，農(nóng)經(jīng)機(jī)構(gòu)應(yīng)立足自身指導(dǎo)和監(jiān)督的職能，結(jié)合“兩個制度”的要求，發(fā)揮政策引導(dǎo)作用，增強(qiáng)服務(wù)功能，引導(dǎo)合作社按要求進(jìn)行會計核算，規(guī)范財務(wù)管理制度和流程。其次，農(nóng)經(jīng)機(jī)構(gòu)應(yīng)聯(lián)合基層稅務(wù)部門對農(nóng)合社的賬務(wù)核算和財務(wù)管理工作進(jìn)行監(jiān)督，以合理規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險。

2.加強(qiáng)農(nóng)合社財務(wù)培訓(xùn)

各級農(nóng)經(jīng)機(jī)構(gòu)應(yīng)定期開展以農(nóng)合社負(fù)責(zé)人和財務(wù)人員為對象的財務(wù)培訓(xùn)。培訓(xùn)內(nèi)容應(yīng)符合“兩個制度”的要求，既包括從會計建賬、記賬到財務(wù)報告等核算工作，也包括財務(wù)管理流程、財務(wù)清算和財務(wù)監(jiān)督等財務(wù)管理要求。結(jié)合農(nóng)合社人員的文化水平和財務(wù)技能等實際情況，培訓(xùn)應(yīng)采用通俗易懂的語言，并編寫簡明的配套指導(dǎo)資料，以保證培訓(xùn)效果。同時，建立系統(tǒng)的繼續(xù)教育體系，讓財務(wù)人員每年參加繼續(xù)教育，以持續(xù)提升專業(yè)技能。

3.普及農(nóng)合社財務(wù)會計管理軟件

農(nóng)業(yè)農(nóng)村部農(nóng)村合作經(jīng)濟(jì)指導(dǎo)司已發(fā)布首批推介的農(nóng)民合作社財務(wù)會計管理軟件，供農(nóng)合社自愿選擇使用。這些軟件符合“兩個制度”的要求，可以滿足農(nóng)合社的會計核算和財務(wù)管理需求，并且還有成員管理功能和監(jiān)管功能等，通過財務(wù)會計管理軟件記錄合作社的收入和成本確認(rèn)、收支往來、盈余分配等，可以最大限度保障農(nóng)合社會計核算規(guī)范，提高財務(wù)管理效率。各級農(nóng)經(jīng)機(jī)構(gòu)應(yīng)加強(qiáng)指導(dǎo)，大力推動農(nóng)合社財務(wù)會計管理軟件的普及。

（二）基于農(nóng)合社的視角

1.提高財務(wù)意識

作為農(nóng)合社負(fù)責(zé)人，必須提高財務(wù)意識，重視財務(wù)會計管理工作。所有票據(jù)、會計賬簿和報表不僅僅是財務(wù)資料和數(shù)據(jù)，更是農(nóng)合社在申請貸款、財政扶持時的重要依據(jù)。農(nóng)合社要高質(zhì)量發(fā)展，就必須建立健全財務(wù)管理制度和流程，嚴(yán)格按制度要求進(jìn)行財務(wù)管理工作。

2.健全農(nóng)合社財務(wù)監(jiān)督體系

首先，農(nóng)合社必須建立有效的內(nèi)部控制和審計流程，包括對合作社的收入、成本和費(fèi)用支出的真實性與合規(guī)性進(jìn)行審計，制定規(guī)范的財務(wù)工作流程，尤其是費(fèi)用報銷流程，明確對原始憑證和單據(jù)的審批要求。其次，農(nóng)合社必須建立完善的財務(wù)公開制度，定期公開會計賬簿和財務(wù)報告等，考慮到部分社員的文化程度較低且是非財務(wù)人員，公開的資料形式要通俗易懂，必要時應(yīng)補(bǔ)充解釋，農(nóng)合社的財務(wù)應(yīng)接受所有社員的共同監(jiān)督。

五、結(jié)語

農(nóng)合社作為銜接農(nóng)戶、農(nóng)場和農(nóng)業(yè)企業(yè)的中堅力量，對于鄉(xiāng)村振興有著重要意義。現(xiàn)階段，基層農(nóng)經(jīng)機(jī)構(gòu)應(yīng)加強(qiáng)農(nóng)合社日常財務(wù)工作指導(dǎo)、培訓(xùn)和監(jiān)督，引導(dǎo)農(nóng)合社健康發(fā)展。農(nóng)合社應(yīng)遵循“兩個制度”要求，進(jìn)一步規(guī)范會計核算和財務(wù)管理工作，為高質(zhì)量可持續(xù)發(fā)展奠定堅實基礎(chǔ)。