劉栩君

摘要：新時(shí)代背景下，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)越來(lái)越激烈，各企業(yè)要想在市場(chǎng)中贏得生存與發(fā)展空間，不但要具備一定的盈利能力，還要高度關(guān)注企業(yè)發(fā)展過(guò)程中的成本控制，制造業(yè)企業(yè)同樣如此，有效的成本控制是影響其獲得經(jīng)濟(jì)效益的關(guān)鍵要素。鑒于此，文章以制造業(yè)X企業(yè)為例，將降低制造業(yè)企業(yè)的產(chǎn)品制造成本與產(chǎn)品銷售價(jià)格為目標(biāo)，利用供應(yīng)鏈成本中的目標(biāo)成本管理方法對(duì)目標(biāo)成本進(jìn)行科學(xué)制定與合理分解，旨在將目標(biāo)成本落實(shí)到位，優(yōu)化制造業(yè)企業(yè)目標(biāo)成本管理的路徑，助推企業(yè)高質(zhì)、高效發(fā)展。

關(guān)鍵詞：制造業(yè)；企業(yè)；目標(biāo)成本；管理；優(yōu)化；路徑

中圖分類號(hào)：F425；F406.7? 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A? ?文章編號(hào)：1674-0688（2023）04-0109-03

0 引言

目標(biāo)成本管理是為提升企業(yè)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力而設(shè)置的一種成本管理模式。從本質(zhì)上看，目標(biāo)成本管理的制定有賴于企業(yè)發(fā)展實(shí)際情況與市場(chǎng)供求關(guān)系［1］。目標(biāo)成本管理在實(shí)際應(yīng)用過(guò)程中，需要對(duì)具體目標(biāo)進(jìn)行分解，目的是將分解之后的目標(biāo)劃分至企業(yè)運(yùn)營(yíng)的各個(gè)環(huán)節(jié)，既能保證目標(biāo)成本的全程管控，又能促進(jìn)目標(biāo)成本的實(shí)現(xiàn)。近年來(lái)，由于國(guó)內(nèi)外局勢(shì)變幻莫測(cè)，導(dǎo)致制造業(yè)企業(yè)的發(fā)展壓力不斷加劇，而高質(zhì)量的目標(biāo)成本管理可以有效地促進(jìn)制造業(yè)企業(yè)減本提效，并持續(xù)夯實(shí)其市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。本文將降低制造業(yè)企業(yè)的產(chǎn)品制造成本與產(chǎn)品銷售價(jià)格為目標(biāo)，利用供應(yīng)鏈成本中的目標(biāo)成本管理方法，對(duì)目標(biāo)成本進(jìn)行科學(xué)制定與合理分解，探討優(yōu)化制造業(yè)企業(yè)目標(biāo)成本管理的路徑。

1 制造業(yè)企業(yè)成本管理的現(xiàn)狀

當(dāng)前，X企業(yè)的成本管理由成本預(yù)算、成本核算與成本控制3個(gè)部分組成。與企業(yè)其他的成本管理活動(dòng)相比，X企業(yè)對(duì)成本核算管理更為重視，且仍以傳統(tǒng)的成本核算模式為主。其中，X企業(yè)的產(chǎn)品成本包括直接材料、制造費(fèi)用與直接人工，直接人工與直接材料計(jì)入產(chǎn)品成本；制造費(fèi)用主要在人工工時(shí)標(biāo)準(zhǔn)的基礎(chǔ)上分配到各產(chǎn)品成本之列；而與X企業(yè)總體管理有關(guān)的人力、財(cái)務(wù)、銷售等費(fèi)用則全部計(jì)入期間費(fèi)用。近年來(lái)，X企業(yè)為增強(qiáng)產(chǎn)品競(jìng)爭(zhēng)力，提高了對(duì)產(chǎn)品研發(fā)、產(chǎn)品銷售的重視程度，促使這2個(gè)環(huán)節(jié)的成本上升。雖然X企業(yè)現(xiàn)行的傳統(tǒng)成本核算模式取得了一定成效，但是對(duì)間接成本費(fèi)用耗量較大的X企業(yè)而言，將分配標(biāo)準(zhǔn)不同的各類資源成本按照統(tǒng)一分配方式進(jìn)行成本分配，容易導(dǎo)致X企業(yè)的產(chǎn)品成本核算不夠合理，降低成本數(shù)據(jù)的可靠性。

具體而言，X企業(yè)采用的傳統(tǒng)成本核算模式存在以下不足：一方面，固定成本一成不變與產(chǎn)品產(chǎn)量增加，導(dǎo)致X企業(yè)的固定成本顯示為下降態(tài)勢(shì)，但如果產(chǎn)品的生產(chǎn)量高于平時(shí)，產(chǎn)品的單位成本仍會(huì)表現(xiàn)出下降狀態(tài)，并且當(dāng)月利潤(rùn)也會(huì)體現(xiàn)為盈利增加。受該信息誤導(dǎo)，X企業(yè)管理人員會(huì)持續(xù)增加產(chǎn)品產(chǎn)量，導(dǎo)致產(chǎn)能過(guò)剩與庫(kù)存壓力增大等問題，給X企業(yè)帶來(lái)不同程度的損失。另一方面，傳統(tǒng)成本核算主要依照機(jī)器工時(shí)、人工工時(shí)的相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)分配產(chǎn)品制造費(fèi)用，但在科技發(fā)展與產(chǎn)品工藝提高的新時(shí)代背景下，諸多制造費(fèi)用不僅依據(jù)機(jī)器工時(shí)、人工工時(shí)進(jìn)行衡量，還與其他生產(chǎn)因素息息相關(guān)，因而通過(guò)創(chuàng)新成本管理方式提升成本核算的精準(zhǔn)度（即優(yōu)化目標(biāo)成本管理）也是X企業(yè)實(shí)現(xiàn)高效成本管理的重中之重。

2 制造業(yè)企業(yè)目標(biāo)成本管理模式的應(yīng)用

X企業(yè)于2012年正式引入ERP（一種企業(yè)管理資源系統(tǒng)），并在下屬子公司對(duì)ERP進(jìn)行全面普及與應(yīng)用，使該企業(yè)的運(yùn)作流程更規(guī)范，促進(jìn)各項(xiàng)綜合性資源的優(yōu)化管理，實(shí)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部ERP的高度對(duì)接與共享，為實(shí)施目標(biāo)成本管理奠定了良好基礎(chǔ)［2］。X企業(yè)通過(guò)自上而下的分配模式對(duì)目標(biāo)成本進(jìn)行分配，即按照作業(yè)分類實(shí)現(xiàn)對(duì)總體目標(biāo)成本的劃分，分配原則是以歷史成本數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)、各負(fù)責(zé)人對(duì)相關(guān)作業(yè)的了解，實(shí)現(xiàn)對(duì)目標(biāo)成本的分解（見表1）。

從表1可以看出，將目標(biāo)成本進(jìn)行分解，并且分解后的各個(gè)環(huán)節(jié)都配備具體負(fù)責(zé)人，能夠直觀地展示出X企業(yè)的各細(xì)節(jié)性成本，不僅有助于合理分配X企業(yè)制造費(fèi)用、提升產(chǎn)品的精確度，而且有利于X企業(yè)目標(biāo)成本管理的達(dá)成，為推進(jìn)其長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展打下堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。

3 優(yōu)化制造業(yè)企業(yè)目標(biāo)成本管理的路徑

以X企業(yè)的目標(biāo)成本管理應(yīng)用為參考案例，對(duì)制造業(yè)企業(yè)的目標(biāo)成本管理路徑進(jìn)行探索，旨在實(shí)現(xiàn)制造業(yè)企業(yè)目標(biāo)成本管理的目標(biāo)。

3.1 樹立目標(biāo)成本管理的思維

目標(biāo)成本管理需要以企業(yè)的實(shí)際產(chǎn)品情況與市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力為立足點(diǎn)，在此前提下，還需要制定相關(guān)的目標(biāo)管理機(jī)制。因此，制造業(yè)企業(yè)的任何產(chǎn)品研發(fā)工作都需要進(jìn)行產(chǎn)品方案分析，并圍繞產(chǎn)品方案制定產(chǎn)品的預(yù)期達(dá)成目標(biāo)，結(jié)合市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)與消費(fèi)者等多方面條件，制定目標(biāo)成本管理方法，才能有序推進(jìn)產(chǎn)品研發(fā)、物資采購(gòu)、產(chǎn)品生產(chǎn)及市場(chǎng)銷售等環(huán)節(jié)。

（1）目標(biāo)成本的敲定。制造業(yè)企業(yè)在敲定目標(biāo)成本之前，需要認(rèn)真地調(diào)研市場(chǎng)，主要包括市場(chǎng)上同類產(chǎn)品的數(shù)量與規(guī)模、價(jià)格與銷量、消費(fèi)者的關(guān)注度與購(gòu)買欲等因素，通過(guò)對(duì)多重因素進(jìn)行深度分析，才能夠初步設(shè)置目標(biāo)成本［3］。在市場(chǎng)調(diào)研環(huán)節(jié)中，制造業(yè)企業(yè)要了解消費(fèi)者對(duì)產(chǎn)品的看法，從而幫助自身結(jié)合產(chǎn)品定位與產(chǎn)品市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力，制訂科學(xué)的管理規(guī)劃。

制造業(yè)企業(yè)在設(shè)計(jì)產(chǎn)品的過(guò)程中，要對(duì)消費(fèi)者需求展開精準(zhǔn)分析，以制造出契合市場(chǎng)的產(chǎn)品，讓產(chǎn)品更具市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。例如，X企業(yè)在設(shè)定產(chǎn)品目標(biāo)成本價(jià)格時(shí)，需要對(duì)消費(fèi)者的消費(fèi)水平、消費(fèi)心理、消費(fèi)傾向等因素進(jìn)行深入調(diào)研，在衡量各方面因素之后，確定出合理的產(chǎn)品目標(biāo)成本價(jià)格。影響X企業(yè)產(chǎn)品目標(biāo)價(jià)格制定的因素（見表2）。

（2）目標(biāo)成本的控制。制造業(yè)企業(yè)的目標(biāo)成本控制要求對(duì)目標(biāo)成本予以分析，綜合企業(yè)的實(shí)際成本情況，圍繞實(shí)際成本與目標(biāo)成本間的具體差異，對(duì)企業(yè)成本管理中存在的問題進(jìn)行判斷，并及時(shí)改進(jìn)與優(yōu)化。制造業(yè)企業(yè)應(yīng)對(duì)總目標(biāo)成本進(jìn)行分解，將目標(biāo)成本細(xì)化至各環(huán)節(jié)中，通過(guò)對(duì)各環(huán)節(jié)的細(xì)化管理，搭建相互制約、緊密對(duì)接的目標(biāo)成本管理體系。對(duì)目標(biāo)成本管理任務(wù)的分解與細(xì)化工作，需要秉持平衡與協(xié)調(diào)的管理原則，既要預(yù)防過(guò)細(xì)分解，又要杜絕粗糙分解，力爭(zhēng)將目標(biāo)成本管理分解至最佳狀態(tài)，確保制造業(yè)企業(yè)的成本控制在最低水平。

（3）目標(biāo)成本的評(píng)估。制造業(yè)企業(yè)開展目標(biāo)成本的評(píng)估，有助于高效率地實(shí)現(xiàn)管理目標(biāo)。具體而言，目標(biāo)成本評(píng)估需要將實(shí)際耗費(fèi)成本與預(yù)算目標(biāo)成本進(jìn)行對(duì)比，計(jì)算出兩者之間的數(shù)據(jù)差，并迅速找出造成數(shù)據(jù)差的主要原因，為制造業(yè)企業(yè)科學(xué)、合理地進(jìn)行目標(biāo)成本管理提供決策依據(jù)。

3.2 優(yōu)化目標(biāo)成本管理全過(guò)程

（1）優(yōu)化研發(fā)階段的目標(biāo)成本管理。制造業(yè)企業(yè)的產(chǎn)品成本通常在研發(fā)環(huán)節(jié)基本確定，之后的產(chǎn)品生產(chǎn)環(huán)節(jié)只有借助提高生產(chǎn)率及控制產(chǎn)品生產(chǎn)資源，才能實(shí)現(xiàn)對(duì)成本的有效控制［4］。根據(jù)目標(biāo)成本管理的具體要求，制造業(yè)企業(yè)在研發(fā)階段要強(qiáng)化成本管控，并從企業(yè)發(fā)展全局視角對(duì)各個(gè)環(huán)節(jié)的預(yù)估成本進(jìn)行分析，進(jìn)而形成對(duì)產(chǎn)品成本的科學(xué)規(guī)劃。

（2）優(yōu)化采購(gòu)階段的目標(biāo)成本管理。針對(duì)采購(gòu)環(huán)節(jié)的目標(biāo)成本控制，要對(duì)采購(gòu)物資的預(yù)計(jì)成本進(jìn)行逐級(jí)分解，目的是更好地對(duì)采購(gòu)目標(biāo)成本進(jìn)行針對(duì)性地管理。制造業(yè)企業(yè)應(yīng)對(duì)企業(yè)歷史數(shù)據(jù)進(jìn)行梳理與分析，作為未來(lái)采購(gòu)目標(biāo)成本管理的參考，確保采購(gòu)成本能夠控制在目標(biāo)范圍內(nèi)。同時(shí)，要將采購(gòu)階段的目標(biāo)成本管理規(guī)劃細(xì)化到各個(gè)小環(huán)節(jié)之中，通過(guò)對(duì)各項(xiàng)實(shí)際成本進(jìn)行分析，判斷采購(gòu)流程的優(yōu)化方案。在優(yōu)化采購(gòu)目標(biāo)成本管理的過(guò)程中，應(yīng)完善物資采購(gòu)流程，及時(shí)設(shè)立供應(yīng)商檔案，羅列出篩選供應(yīng)商的標(biāo)準(zhǔn)，優(yōu)化供應(yīng)商管理體系，采取競(jìng)爭(zhēng)談判及公開招投標(biāo)等手段，積極與供應(yīng)商構(gòu)筑長(zhǎng)久合作的關(guān)系，以此獲得理想的經(jīng)濟(jì)效益。

（3）優(yōu)化生產(chǎn)階段的目標(biāo)成本管理。在實(shí)際的產(chǎn)品生產(chǎn)階段，要提升材料利用率，建立、健全管理機(jī)制，保障材料領(lǐng)取與材料發(fā)放能夠依標(biāo)準(zhǔn)嚴(yán)格執(zhí)行，尤其是需要?jiǎng)?chuàng)建材料領(lǐng)取制度，切實(shí)將材料的消耗量控制在合理范圍內(nèi)。其中，確定材料的消耗量要將產(chǎn)品材料的定額作為重要依據(jù)，并對(duì)發(fā)料成本進(jìn)行科學(xué)計(jì)算，對(duì)節(jié)省材料的個(gè)人或部門給予獎(jiǎng)勵(lì)，對(duì)浪費(fèi)材料的個(gè)人或部門施以懲罰。在生產(chǎn)階段進(jìn)行目標(biāo)成本管理時(shí)，要提升員工的生產(chǎn)效率，確保在人工投入不變的狀況下產(chǎn)出更多產(chǎn)品，實(shí)現(xiàn)單位產(chǎn)品人工成本最低化。制造業(yè)企業(yè)可以積極引進(jìn)新設(shè)備與新技術(shù)，提升員工的生產(chǎn)能力，從而提升生產(chǎn)效率、降低生產(chǎn)成本。

（4）優(yōu)化營(yíng)銷階段的目標(biāo)成本管理。需要健全營(yíng)銷服務(wù)機(jī)制與體系，將營(yíng)銷服務(wù)成本合理納入目標(biāo)成本范疇中，而這項(xiàng)成本的主要作用是樹立企業(yè)的良好形象，提高企業(yè)信譽(yù)度，為企業(yè)贏得更多的市場(chǎng)空間。營(yíng)銷階段的服務(wù)成本應(yīng)控制在合理范圍內(nèi)，如果服務(wù)成本超標(biāo)，則會(huì)對(duì)企業(yè)資源造成不必要的浪費(fèi)，也與目標(biāo)成本管理效益原則相違背。所以，應(yīng)確定營(yíng)銷階段所需服務(wù)成本的平衡點(diǎn)，確保此項(xiàng)成本既能提升消費(fèi)者的滿意度與復(fù)購(gòu)率、獲得市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，又能使?fàn)I銷成本契合企業(yè)的目標(biāo)成本管理要求。

（5）優(yōu)化考核階段的目標(biāo)成本管理。應(yīng)結(jié)合各主體責(zé)任的具體要求對(duì)全體員工展開考核，并結(jié)合各部門的目標(biāo)成本管理要求敲定考核策略，發(fā)揮考核的激勵(lì)作用。在管控目標(biāo)成本的過(guò)程中，應(yīng)全面了解目標(biāo)成本管理的考核內(nèi)容，做到客觀、細(xì)致且全方位地考核，做到部門考核與員工考核同步進(jìn)行，注重獎(jiǎng)懲手段的有機(jī)結(jié)合，實(shí)現(xiàn)立體化考核，確保各部門與全體員工的工作激情能夠被徹底激發(fā)出來(lái)［5］。在此過(guò)程中，要嚴(yán)格執(zhí)行目標(biāo)成本管理標(biāo)準(zhǔn)，增強(qiáng)目標(biāo)成本管控的規(guī)范性與嚴(yán)肅性，尤其要重視對(duì)高質(zhì)、高效完成目標(biāo)成本管控任務(wù)的部門與員工進(jìn)行獎(jiǎng)勵(lì)，借助適當(dāng)?shù)募?lì)機(jī)制調(diào)動(dòng)企業(yè)各層面的目標(biāo)成本管控動(dòng)力。

3.3 夯實(shí)目標(biāo)成本管理的基礎(chǔ)

制造業(yè)企業(yè)目標(biāo)成本管理目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，需要嚴(yán)格執(zhí)行目標(biāo)成本管理制度，及時(shí)應(yīng)對(duì)、解決目標(biāo)成本管理問題，保證目標(biāo)成本管理的科學(xué)性與實(shí)用性。在進(jìn)行目標(biāo)成本管理規(guī)劃時(shí)，要緊密結(jié)合企業(yè)發(fā)展實(shí)際。同時(shí)，全體員工要對(duì)目標(biāo)成本管理形成全面的認(rèn)知，意識(shí)到企業(yè)的目標(biāo)成本管理與控制是企業(yè)每位員工的責(zé)任與義務(wù)，使其積極主動(dòng)地參與目標(biāo)成本管理工作。此外，還可成立目標(biāo)成本管理部門，其主要職責(zé)是實(shí)現(xiàn)全員參與目標(biāo)成本管理，了解目標(biāo)成本管理的各項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)與要求，并且通過(guò)與各部門之間的交流溝通，落實(shí)目標(biāo)成本管理的要求，從而不斷提升目標(biāo)成本管理水平；健全目標(biāo)成本核算機(jī)制，使其動(dòng)態(tài)地監(jiān)測(cè)與管控企業(yè)經(jīng)營(yíng)各環(huán)節(jié)的成本支出，優(yōu)化目標(biāo)成本管理成效，降低企業(yè)的成本風(fēng)險(xiǎn)。

4 結(jié)語(yǔ)

目標(biāo)成本管理方式在制造業(yè)企業(yè)中的應(yīng)用前景十分廣闊，是提升企業(yè)成本管理水平的主要因素之一，已成為我國(guó)制造業(yè)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展過(guò)程中不可小覷的一項(xiàng)管理方式，是制造業(yè)企業(yè)普遍關(guān)注的熱點(diǎn)話題。本文通過(guò)深入探究制造業(yè)企業(yè)目標(biāo)成本管理的優(yōu)化路徑，進(jìn)一步完善制造業(yè)企業(yè)的目標(biāo)成本管理體系，有效增強(qiáng)制造業(yè)企業(yè)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力、降低生產(chǎn)成本，從而實(shí)現(xiàn)提效降本的戰(zhàn)略性發(fā)展目標(biāo)。然而，由于當(dāng)前我國(guó)針對(duì)制造業(yè)企業(yè)目標(biāo)成本管理的相關(guān)研究還處于起始階段，加之筆者的知識(shí)架構(gòu)有限，導(dǎo)致本文對(duì)制造業(yè)企業(yè)目標(biāo)成本管理路徑的研究及所得結(jié)論不夠深入，仍需在日后工作中不斷改進(jìn)；同時(shí)，本文僅圍繞中小型制造業(yè)企業(yè)展開實(shí)證研究，有關(guān)大型制造業(yè)企業(yè)的目標(biāo)成本管理路徑還需進(jìn)一步進(jìn)行研究。

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