劉文娟

摘要：自2019年1月1日起，中小學(xué)校不再執(zhí)行《中小學(xué)校會計制度》（財會〔2013〕28號），正式執(zhí)行《政府會計準則制度》。新《政府會計準則制度》是對傳統(tǒng)的行政事業(yè)單位會計核算方法的改進，將全國各級各類行政事業(yè)單位的會計準則制度進行了統(tǒng)一，創(chuàng)新實行“雙功能”、“雙基礎(chǔ)”、“雙報告”，對于行政事業(yè)單位的會計信息有用性有很大提升，使行政事業(yè)單位財務(wù)報表使用者能更精準、更客觀地了解行政事業(yè)單位的財務(wù)運行狀況和年度部門預(yù)算執(zhí)行情況。如今中小學(xué)校實施《政府會計準則制度》已經(jīng)四余年，《政府會計準則制度》的實施對中小學(xué)校產(chǎn)生了哪些影響，《政府會計準則制度》在中小學(xué)校會計核算過程中又存在哪些問題，中小學(xué)校應(yīng)該采取的應(yīng)對措施是什么，本文將從以上幾個方面進行探討。

關(guān)鍵詞：《政府會計準則制度》；中小學(xué)；財務(wù)管理

一、《政府會計準則制度》在中小學(xué)校實施概述

按照《政府會計準則制度》的要求，中小學(xué)校會計核算分為財務(wù)會計和預(yù)算會計，財務(wù)會計與企業(yè)現(xiàn)行會計準則趨同，更注重中小學(xué)校收入和費用的配比，預(yù)算會計則是行政事業(yè)單位獨有的，具有真實、完整反映部門單位預(yù)算執(zhí)行情況的功能，二者在具體業(yè)務(wù)核算中是相互銜接、相互分離的。具體的說：

（1）“雙功能”?！半p功能”指中小學(xué)校會計核算系統(tǒng)中既有財務(wù)會計核算功能又有預(yù)算會計核算功能，財務(wù)會計核算使用資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)、收入、費用五要素，對中小學(xué)校發(fā)生的各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)或事項進行會計核算，主要反映和監(jiān)督中小學(xué)校的財務(wù)狀況、運行情況和現(xiàn)金流量等；預(yù)算會計的三個要素預(yù)算收入、預(yù)算支出和預(yù)算結(jié)余，對中小學(xué)校預(yù)算執(zhí)行過程中發(fā)生的全部預(yù)算收入和預(yù)算支出進行會計核算，實現(xiàn)反映和監(jiān)督中小學(xué)校預(yù)算執(zhí)行情況的功能。

（2）“雙基礎(chǔ)”。中小學(xué)校在會計核算過程中，權(quán)責(zé)發(fā)生制是財務(wù)會計的核算基礎(chǔ)，收付實現(xiàn)制是預(yù)算會計的核算基礎(chǔ)。

（3）“雙報告”。中小學(xué)校應(yīng)當編制預(yù)算會計報告和財務(wù)會計報告。中小學(xué)校預(yù)算會計報告是通過預(yù)算會計核算結(jié)果編制的，向預(yù)算會計報告使用者提供中小學(xué)校年度預(yù)算執(zhí)行情況有關(guān)的信息，有助于預(yù)算會計報告使用者對中小學(xué)校預(yù)算的執(zhí)行情況進行監(jiān)督和管理。中小學(xué)校財務(wù)會計報告是通過財務(wù)會計核算結(jié)果編制的，向財務(wù)會計報告使用者提供中小學(xué)校財務(wù)狀況、運行情況等相關(guān)的信息，反映中小學(xué)校受托責(zé)任的履行情況，使財務(wù)會計報告使用者作出科學(xué)決策或進行監(jiān)督和管理。

以上可以看出，新《政府會計準則制度》在會計核算模式和方法上較傳統(tǒng)的行政事業(yè)單位會計核算有了明顯的優(yōu)化，除此之外，《政府會計準則制度》在會計科目的設(shè)置方面更加合理，比如“待攤費用”、“長期待攤費用”科目的使用，使中小學(xué)校財務(wù)會計在歸集費用、分攤費用時更加科學(xué)合理。創(chuàng)新使用“資金結(jié)存”賬戶，使財務(wù)會計、預(yù)算會計在“零余額賬戶用款額度”、“銀行存款”、“財政應(yīng)返還額度”等科目能互相呼應(yīng)與銜接。設(shè)置“事業(yè)收入-非同級財政撥款”、“事業(yè)預(yù)算收入-非同級財政撥款”、“非同級財政撥款收入”科目，使中小學(xué)校取得的橫向轉(zhuǎn)撥或者上下級財政撥款及其他非同級財政撥款的區(qū)分更加明確。

二、執(zhí)行《政府會計準則制度》對中小學(xué)校會計核算的影響

（一）創(chuàng)新對中小學(xué)校固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)計提折舊和攤銷

根據(jù)《政府會計準則制度》，中小學(xué)校固定資產(chǎn)要每月計提折舊、無形資產(chǎn)要每月計提攤銷，這就對中小學(xué)校固定資產(chǎn)及無形資產(chǎn)的日常管理提出了更高要求。中小學(xué)校要設(shè)置資產(chǎn)總管理員崗位，規(guī)范設(shè)置固定資產(chǎn)明細賬及分布賬。運用信息化手段專門核算全校固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的增減及變動，對于學(xué)校每月新增的固定資產(chǎn)要及時入賬，每月報廢或減少的固定資產(chǎn)要及時銷賬。每月與會計人員對賬，保證賬賬相符。定期開展固定資產(chǎn)清查，保證賬實相符。月末計提固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)攤銷，并將折舊表提供學(xué)校會計完成記賬工作。

（二）進一步加強和改進中小學(xué)校對往來款項的管理

往來款項的核算一直是行政事業(yè)單位會計核算的重點和難點。各級審計監(jiān)督部門在審計檢查中普遍關(guān)注單位的長期掛賬未清理事項?！墩畷嫓蕜t制度》創(chuàng)新設(shè)置“壞賬準備”科目，使中小學(xué)?？梢詫κ栈睾蟛簧侠U財政的應(yīng)收賬款和其他應(yīng)收款計提壞賬準備，避免了中小學(xué)校應(yīng)收款項的長期掛賬問題。這也要求中小學(xué)校要定期清理往來款項，對掛賬的往來款進行賬齡分析，為壞賬準備的計提做好相關(guān)準備工作。

（三）取消中小學(xué)校基本建設(shè)賬務(wù)，并入學(xué)校經(jīng)費賬

傳統(tǒng)的中小學(xué)校基建賬是單獨建賬核算的，并定期將基建賬的數(shù)據(jù)并入學(xué)校大賬?！墩畷嫓蕜t制度》要求取消學(xué)校單獨核算的基建賬，不僅簡化了中小學(xué)?；I(yè)務(wù)的會計核算，而且提高了中小學(xué)?？傮w會計核算的完整性和有用性。同時，《政府會計準則制度》還要求中小學(xué)校將已經(jīng)交付使用、尚未辦理項目竣工財務(wù)決算手續(xù)的建設(shè)項目及時轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)，使資產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)和維護、使用管理的責(zé)任主體進一步明晰了，保障了中小學(xué)校國有資產(chǎn)信息的全面完整。

（四）中小學(xué)校會計核算的復(fù)雜程度明顯增加

傳統(tǒng)觀念下，行政事業(yè)單位的會計核算較企業(yè)會計核算而言，工作量少而簡單。在《政府會計準則制度》下，財務(wù)會計、預(yù)算會計實行平行記賬，使得行政事業(yè)單位的會計核算更加趨同于企業(yè)。中小學(xué)校在平行記賬下，會計科目較之前增加了，核算內(nèi)容更具體了。一些會計科目的設(shè)置，如“待攤費用”、“長期待攤費用”科目，使中小學(xué)校在某一時點發(fā)生的、受用期是一年甚至更長的時間的費用能先歸集，再合理的在一段時間內(nèi)攤銷，避免了如書報雜志費、大型維修費等直接作為當期費用，造成會計期間內(nèi)的費用不合理現(xiàn)象。又比如財務(wù)會計的費用分“業(yè)務(wù)活動費用”、“單位管理費用”、“其他費用”進行歸集，準確核算教學(xué)活動費用、行政管理費用、后勤管理費用、其他費用，增加了會計核算的精準度和難度。

（五）對財務(wù)人員的專業(yè)素養(yǎng)及信息化水平提出更高要求

《政府會計準則制度》的實施，給中小學(xué)校財務(wù)人員帶來了不小的挑戰(zhàn)。會計核算工作量更大了、會計科目更多了。一些中小學(xué)校還有附屬幼兒園、有些是九年一貫制學(xué)校，記賬時光是“功能分類”的選擇就有“學(xué)前教育”、“小學(xué)教育”、“初中教育”，核算的復(fù)雜度可想而知。在《政府會計準則制度》下，中小學(xué)校要及時更新原有的財務(wù)軟件系統(tǒng)，確保新軟件生成的會計憑證能符合準則制度的規(guī)定。會計人員必須熟練掌握財務(wù)軟件的使用，這就對財務(wù)人員的信息化素養(yǎng)提出了更高要求。

三、執(zhí)行《政府會計準則制度》在中小學(xué)校會計核算中存在的問題

（一）固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)計提折舊和攤銷使當期收入費用表的本期盈余常常顯示為負數(shù)

隨著國家對基礎(chǔ)教育的重視，在中小學(xué)校配備的設(shè)施設(shè)備數(shù)量較多、單位價值比較高。對于規(guī)模較大的中小學(xué)校，固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)原值動輒以億計。在《政府會計準則制度》下，財務(wù)會計因為需要計提固定資產(chǎn)折舊和無形資產(chǎn)攤銷，在規(guī)模較大的中小學(xué)校，就會出現(xiàn)每月計提的折舊、攤銷費用計入業(yè)務(wù)活動費用或者單位管理費用的數(shù)額較大，而當期除折舊、攤銷外的各項費用通常與當期的財政撥款收入相配比，這就常常導(dǎo)致每月財務(wù)會計的收入費用表中的本期盈余都是負數(shù)。在行政事業(yè)單位，折舊、攤銷費用通常被理解為“沉沒成本”，因折舊、攤銷費用的計提導(dǎo)致每月的負數(shù)盈余，不僅不利于財務(wù)人員和學(xué)校領(lǐng)導(dǎo)匯報資金狀況、提供對學(xué)校財務(wù)管理有益的參考建議，而且不利于財務(wù)會計報告使用者作出決策或者進行監(jiān)督和管理。

（二）中小學(xué)校財務(wù)人員隊伍建設(shè)水平較差

目前，中小學(xué)校的專職財務(wù)人員緊缺，大部分財務(wù)人員都是專任教師兼職。《政府會計準則制度》的實施不僅會計核算更加復(fù)雜、工作量增加，對會計人員的專業(yè)能力和信息化水平的要求也更高，學(xué)校財務(wù)由教師兼任，很難投入大量精力和時間去研究準則制度，導(dǎo)致中小學(xué)校會計核算整體水平較差。目前，對教師從事財務(wù)人員工作量的核算還沒有出臺完善的政策文件，有的學(xué)校教師兼職財務(wù)人員的甚至不計算財務(wù)工作量，教師職稱聘任還得靠教學(xué)的課時量，這就導(dǎo)致教師從事財務(wù)人員的積極性不高，財務(wù)人員更換頻繁，中小學(xué)校財務(wù)人員隊伍非常不穩(wěn)定。

（三）中小學(xué)校食堂財務(wù)管理有待提升

《政府會計準則制度》下，要求食堂財務(wù)納入學(xué)校財務(wù)統(tǒng)一管理，單獨建賬、單獨開展會計核算。近年來，學(xué)校食堂是各級各部門監(jiān)管的重點，加強中小學(xué)校食堂財務(wù)管理的重要性不言而喻。但在實際工作中，部分中小學(xué)存在食堂賬務(wù)不規(guī)范，如：未按照規(guī)定設(shè)置會計科目、賬簿、年末未將食堂賬務(wù)并入大賬、食堂利潤率過高、成本開支范圍不合規(guī)等問題。中小學(xué)校食堂財務(wù)管理不規(guī)范、不健全將直接損害師生的切身利益，因此提升中小學(xué)校食堂財務(wù)管理水平成為了當務(wù)之急。

（四）中小學(xué)校固定資產(chǎn)管理水平薄弱

目前，大部分中小學(xué)校沒有專職固定資產(chǎn)管理員，都是由教師兼任。眾所周知，中小學(xué)校固定資產(chǎn)數(shù)量多、種類繁雜，每年9月秋季新學(xué)期開學(xué)，班級變動和教師辦公室變動較大，固定資產(chǎn)分布賬調(diào)配困難很大。雖然大部分中小學(xué)校采用信息化手段對固定資產(chǎn)進行日常管理，奈何人員配備不足，兼職的教師很難投入大量精力和時間用于固定資產(chǎn)管理。中小學(xué)校還普遍存在“重財輕物”的觀念，對固定資產(chǎn)日常管理的重視不夠，相應(yīng)的信息化手段支出投入不足，固定資產(chǎn)管理軟件功能不夠強大，往往現(xiàn)實使用達不到管理的預(yù)期效果。綜上，因固定資產(chǎn)管理的固有困難性、加上人員素質(zhì)、人員數(shù)量不匹配、信息化手段跟不上，導(dǎo)致固定資產(chǎn)管理成為中小學(xué)校管理中的“短板”和薄弱環(huán)節(jié)。

四、針對以上問題提出的完善措施和對策

（一）將每月固定資產(chǎn)折舊額、無形資產(chǎn)攤銷額在收入費用表中單獨列示說明

鑒于因折舊、攤銷導(dǎo)致收入費用表中本期盈余常常是負數(shù)的問題，可以考慮將收入費用表明細列示，單獨標注本月、本期固定資產(chǎn)折舊額和無形資產(chǎn)攤銷額計入費用的金額，以便于更清晰反映中小學(xué)校除固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)攤銷以外的當期收入、費用水平，從而指導(dǎo)學(xué)校做出正確的財務(wù)管理決策，也有利于財務(wù)報表使用者更好的使用報表進行數(shù)據(jù)分析和監(jiān)督監(jiān)管。

（二）加強中小學(xué)校會計人員隊伍建設(shè)

要想加強中小學(xué)校財務(wù)人員隊伍建設(shè)，首先需要在中小學(xué)配備專業(yè)財務(wù)人員，各級教育主管部門可以通過面向社會公開招聘的形式招考財務(wù)人員補充到現(xiàn)有的中小學(xué)財務(wù)人員隊伍。對于一些小規(guī)模的學(xué)校，可以建立集中核算點，學(xué)校設(shè)報賬員，定期到核算點進行會計核算。其次要加強《政府會計準則制度》的專業(yè)、專題培訓(xùn)，使中小學(xué)校會計人員全面、精準掌握《政府會計準則制度》的各項規(guī)定和具體核算要求，確保實施過程的準確性與完整性。定期舉辦財務(wù)人員技能比武，鼓勵學(xué)校會計人員不斷加強自身財務(wù)知識提升。要將會計人員信息化建設(shè)提上日程，無論從財務(wù)軟件配備還是財務(wù)平臺建設(shè)上加大投入，提升財務(wù)人員信息化實操水平，保證財務(wù)人員在信息化的“加持”下，工作效率更高、業(yè)務(wù)素質(zhì)提升更快。再次，要想保持中小學(xué)校財務(wù)人員的相對穩(wěn)定性，就要提升中小學(xué)校會計人員的待遇水平。相關(guān)部門要出臺完善的財務(wù)人員晉升機制，為專職財務(wù)人員設(shè)置更高的專業(yè)技術(shù)崗位，鼓勵專職財務(wù)人員取得職業(yè)職稱和證書。對于兼職財務(wù)人員，要將財務(wù)工作量科學(xué)合理折算課時量，使兼職教師職稱聘任不再受課時量不足等影響。

（三）完善中小學(xué)校食堂財務(wù)管理

針對中小學(xué)校食堂財務(wù)管理方面存在的問題，中小學(xué)校要建立完善的食堂財務(wù)管理制度。規(guī)范設(shè)置會計科目、建立會計賬簿、編制會計報表進行食堂會計核算工作。食堂應(yīng)配備專人負責(zé)出入庫臺賬的登記，健全食堂食材管理制度。食堂財務(wù)定期公示菜價和財務(wù)報表，接受師生及家長的監(jiān)督。嚴格控制食堂成本開支范圍，合理確定供餐價格，合理控制利潤率，切實維護師生的合法權(quán)益。年度終了，要將食堂賬務(wù)并入學(xué)校大賬，以體現(xiàn)食堂年度收支狀況。中小學(xué)校還要建立健全食堂內(nèi)控建設(shè)，定期組織對食堂財務(wù)管理的監(jiān)督和檢查，發(fā)現(xiàn)問題及時反饋、整改，以不斷提升食堂財務(wù)管理水平。

（四）提升中小學(xué)校固定資產(chǎn)管理水平

要想完善中小學(xué)校固定資產(chǎn)管理，首先要在中小學(xué)校設(shè)置專職固定資產(chǎn)管理員，統(tǒng)籌全校固定資產(chǎn)管理。同時，根據(jù)現(xiàn)有的固定資產(chǎn)分類，設(shè)置六大類固定資產(chǎn)部門管理員，負責(zé)各大類固定資產(chǎn)核算。單位增加或者減少固定資產(chǎn)時需要固定資產(chǎn)總管理員和部門管理員同時在固定資產(chǎn)增加單或者固定資產(chǎn)處置單簽字確認。學(xué)校的每個房間、每個處室都要設(shè)置房間責(zé)任人負責(zé)本房間、處室固定資產(chǎn)的管理，將固定資產(chǎn)管理精細化。其次要定期開展中小學(xué)校固定資產(chǎn)管理專題培訓(xùn)，提升固定資產(chǎn)管理員的業(yè)務(wù)能力。再次要提升中小學(xué)校固定資產(chǎn)信息化水平。中小學(xué)校固定資產(chǎn)數(shù)量多，種類雜，不借助強大的信息化手段進行固定資產(chǎn)管理幾乎不可能管好，學(xué)校要運用好信息平臺，比如：資產(chǎn)變動由房間責(zé)任人提出申請，經(jīng)過固定資產(chǎn)部門管理員審批后報固定資產(chǎn)總管理員，以及時調(diào)整固定資產(chǎn)分布賬。年度固定資產(chǎn)清查，要借助信息化手段，保證效率、保證準確。只有學(xué)校的固定資產(chǎn)管理健全了，才能保證每月計提折舊準確，保證賬賬相符、賬實相符。

五、結(jié)束語

綜上，《政府會計準則制度》在中小學(xué)校實施后還存在一些問題，既有制度本身的問題，也有中小學(xué)校自身存在的問題。要想解決這些問題，就需要不斷完善《政府會計準則制度》，提升中小學(xué)校財務(wù)人員隊伍的整體素質(zhì)，健全食堂財務(wù)管理，提升中小學(xué)校固定資產(chǎn)管理水平，從而使中小學(xué)校會計核算符合《政府會計準則制度》的要求。

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