【摘 要】 高質(zhì)量的內(nèi)部審計(jì)能夠促進(jìn)組織完善治理、增加價(jià)值、實(shí)現(xiàn)目標(biāo)。我國(guó)內(nèi)部審計(jì)起步較晚，管理制度與審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)尚不完善，內(nèi)審質(zhì)量的量化評(píng)價(jià)方面仍有不足，通過(guò)構(gòu)建內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)指標(biāo)體系指導(dǎo)內(nèi)部審計(jì)實(shí)踐，進(jìn)而提升內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量具有重要的理論與實(shí)踐意義。通過(guò)比較三種內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)指標(biāo)體系：平衡計(jì)分卡、全面質(zhì)量管理、5M1E分析法，明確各自的優(yōu)缺點(diǎn)與適用性?；?M1E分析法六要素構(gòu)建內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)指標(biāo)體系具有一定的創(chuàng)新。運(yùn)用熵值法得到各指標(biāo)層的組合權(quán)重后可知，內(nèi)部審計(jì)環(huán)境、內(nèi)部審計(jì)人員對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響最大；內(nèi)部審計(jì)環(huán)境、內(nèi)審人員素質(zhì)以及內(nèi)審信息化建設(shè)三方面是提高內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的重要途徑。

【關(guān)鍵詞】 內(nèi)部審計(jì)； 指標(biāo)體系； 5M1E分析法； 熵值法

【中圖分類號(hào)】 F239.45 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A 【文章編號(hào)】 1004-5937（2024）17-0025-07

一、內(nèi)部審計(jì)作用及目標(biāo)

黨的二十大報(bào)告提出高質(zhì)量發(fā)展是全面建設(shè)社會(huì)主義現(xiàn)代化國(guó)家的首要任務(wù)，經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展是高質(zhì)量發(fā)展的核心內(nèi)容，既要提高效率，又要防控風(fēng)險(xiǎn)。黨的二十屆三中全會(huì)指出，要深化國(guó)資國(guó)企改革，完善管理監(jiān)督體制機(jī)制，建立國(guó)有企業(yè)履行戰(zhàn)略使命評(píng)價(jià)制度，完善國(guó)有企業(yè)分類考核評(píng)價(jià)體系，開展國(guó)有經(jīng)濟(jì)增加值核算。2024年1月，全國(guó)審計(jì)工作會(huì)議強(qiáng)調(diào)，高質(zhì)量發(fā)展是解決我國(guó)一切問題的基礎(chǔ)和關(guān)鍵，要真正實(shí)現(xiàn)對(duì)所有管理使用公共資金、國(guó)有資產(chǎn)、國(guó)有資源的地方、部門和單位的審計(jì)無(wú)一遺漏、無(wú)一例外，以過(guò)硬的審計(jì)質(zhì)量匹配“特種部隊(duì)”稱號(hào)?！皩徲?jì)作為”能否適應(yīng)“審計(jì)地位”的要求，成為當(dāng)前和今后需要著力解決的重要問題。內(nèi)部審計(jì)作為我國(guó)審計(jì)監(jiān)督體系的重要組成部分，需要適應(yīng)其發(fā)揮企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)防控作用的地位，促進(jìn)企業(yè)治理能力現(xiàn)代化的實(shí)現(xiàn)。國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)（IIA）制定的《內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》對(duì)內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行了定義：“內(nèi)部審計(jì)是一種獨(dú)立、客觀的確認(rèn)和咨詢活動(dòng)，它通過(guò)運(yùn)用系統(tǒng)、規(guī)范的方法，審查和評(píng)價(jià)組織的業(yè)務(wù)活動(dòng)、內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理的適當(dāng)性和有效性，以促進(jìn)組織完善治理、增加價(jià)值和實(shí)現(xiàn)目標(biāo)?！眱?nèi)部審計(jì)的作用可以分為直接作用和間接作用兩方面，在直接方式上，內(nèi)部審計(jì)具有咨詢和確認(rèn)兩項(xiàng)職能，幫助組織預(yù)防風(fēng)險(xiǎn)、減少損失，當(dāng)審計(jì)成本低于為企業(yè)創(chuàng)造的利益流入時(shí)，組織價(jià)值增加創(chuàng)造顯性價(jià)值；在間接方式上，內(nèi)部審計(jì)能夠發(fā)揮監(jiān)督作用，組織內(nèi)各部門要接受內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督和檢查，進(jìn)而產(chǎn)生威懾作用增加組織價(jià)值[1]，此外內(nèi)部審計(jì)還可以通過(guò)信息溝通、協(xié)調(diào)管理為組織創(chuàng)造“潛在價(jià)值”[2]。

具體來(lái)說(shuō)，內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)主要體現(xiàn)在以下三個(gè)方面：

一是促進(jìn)組織完善治理。內(nèi)部審計(jì)通過(guò)審查和評(píng)價(jià)內(nèi)部控制制度是否健全合理、是否存在超出控制范圍的事項(xiàng)，評(píng)價(jià)內(nèi)部控制制度在設(shè)計(jì)、實(shí)施中可能存在的缺陷；通過(guò)監(jiān)督組織各業(yè)務(wù)、各崗位人員的職責(zé)履行情況，使各崗位人員之間相互制衡，防止舞弊行為。對(duì)各項(xiàng)業(yè)務(wù)的合規(guī)性管理進(jìn)行評(píng)價(jià)，及時(shí)將評(píng)價(jià)過(guò)程中發(fā)現(xiàn)的缺陷和合規(guī)問題匯報(bào)給審計(jì)委員會(huì)或更高層領(lǐng)導(dǎo)，引起管理層重視，之后督促管理部門進(jìn)行整改和落實(shí)工作，從而提高整體合規(guī)管理水平[3]。

二是增加組織內(nèi)在價(jià)值。內(nèi)部審計(jì)作為組織的“免疫系統(tǒng)”，能夠從風(fēng)險(xiǎn)管理的角度對(duì)組織運(yùn)行的各個(gè)環(huán)節(jié)進(jìn)行監(jiān)督和評(píng)價(jià)，幫助組織完善風(fēng)險(xiǎn)管理體系[4]，提高組織的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)能力、減少損失。作為風(fēng)險(xiǎn)管理的第三道防線②，內(nèi)部審計(jì)可以根據(jù)組織實(shí)際情況，進(jìn)行實(shí)時(shí)監(jiān)督。內(nèi)部審計(jì)還應(yīng)當(dāng)提供與道德和公司治理相關(guān)的咨詢服務(wù)，協(xié)助組織調(diào)查可能存在的道德違規(guī)行為，加強(qiáng)員工職業(yè)道德的培訓(xùn)和教育，營(yíng)造昂揚(yáng)向上的組織文化、和諧的工作氛圍以及樹立良好的形象，從而激發(fā)員工的工作積極性。

三是實(shí)現(xiàn)組織發(fā)展目標(biāo)。內(nèi)部審計(jì)始終以組織目標(biāo)為中心來(lái)展開工作，為組織的各類活動(dòng)提供服務(wù)，審查各類經(jīng)營(yíng)活動(dòng)是否按照既定的標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行，對(duì)如何糾正問題提出指導(dǎo)意見并協(xié)助進(jìn)行整改和落實(shí)工作[5]。審計(jì)工作結(jié)論、建議等為組織經(jīng)營(yíng)決策與發(fā)展提供強(qiáng)大的信息支持，特別是在評(píng)估事關(guān)組織發(fā)展全局性問題時(shí)有較高的參考價(jià)值，對(duì)于實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)具有重要意義[6]。

二、構(gòu)建內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的必要性

我國(guó)內(nèi)部審計(jì)制度起步較晚，還存在著獨(dú)立性難以保證、內(nèi)審人員專業(yè)勝任能力不足、缺乏內(nèi)審管理制度與合理的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)等問題，對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作質(zhì)量提升產(chǎn)生負(fù)面影響。為提高企業(yè)內(nèi)部審計(jì)工作質(zhì)量，構(gòu)建一套質(zhì)量評(píng)價(jià)指標(biāo)體系對(duì)審計(jì)工作質(zhì)量進(jìn)行量化評(píng)價(jià)，以評(píng)促建、以評(píng)促改、以評(píng)促發(fā)展，更加直觀地找出審計(jì)工作過(guò)程中的弱點(diǎn)十分必要?！吨腥A人民共和國(guó)國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則》第九十八條規(guī)定“審計(jì)人員在利用內(nèi)部審計(jì)工作獲取審計(jì)證據(jù)時(shí)，應(yīng)當(dāng)判斷內(nèi)部審計(jì)工作是否可靠”。審計(jì)署《關(guān)于加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)工作業(yè)務(wù)指導(dǎo)和監(jiān)督的意見》（審法發(fā)〔2018〕2號(hào)）中提到“審計(jì)機(jī)關(guān)可以組織開展對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部審計(jì)工作情況的專項(xiàng)檢查，并將檢查情況在一定范圍內(nèi)進(jìn)行通報(bào)，積極推動(dòng)被審計(jì)單位規(guī)范內(nèi)部審計(jì)行為，強(qiáng)化內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制，防范內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，切實(shí)提高內(nèi)部審計(jì)工作質(zhì)量和水平”。雖然國(guó)家政策法規(guī)對(duì)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量提出要求，但目前現(xiàn)有的內(nèi)審質(zhì)量評(píng)價(jià)體系多是圍繞內(nèi)審部門規(guī)模、內(nèi)審人員、部門獨(dú)立性三個(gè)要素進(jìn)行，研究視角難以全面衡量?jī)?nèi)部審計(jì)質(zhì)量及內(nèi)部審計(jì)實(shí)施過(guò)程[7]，在構(gòu)建和應(yīng)用內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系等方面存在滯后現(xiàn)象。因此，構(gòu)建一套行之有效、健全的評(píng)價(jià)體系，對(duì)審計(jì)質(zhì)量的全過(guò)程進(jìn)行量化評(píng)價(jià)是十分必要的。

通過(guò)構(gòu)建一個(gè)全面、有效的指標(biāo)體系對(duì)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量進(jìn)行評(píng)價(jià)，能夠?qū)崿F(xiàn)對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作全過(guò)程進(jìn)行質(zhì)量控制，及時(shí)發(fā)現(xiàn)內(nèi)審工作的不足之處，有針對(duì)性地改善影響內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的關(guān)鍵因素，從而促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量不斷提升。指標(biāo)體系的運(yùn)用能夠提高企業(yè)管理層對(duì)內(nèi)審工作的重視，認(rèn)識(shí)到內(nèi)部審計(jì)對(duì)企業(yè)在完善治理、增加價(jià)值和實(shí)現(xiàn)發(fā)展目標(biāo)方面的重要作用，從而推動(dòng)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)在機(jī)構(gòu)設(shè)置上能夠保持獨(dú)立性；在制度保障上落實(shí)審計(jì)委員會(huì)工作機(jī)制，直接領(lǐng)導(dǎo)內(nèi)審工作；在資源投入上加快審計(jì)信息化平臺(tái)建設(shè)、加大人才引進(jìn)與培養(yǎng)力度等，同時(shí)也為審計(jì)全覆蓋的落實(shí)提供基本保障。

三、構(gòu)建內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)指標(biāo)體系方法

（一）平衡計(jì)分卡

平衡計(jì)分卡是由羅伯特·卡普蘭（Robert Kaplan）和戴維·諾頓（David Norton）在20世紀(jì)90年代提出的企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)體系，首次將非財(cái)務(wù)指標(biāo)即非財(cái)務(wù)層面的績(jī)效驅(qū)動(dòng)因素引入企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)中。

利用平衡計(jì)分卡構(gòu)建內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，就是將戰(zhàn)略管理工具與審計(jì)質(zhì)量控制結(jié)合起來(lái)。首先要將審計(jì)質(zhì)量目標(biāo)進(jìn)行細(xì)分，張志敏等[8]把內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量目標(biāo)依據(jù)平衡計(jì)分卡原理細(xì)分為財(cái)務(wù)、客戶、內(nèi)部運(yùn)營(yíng)、學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)四個(gè)方面。將財(cái)務(wù)層面目標(biāo)定為實(shí)現(xiàn)審計(jì)增值、預(yù)防和減少損失；客戶層面目標(biāo)即提供令客戶滿意的服務(wù)；內(nèi)部運(yùn)營(yíng)層面目標(biāo)為優(yōu)化審計(jì)流程，提高審計(jì)效率；學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)層面目標(biāo)為提高審計(jì)人員專業(yè)勝任能力，改進(jìn)審計(jì)方法體系。部分學(xué)者將審計(jì)實(shí)務(wù)實(shí)踐與原始平衡計(jì)分卡進(jìn)行融合創(chuàng)新，選取審計(jì)環(huán)境、內(nèi)審增值、審計(jì)程序、審計(jì)人員四個(gè)層面作為平衡計(jì)分卡的四個(gè)維度，并基于以上四個(gè)層面分別設(shè)定目標(biāo)[9]。曹若霈[10]認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)部門作為輔助增值部門，財(cái)務(wù)層面上一般的財(cái)務(wù)指標(biāo)難以對(duì)其帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益進(jìn)行衡量；客戶層面內(nèi)審人員的工作會(huì)受到組織內(nèi)部及外部審計(jì)師的影響，因此可以將財(cái)務(wù)層面剔除、擴(kuò)展客戶層面，并結(jié)合價(jià)值增值理論，將審計(jì)質(zhì)量分為管理層、董事會(huì)、外部注冊(cè)會(huì)計(jì)師、管理能力、執(zhí)行能力及創(chuàng)新能力六個(gè)維度。在利用該評(píng)價(jià)體系進(jìn)行質(zhì)量評(píng)價(jià)時(shí)，通常將質(zhì)量評(píng)價(jià)過(guò)程分為目標(biāo)分解、執(zhí)行控制、指標(biāo)評(píng)價(jià)。以客戶層面為例：首先，在目標(biāo)分解階段，可以將客戶層面的目標(biāo)向下分解為使審計(jì)建議的采納率達(dá)到100%；其次，在執(zhí)行控制階段，審計(jì)人員應(yīng)加強(qiáng)對(duì)審計(jì)的后續(xù)跟蹤管理，完善各部門之間的溝通協(xié)調(diào)機(jī)制，落實(shí)審計(jì)整改和調(diào)查；最后，在指標(biāo)評(píng)價(jià)階段，通過(guò)定量分析被采納的審計(jì)建議在提出的審計(jì)建議總數(shù)中的占比以及定性評(píng)價(jià)審計(jì)人員的工作，對(duì)該項(xiàng)指標(biāo)進(jìn)行評(píng)價(jià)并提出改進(jìn)建議。

（二）全面質(zhì)量管理

20世紀(jì)50年代末，美國(guó)通用電氣公司的費(fèi)根堡姆和質(zhì)量管理專家朱蘭提出全面質(zhì)量管理概念，是在充分滿足客戶要求的條件下進(jìn)行市場(chǎng)研究、設(shè)計(jì)、生產(chǎn)和服務(wù)，把企業(yè)各部門的研制質(zhì)量、維持質(zhì)量和提高質(zhì)量的活動(dòng)構(gòu)成一體的有效體系。

全面質(zhì)量管理理論將產(chǎn)品的生產(chǎn)過(guò)程分為計(jì)劃階段、執(zhí)行階段、檢查階段、處理階段。將全面質(zhì)量管理引入審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)體系中，將審計(jì)工作的一系列環(huán)節(jié)構(gòu)建成一套有效的體系，抓住全面質(zhì)量管理全過(guò)程、全員參與、全社會(huì)參與的特點(diǎn)[11]。袁少茹[12]根據(jù)產(chǎn)品生產(chǎn)四階段將審計(jì)工作分為審計(jì)準(zhǔn)備、審計(jì)實(shí)施、審計(jì)報(bào)告、后續(xù)審計(jì)四個(gè)階段，并根據(jù)每一階段的工作重點(diǎn)選取質(zhì)量評(píng)價(jià)指標(biāo)。計(jì)劃階段主要是進(jìn)行審前調(diào)查、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、確定總體審計(jì)策略和具體審計(jì)計(jì)劃；執(zhí)行階段通常是審計(jì)人員按照事先確定的審計(jì)方案實(shí)施必要的審計(jì)程序，出具審計(jì)報(bào)告；檢查階段要對(duì)前兩個(gè)階段的工作進(jìn)行復(fù)核，對(duì)審計(jì)報(bào)告中是否存在問題進(jìn)行核查，及時(shí)公告審計(jì)報(bào)告中可能會(huì)對(duì)管理層決策產(chǎn)生重大影響的結(jié)論等；處理階段主要是落實(shí)前期的審計(jì)結(jié)果，對(duì)審計(jì)工作進(jìn)行整體評(píng)價(jià)，對(duì)違規(guī)gSo7p5JQiOy0pgXj5rV5XA==事項(xiàng)進(jìn)行整改。

（三）5M1E分析法

5M1E分析法是影響產(chǎn)品質(zhì)量波動(dòng)的主要6個(gè)因素的總稱，被廣泛地應(yīng)用于產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)中。5M1E分析法把影響產(chǎn)品質(zhì)量主要因素分為人（Man/Man power）、機(jī)器（Machine）、材料（Material）、方法（Method）、測(cè)量（Measurement）、環(huán)境（Environment），是一種常用的質(zhì)量管理工具。

目前5M1E理論已經(jīng)廣泛運(yùn)用于教育質(zhì)量管理，從以上六個(gè)方面對(duì)教學(xué)質(zhì)量進(jìn)行因素分析并提出提高課程教學(xué)質(zhì)量措施；部分學(xué)者在企業(yè)服務(wù)質(zhì)量管理中也運(yùn)用此法，分析質(zhì)量問題產(chǎn)生的原因，進(jìn)而提出提高服務(wù)質(zhì)量的對(duì)策，推動(dòng)各領(lǐng)域服務(wù)質(zhì)量持續(xù)改進(jìn)。經(jīng)5M1E分析法與內(nèi)部審計(jì)結(jié)合后，可以把審計(jì)工作看作完整的生產(chǎn)流程，審計(jì)所需的資料、獲取的證據(jù)等是產(chǎn)品生產(chǎn)的原材料，出具的審計(jì)報(bào)告、審計(jì)建議即產(chǎn)成品。影響內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的因素能夠與5M1E分析法中的六要素一一對(duì)應(yīng)，依次為“審計(jì)人員、審計(jì)工具、審計(jì)材料、審計(jì)方法、審計(jì)效果、審計(jì)環(huán)境”[13]。

（四）三種分析法的比較

平衡計(jì)分卡能夠?qū)⒇?cái)務(wù)與非財(cái)務(wù)因素相結(jié)合，顯示各維度間因果關(guān)系，反映企業(yè)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量與戰(zhàn)略目標(biāo)之間的關(guān)系，能夠?qū)?zhàn)略目標(biāo)進(jìn)行量化考核，并最終轉(zhuǎn)化為可執(zhí)行的評(píng)價(jià)指標(biāo)。因?yàn)槠胶庥?jì)分卡是通過(guò)一系列財(cái)務(wù)與非財(cái)務(wù)指標(biāo)考察關(guān)聯(lián)指標(biāo)間的因果關(guān)系，進(jìn)而給出多方面指標(biāo)的綜合性評(píng)價(jià)結(jié)果，所以在使用此法之前就必須要解決如何衡量非財(cái)務(wù)指標(biāo)這一基本問題。另外，平衡計(jì)分卡不能恰當(dāng)?shù)伢w現(xiàn)眾多指標(biāo)之間的邏輯關(guān)系，進(jìn)而對(duì)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)效果的準(zhǔn)確性、客觀性與完整性造成影響。

基于全面質(zhì)量管理理論構(gòu)建內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，涉及計(jì)劃、實(shí)施、檢查、處理四個(gè)階段中的各個(gè)環(huán)節(jié)以及每一環(huán)節(jié)中的部門、人員，該指標(biāo)體系程序清晰，具有較強(qiáng)的實(shí)用性和可操作性，形成從審計(jì)計(jì)劃確定到利用各類審計(jì)方法實(shí)施審計(jì)工作，再到形成審計(jì)報(bào)告并督促完成整改問責(zé)的完整閉環(huán)回路，對(duì)審計(jì)工作的全過(guò)程進(jìn)行評(píng)價(jià)。但應(yīng)用此方法來(lái)管理內(nèi)部審計(jì)工作質(zhì)量時(shí)，除審計(jì)工作流程中的相關(guān)指標(biāo)，還需額外關(guān)注同樣對(duì)審計(jì)質(zhì)量產(chǎn)生影響的其他基礎(chǔ)性和環(huán)境性指標(biāo)，如內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性、組織性。企業(yè)是否設(shè)置獨(dú)立的審計(jì)委員會(huì)、內(nèi)審工作是否直接由審計(jì)委員會(huì)委派等都會(huì)對(duì)審計(jì)質(zhì)量產(chǎn)生影響。

利用5M1E分析法構(gòu)建內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)指標(biāo)體系時(shí)，所選用的指標(biāo)涉及內(nèi)審人員、環(huán)境、方法、工具、材料、流程六方面，能夠較為全面地對(duì)影響內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的因素進(jìn)行分析，實(shí)現(xiàn)對(duì)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量全方位、全過(guò)程的監(jiān)督管理與控制。同時(shí)5M1E分析法已在企業(yè)服務(wù)質(zhì)量、教學(xué)質(zhì)量管理等領(lǐng)域得到廣泛的應(yīng)用，大量的成熟案例為內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)引入5M1E分析法提供了參考。此外，中國(guó)內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)發(fā)布的《第2306號(hào)內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則——內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制》從內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)質(zhì)量控制和內(nèi)部審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制兩方面對(duì)如何保障內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量提出意見，提到對(duì)內(nèi)審機(jī)構(gòu)、內(nèi)審人員專業(yè)素質(zhì)、審計(jì)計(jì)劃和方案、審計(jì)資源等方面的要求，與5M1E分析法中影響產(chǎn)品質(zhì)量的六因素存在相通之處。因此，利用5M1E分析法構(gòu)建內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)指標(biāo)體系具有可行性。

四、基于5M1E分析法構(gòu)建內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)指標(biāo)體系

（一）指標(biāo)體系建立

在指標(biāo)選取過(guò)程中，通過(guò)將5M1E分析法中影響產(chǎn)品質(zhì)量六要素與影響內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的因素對(duì)應(yīng)起來(lái)，并依據(jù)《內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則》中對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作提出的要求，將數(shù)據(jù)的可獲得性作為前提，構(gòu)建一套全面且行之有效的內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)指標(biāo)體系。

其中，5M1E分析法中影響產(chǎn)品質(zhì)量六要素中的“人”對(duì)應(yīng)內(nèi)部審計(jì)工作中的審計(jì)人員，《1201號(hào)——內(nèi)部審計(jì)人員職業(yè)道德規(guī)范》中對(duì)內(nèi)審人員應(yīng)當(dāng)具備的專業(yè)知識(shí)、職業(yè)技能和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)提出了要求，應(yīng)當(dāng)通過(guò)后續(xù)教育等相關(guān)培訓(xùn)掌握審計(jì)實(shí)務(wù)的發(fā)展；“機(jī)器”對(duì)應(yīng)著審計(jì)工具，隨著審計(jì)數(shù)據(jù)日益復(fù)雜化、審計(jì)對(duì)象數(shù)據(jù)化，傳統(tǒng)的審計(jì)工具已經(jīng)不能適應(yīng)審計(jì)工作的需要，并且會(huì)影響到審計(jì)工作的質(zhì)量；“材料”即審計(jì)文件，《內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則》中對(duì)年度審計(jì)計(jì)劃的編制、審計(jì)方案、審計(jì)證據(jù)的獲取與處理、審計(jì)工作底稿的編制與復(fù)核、歸檔與保管都有詳細(xì)的規(guī)定；“方法”即對(duì)應(yīng)審計(jì)方法及流程，是否選用了適當(dāng)?shù)膶徲?jì)方法、審計(jì)程序是否合理是保障審計(jì)質(zhì)量的重要因素，《第1101號(hào)——內(nèi)部審計(jì)基本準(zhǔn)則》中對(duì)內(nèi)審人員的工作準(zhǔn)則做出了明確的規(guī)定，內(nèi)審人員應(yīng)當(dāng)運(yùn)用恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)方法獲取充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)；“測(cè)量”對(duì)應(yīng)審計(jì)效果，內(nèi)部審計(jì)建議的被采納率、外審對(duì)內(nèi)審工作的利用程度都能反映出內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量高低；“環(huán)境”對(duì)應(yīng)審計(jì)環(huán)境，審計(jì)環(huán)境分為外部環(huán)境和內(nèi)部環(huán)境，政府審計(jì)機(jī)關(guān)的監(jiān)督力度以及企業(yè)自身內(nèi)審機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性均會(huì)影響內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量。由此，基于內(nèi)部審計(jì)與5M1E分析法的一一對(duì)應(yīng)關(guān)系構(gòu)建內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)指標(biāo)體系如表1。

（二）數(shù)據(jù)處理

本文選擇2021年深交所A股上市國(guó)有企業(yè)472家，所用數(shù)據(jù)主要來(lái)源于上市公司年報(bào)和內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告、巨潮網(wǎng)、深交所、國(guó)泰安數(shù)據(jù)庫(kù)等。利用Stata 15.0以及熵值法計(jì)算指標(biāo)權(quán)重?！办刂捣ā笔歉鶕?jù)各項(xiàng)指標(biāo)值的變異程度來(lái)確定權(quán)數(shù)的，是一種客觀賦權(quán)的方法，避免了人為因素帶來(lái)的偏差。

1.標(biāo)準(zhǔn)化處理

由于各指標(biāo)間量綱不同，因此在計(jì)算權(quán)重前需要進(jìn)行標(biāo)準(zhǔn)化處理，即將指標(biāo)的絕對(duì)值轉(zhuǎn)化為相對(duì)值，解決各項(xiàng)指標(biāo)的同質(zhì)化問題。同時(shí)正向指標(biāo)和負(fù)向指標(biāo)數(shù)值代表的含義不同（正向指標(biāo)數(shù)值越高越好，負(fù)向指標(biāo)數(shù)值越低越好），需要不同的算法進(jìn)行數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)化處理，具體方法如下：

正向指標(biāo)的標(biāo)準(zhǔn)化：Xij=■

負(fù)向指標(biāo)的標(biāo)準(zhǔn)化：Xij=■

其中，Xij表示第i項(xiàng)指標(biāo)第j個(gè)指標(biāo)的指標(biāo)原始值。

2.計(jì)算第i個(gè)評(píng)價(jià)對(duì)象第j個(gè)指標(biāo)占全部指標(biāo)的比重hij

hij=■

其中，i=1，2，…，m。

3.計(jì)算指標(biāo)熵值第j個(gè)評(píng)價(jià)指標(biāo)輸出的熵

ej=-k×∑■■hijLn（hij）

其中，k>0，Ln為自然對(duì)數(shù)，ej≥0，式中k與樣本數(shù)m有關(guān)，一般令k=1/Ln m，則0≤e≤1。

4.計(jì)算指標(biāo)權(quán)重第j個(gè)指標(biāo)的權(quán)重

wj=■

其中，j=1，2，…，m。

（三）指標(biāo)權(quán)重分析

對(duì)計(jì)算結(jié)果進(jìn)行整理得到內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)指標(biāo)體系指標(biāo)權(quán)重分布如表2所示，根據(jù)一級(jí)指標(biāo)的權(quán)重分布可知，各指標(biāo)對(duì)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的影響差異較大。其中“內(nèi)部審計(jì)環(huán)境”所占權(quán)重最大，說(shuō)明保證良好的內(nèi)部審計(jì)環(huán)境是提高內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的關(guān)鍵因素，組織應(yīng)當(dāng)完善相關(guān)規(guī)章制度，為內(nèi)審工作創(chuàng)造良好的運(yùn)行環(huán)境；“內(nèi)部審計(jì)人員”占比為0.2207，審計(jì)人員的學(xué)歷、專業(yè)背景以及后續(xù)教育均會(huì)影響內(nèi)審人員的專業(yè)勝任能力，作為審計(jì)工作的執(zhí)行者，專業(yè)勝任能力是審計(jì)工作質(zhì)量的重要保障；“內(nèi)部審計(jì)評(píng)價(jià)”占比為0.1594，組織內(nèi)部獨(dú)立董事、監(jiān)事會(huì)以及外部相關(guān)評(píng)價(jià)能夠體現(xiàn)出審計(jì)質(zhì)量的高低。在二級(jí)指標(biāo)中，“公司治理結(jié)構(gòu)”“內(nèi)審負(fù)責(zé)人”“外部評(píng)價(jià)”的權(quán)重較高，分別為0.1437、0.1254、0.1055。在公司治理結(jié)構(gòu)中，股權(quán)集中度是公司產(chǎn)權(quán)分配的直接體現(xiàn)，有實(shí)證研究表明股權(quán)集中度越高，內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量越差；內(nèi)審負(fù)責(zé)人作為審計(jì)工作的帶頭人，其以往的外部審計(jì)經(jīng)驗(yàn)、學(xué)歷水平對(duì)內(nèi)審質(zhì)量的影響較大；外部審計(jì)師對(duì)內(nèi)審工作的評(píng)價(jià)、外部審計(jì)費(fèi)用等也能夠直接體現(xiàn)出審計(jì)質(zhì)量的高低。此外，“內(nèi)部審計(jì)工具”指標(biāo)下的三級(jí)指標(biāo)占比分別為0.0647、0.0686，相較于其他指標(biāo)所占比重較為突出，計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)的應(yīng)用使得對(duì)組織內(nèi)每項(xiàng)業(yè)務(wù)進(jìn)行測(cè)試成為可能，在樣本量很大的情況下替代人工測(cè)試，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提高審計(jì)工作效率，對(duì)審計(jì)質(zhì)量產(chǎn)生影響。

五、結(jié)論與建議

本文依據(jù)5M1E分析法影響產(chǎn)品質(zhì)量的六因素，結(jié)合內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)構(gòu)建質(zhì)量評(píng)價(jià)指標(biāo)體系?；谏鲜鲋笜?biāo)權(quán)重分析可以看出，內(nèi)審環(huán)境和人員對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響最大，內(nèi)審評(píng)價(jià)和工具次之，內(nèi)審文件、內(nèi)審方法及流程影響最小，結(jié)合二、三級(jí)指標(biāo)權(quán)重分布提出本文建議：

一是完善內(nèi)部審計(jì)環(huán)境。企業(yè)應(yīng)當(dāng)設(shè)立專職審計(jì)機(jī)構(gòu)，在董事會(huì)或?qū)徲?jì)委員會(huì)的直接領(lǐng)導(dǎo)下展開工作，確保內(nèi)審工作獨(dú)立性。董事會(huì)應(yīng)當(dāng)定期聽取內(nèi)部審計(jì)工作匯報(bào)，加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作規(guī)劃、年度審計(jì)計(jì)劃、審計(jì)質(zhì)量控制、問題整改和隊(duì)伍建設(shè)等重要事項(xiàng)的管理。構(gòu)建并完善內(nèi)部審計(jì)人員考核制度，制定科學(xué)合理的獎(jiǎng)懲激勵(lì)措施，對(duì)認(rèn)真履職、成績(jī)顯著的內(nèi)審人員應(yīng)當(dāng)及時(shí)給予表彰或獎(jiǎng)勵(lì)。

二是提升內(nèi)審人員綜合素質(zhì)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)強(qiáng)化內(nèi)部審計(jì)隊(duì)伍建設(shè)，重視內(nèi)審人員的學(xué)歷水平、外部審計(jì)經(jīng)驗(yàn)以及相關(guān)專業(yè)背景。推動(dòng)審計(jì)人員后續(xù)教育及考核機(jī)制的健全完善，定期組織內(nèi)部審計(jì)人員分層次、分行業(yè)、分類型參加相關(guān)專題培訓(xùn)，加強(qiáng)內(nèi)審人員的職業(yè)教育，提高專業(yè)勝任能力，有效提升內(nèi)部審計(jì)人員的政治素養(yǎng)、業(yè)務(wù)水平、信息技術(shù)應(yīng)用等方面的能力。

三是加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)信息化建設(shè)。加強(qiáng)智能化審計(jì)技術(shù)的研發(fā)和投入，推動(dòng)智能化審計(jì)模式的更新迭代，完善組織信息化平臺(tái)建設(shè)。結(jié)合企業(yè)自身特點(diǎn)建立健全內(nèi)部審計(jì)信息化制度規(guī)范，指導(dǎo)內(nèi)部審計(jì)信息化實(shí)踐及發(fā)展，深入貫徹科技強(qiáng)審理念，審計(jì)工作中運(yùn)用計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)、大數(shù)據(jù)等信息技術(shù)提高效率。

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