【摘 要】 黨的二十屆三中全會通過的《中共中央關(guān)于進(jìn)一步全面深化改革、推進(jìn)中國式現(xiàn)代化的決定》提出的“堅(jiān)持系統(tǒng)觀念”不僅是“進(jìn)一步全面深化改革”的重大原則，而且是“具有基礎(chǔ)性的思想和工作方法”。馬克思主義經(jīng)典理論為“系統(tǒng)”奠定了理論基礎(chǔ)。堅(jiān)持系統(tǒng)觀念，必須堅(jiān)持“前瞻性”“全局性”“戰(zhàn)略性”“整體性”“系統(tǒng)性”“協(xié)同性”“關(guān)聯(lián)性”“可行性”推進(jìn)，必須堅(jiān)持“更加注重系統(tǒng)集成”，必須堅(jiān)持“同向發(fā)力、形成合力”。但是，高校財(cái)務(wù)領(lǐng)域制度建設(shè)和制度執(zhí)行中卻缺乏“系統(tǒng)觀念”?！案咝Ｘ?cái)務(wù)領(lǐng)域”包括的會計(jì)、財(cái)務(wù)、預(yù)算、審計(jì)、內(nèi)部控制、資產(chǎn)這六個方面是相互聯(lián)系、相互依存的。高校財(cái)務(wù)領(lǐng)域全面深化改革必須堅(jiān)持系統(tǒng)觀念，不能單兵突進(jìn)，否則顧此失彼。高校財(cái)務(wù)堅(jiān)持系統(tǒng)觀念還應(yīng)處理好守正與創(chuàng)新、當(dāng)前與長遠(yuǎn)、發(fā)展與安全的關(guān)系。

【關(guān)鍵詞】 高校財(cái)務(wù)； 全面深化改革； 系統(tǒng)觀念

【中圖分類號】 G647 【文獻(xiàn)標(biāo)識碼】 A 【文章編號】 1004-5937（2024）24-0125-07

一、“堅(jiān)持系統(tǒng)觀念”的科學(xué)內(nèi)涵

（一）“堅(jiān)持系統(tǒng)觀念”是重要原則

1.“堅(jiān)持系統(tǒng)觀念”是全面深化改革的重要原則

（1）“堅(jiān)持系統(tǒng)觀念”是發(fā)展的重要原則

2020年10月29日，黨的十九屆五中全會通過的《中共中央關(guān)于制定國民經(jīng)濟(jì)和社會發(fā)展第十四個五年規(guī)劃和2035年遠(yuǎn)景目標(biāo)的建議》將“堅(jiān)持系統(tǒng)觀念”作為“十四五”時(shí)期經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展必須遵循的五大原則之一。

（2）“堅(jiān)持系統(tǒng)觀念”是進(jìn)一步全面深化改革的重要原則

2024年7月18日，黨的二十屆三中全會通過的《中共中央關(guān)于進(jìn)一步全面深化改革、推進(jìn)中國式現(xiàn)代化的決定》將“堅(jiān)持系統(tǒng)觀念”作為“進(jìn)一步全面深化改革”的五大原則之一。

2.“堅(jiān)持系統(tǒng)觀念”屬于新時(shí)代中國特色社會主義思想的世界觀和方法論范疇

（1）“堅(jiān)持系統(tǒng)觀念”是具有基礎(chǔ)性的思想和工作方法

2020年10月26日，習(xí)近平在黨的十九屆五中全會上指出：“系統(tǒng)觀念是具有基礎(chǔ)性的思想和工作方法”。

（2）“堅(jiān)持系統(tǒng)觀念”是習(xí)近平新時(shí)代中國特色社會主義思想的世界觀和方法論

黨的二十大報(bào)告把“堅(jiān)持系統(tǒng)觀念”作為“把握好習(xí)近平新時(shí)代中國特色社會主義思想的世界觀和方法論”中的“六個堅(jiān)持”之一，還指出：“為前瞻性思考、全局性謀劃、整體性推進(jìn)黨和國家各項(xiàng)事業(yè)提供科學(xué)思想方法。”

（二）馬克思主義的系統(tǒng)觀

在馬克思創(chuàng)始人的論著中，多次提到“系統(tǒng)”“系統(tǒng)化”“有機(jī)系統(tǒng)”“系列”以及相關(guān)的“體系”“總體”“整體”“有機(jī)體”“集合體”和“總畫面”等。

1.“系統(tǒng)”“系統(tǒng)化”

恩格斯多次提到“系統(tǒng)”“系統(tǒng)化”，如恩格斯指出：“摩爾根是第一個具有專門知識而想給人類的史前史建立一個確定的系統(tǒng)的人”，“他建立的這個系統(tǒng)就愈將獲得大家的公認(rèn)?！盵1]16，17恩格斯還指出：“關(guān)于自然界的所有過程都處于一種系統(tǒng)聯(lián)系中這一認(rèn)識，推動科學(xué)從個別部分和整體去證明這種系統(tǒng)聯(lián)系?！盵2]75-76恩格斯認(rèn)為：“不過，要系統(tǒng)地并且在每個領(lǐng)域中都來完成這一點(diǎn)，卻是一件巨大的工作?！瓎问前汛罅糠e累的、純粹經(jīng)驗(yàn)主義的發(fā)現(xiàn)予以系統(tǒng)化的必要性，就會迫使理論自然科學(xué)發(fā)生革命?！盵2]53毛澤東指出“不但要研究每一個大系統(tǒng)的物質(zhì)運(yùn)動形式的特殊的矛盾性及其所規(guī)定的本質(zhì)，而且要研究每一個物質(zhì)運(yùn)動形式在其發(fā)展長途中的每一個過程的特殊的矛盾及其本質(zhì)。”[3]毛澤東指出：“我們過去所走的路和經(jīng)驗(yàn)，要有系統(tǒng)地去考慮?！盵4]

2.“社會有機(jī)體”“有機(jī)體”“集合體”

馬克思“社會有機(jī)體”的概念最初萌芽于《萊茵報(bào)》時(shí)期；1847年，馬克思最初在《哲學(xué)的貧困》中提出“社會有機(jī)體”這個概念時(shí)指出：“誰用政治經(jīng)濟(jì)學(xué)的范疇構(gòu)筑某種思想體系的大廈，誰就是把社會體系的各個環(huán)節(jié)割裂開來，就是把社會的各個環(huán)節(jié)變成同等數(shù)量的依次出現(xiàn)的單個社會。其實(shí)，單憑運(yùn)動、順序和時(shí)間的唯一邏輯公式怎能向我們說明一切關(guān)系在其中同時(shí)存在而又互相依存的社會機(jī)體呢？”[5]1867年，馬克思在為《資本論》第一版寫的序言中提出“有機(jī)體”這個概念時(shí)指出：“社會不是堅(jiān)實(shí)的結(jié)晶體，而是一個能夠變化并且經(jīng)常處于變化過程中的有機(jī)體?！盵6]恩格斯指出：“世界不是既成事物的集合體，而是過程的集合體”[1]298。列寧指出：“辯證方法要我們把社會看做活動著和發(fā)展著的活的機(jī)體?！盵7]

3.“總和”“總體”“體系”“整體”

馬克思指出：“社會不是由個人構(gòu)成，而是表示這些個人彼此發(fā)生的那些聯(lián)系和關(guān)系的總和。”[8]恩格斯在《運(yùn)動的基本形式》中指出，“我們所面對著的整個自然界形成一個體系，即各種物體相互聯(lián)系的總體?！盵2]492恩格斯指出：“世界表現(xiàn)為一個統(tǒng)一的體系，即一個有聯(lián)系的整體，這是顯而易見的，但是要認(rèn)識這個體系，必須先認(rèn)識整個自然界和歷史?！盵9]列寧對唯物辯證法整體性表達(dá)了自己的系統(tǒng)觀念，他指出：“要真正地認(rèn)識事物，就必須把握、研究它的一切方面，一切聯(lián)系和‘媒介’。”[10]斯大林指出：“辯證法把自然界看作有聯(lián)系的統(tǒng)一整體，其中各個對象或現(xiàn)象相互有機(jī)聯(lián)系著，相互依賴著，相互制約著?！盵11]

4.“畫面”“總畫面”

恩格斯指出：“當(dāng)我們通過思維來考察自然界或人類歷史或我們自己的精神活動的時(shí)候，首先呈現(xiàn)在我們眼前的，是一幅由種種聯(lián)系和相互作用無窮無盡地交織起來的畫面?！@種觀點(diǎn)雖然正確地把握了現(xiàn)象的總畫面的一般性質(zhì)，卻不足以說明構(gòu)成這幅總畫面的各個細(xì)節(jié)；而我們要是不知道這些細(xì)節(jié)，就看不清總畫面?！盵2]60

中國系統(tǒng)辯證學(xué)創(chuàng)始人烏杰[12]指出：“馬克思、恩格斯是關(guān)于社會現(xiàn)象、自然現(xiàn)象的系統(tǒng)科學(xué)概念的奠基人，是對系統(tǒng)性原則最早進(jìn)行了廣泛而具體的科學(xué)的研究的學(xué)者?！睆纳峡梢钥闯觯R克思主義經(jīng)典作家為“系統(tǒng)”奠定了理論基礎(chǔ)。

（三）習(xí)近平的系統(tǒng)觀

堅(jiān)持系統(tǒng)觀念是習(xí)近平長期堅(jiān)持的觀念?！饵h的二十大報(bào)告》指出：“必須堅(jiān)持系統(tǒng)觀念。”

堅(jiān)持系統(tǒng)觀念，必須堅(jiān)持“前瞻性”“全局性”“戰(zhàn)略性”“整體性”推進(jìn)。習(xí)近平在黨的十九屆五中全會第二次全體會議、十九屆中央政治局第二十七次集體學(xué)習(xí)、十八屆中央政治局第十一次集體學(xué)習(xí)時(shí)強(qiáng)調(diào)“加強(qiáng)前瞻性思考、全局性謀劃、戰(zhàn)略性布局、整體性推進(jìn)?！薄吨泄仓醒腙P(guān)于制定國民經(jīng)濟(jì)和社會發(fā)展第十四個五年規(guī)劃和2035年遠(yuǎn)景目標(biāo)的建議》指出：“堅(jiān)持系統(tǒng)觀念。加強(qiáng)前瞻性思考、全局性謀劃、戰(zhàn)略性布局、整體性推進(jìn)?！?/p>

堅(jiān)持系統(tǒng)觀念，必須堅(jiān)持“系統(tǒng)性”“整體性”“協(xié)同性”推進(jìn)。黨的二十屆三中全會通過的《決定》指出要“增強(qiáng)改革系統(tǒng)性、整體性、協(xié)同性”。習(xí)近平在十八屆中央政治局第二次集體學(xué)習(xí)時(shí)、中央全面深化改革領(lǐng)導(dǎo)小組第三十六次會議上、教育文化衛(wèi)生體育領(lǐng)域?qū)＜掖碜剷虾椭醒朦h校（國家行政學(xué)院）中青年干部培訓(xùn)班開班式上的重要講話中多次提出：“要注重增強(qiáng)系統(tǒng)性、整體性、協(xié)同性。”

堅(jiān)持系統(tǒng)觀念，必須堅(jiān)持“系統(tǒng)性”“關(guān)聯(lián)性”“可行性”推進(jìn)。2013年習(xí)近平在黨外人士座談會的重要講話中和在十八屆中央政治局第十一次集體學(xué)習(xí)時(shí)強(qiáng)調(diào)指出：“增強(qiáng)各項(xiàng)改革的關(guān)聯(lián)性、系統(tǒng)性、協(xié)同性?！?/p>

堅(jiān)持系統(tǒng)觀念，必須堅(jiān)持“更加注重系統(tǒng)集成”。黨的二十屆三中全會《決定》提出“更加注重系統(tǒng)集成”；2024年5月20日，習(xí)近平在征求對中共中央關(guān)于進(jìn)一步全面深化改革、推進(jìn)中國式現(xiàn)代化的決定的意見的黨外人士座談會中指出：“更加注重系統(tǒng)集成”；2024年7月，習(xí)近平在關(guān)于《中共中央關(guān)于進(jìn)一步全面深化改革、推進(jìn)中國式現(xiàn)代化的決定》的說明中指出：“五是強(qiáng)化系統(tǒng)集成，加強(qiáng)對改革整體謀劃、系統(tǒng)布局，使各方面改革相互配合、協(xié)同高效?！绷?xí)近平從2014年起多次強(qiáng)調(diào)“加強(qiáng)改革系統(tǒng)集成、協(xié)同高效”。所謂系統(tǒng)集成，劉晨光[13]認(rèn)為：“系統(tǒng)集成原是一個工程學(xué)概念，其本質(zhì)是最優(yōu)化的綜合統(tǒng)籌設(shè)計(jì)，所要實(shí)現(xiàn)的目標(biāo)就是整體性能最優(yōu)?！?/p>

堅(jiān)持系統(tǒng)觀念，必須堅(jiān)持“整體推進(jìn)”。烏杰[14]指出：“整體性是系統(tǒng)的本質(zhì)屬性?！绷?xí)近平多次強(qiáng)調(diào)“整體推進(jìn)”，2023年2月，習(xí)近平在學(xué)習(xí)貫徹黨的二十大精神研討班開班式上指出：“推進(jìn)中國式現(xiàn)代化是一個系統(tǒng)工程，需要統(tǒng)籌兼顧、系統(tǒng)謀劃、整體推進(jìn)?！?/p>

堅(jiān)持系統(tǒng)觀念，必須堅(jiān)持“同向發(fā)力、形成合力”。2023年12月11日，習(xí)近平在中央經(jīng)濟(jì)工作會議上指出：“強(qiáng)化政策統(tǒng)籌，確保同向發(fā)力、形成合力?！?024年2月19日，習(xí)近平主持召開中央全面深化改革委員會第四次會議強(qiáng)調(diào)指出：“重大改革試點(diǎn)先行。要加強(qiáng)系統(tǒng)集成，對新出臺的舉措、新制定的制度開展政策取向一致性評估，確保同向發(fā)力、形成合力。”“合力”是系統(tǒng)理念，習(xí)近平多次提出“形成整體合力”，“形成強(qiáng)大合力”，“匯聚改革合力”，“確保形成整體頂層合力”，“形成合力，而不是各自為政、分散用力”，“監(jiān)督合力”等；只有“合力”才能更好“發(fā)力”，習(xí)近平也多次提出“同向發(fā)力”，“集中發(fā)力”，“同向發(fā)力、同時(shí)發(fā)力”，“精準(zhǔn)發(fā)力、協(xié)同發(fā)力、持續(xù)發(fā)力”，“讓鐵規(guī)發(fā)力”，“找準(zhǔn)改革的發(fā)力點(diǎn)精準(zhǔn)發(fā)力”等。

（四）系統(tǒng)的定義

中文的“系統(tǒng)”英文（system）一詞來源于古代希臘文（ ），意為“部分組成的整體”。美籍奧地利理論生物學(xué)家和哲學(xué)家、系統(tǒng)論創(chuàng)始人路德維?！ゑT·貝塔朗菲（Ludwig Von Bertalanffy）[15]定義為“系統(tǒng)是相互聯(lián)系相互作用的諸元素的綜合體。”

中國系統(tǒng)工程的著名科學(xué)家錢學(xué)森[16]指出：“‘系統(tǒng)’，即由相互作用和相互依賴的若干組成部分結(jié)合成的，具有特定功能的有機(jī)整體，而且這個‘系統(tǒng)’本身又是它所從屬的一個更大系統(tǒng)的組成部分。”

《辭?！方忉專骸跋到y(tǒng)：自成體系的組織；相同或相類事物按一定秩序和內(nèi)部聯(lián)系組合而成的整體。如組織系統(tǒng)，灌溉系統(tǒng)?！盵17]《現(xiàn)代漢語詞典》解釋：“系統(tǒng)：同類事物按一定的關(guān)系組成的整體。如系統(tǒng)化，組織系統(tǒng)，灌溉系統(tǒng)?！盵18]

從上可以看出，“堅(jiān)持系統(tǒng)觀念”必須“注重系統(tǒng)集成”，注重“關(guān)聯(lián)性”“協(xié)同性”，“形成整體合力”，“同向發(fā)力”地“整體推進(jìn)”。但是，高校財(cái)務(wù)領(lǐng)域制度建設(shè)和制度執(zhí)行中卻缺乏“系統(tǒng)觀念”。

二、高校財(cái)務(wù)領(lǐng)域全面深化改革必須“堅(jiān)持系統(tǒng)觀念”

在筆者的論著中“高校財(cái)務(wù)領(lǐng)域”或“高校財(cái)務(wù)”包括“高校會計(jì)”“高校財(cái)務(wù)”“高校預(yù)算”“高校審計(jì)”“高校內(nèi)部控制”“高校資產(chǎn)”六個方面，筆者曾闡述其中每一個都是獨(dú)立的學(xué)科，之所以放在一起稱為“高校財(cái)務(wù)領(lǐng)域”是因?yàn)樗鼈冎g聯(lián)系密切，同時(shí)在實(shí)務(wù)中統(tǒng)管一個部門，如“審計(jì)”與“會計(jì)”“財(cái)務(wù)”嚴(yán)格區(qū)別，但教育部財(cái)務(wù)司管“審計(jì)”；再如“資產(chǎn)”與“預(yù)算”“財(cái)務(wù)”雖有嚴(yán)格區(qū)別，但教育行政部門卻成立“財(cái)務(wù)資產(chǎn)處”。

2013年11月12日，習(xí)近平在中共十八屆三中全會第二次全體會議上指出：“每一項(xiàng)改革都會對其他改革產(chǎn)生重要影響，每一項(xiàng)改革又都需要其他改革協(xié)同配合?！盵19]

（一）高校內(nèi)部控制制度建設(shè)和執(zhí)行需與其他改革整體推進(jìn)

1.高校內(nèi)部控制中“經(jīng)濟(jì)活動”與“全覆蓋”的關(guān)系

筆者曾在《高校內(nèi)部控制研究》一書[20]和四篇文章（見參考文獻(xiàn)21—24）中提出“風(fēng)險(xiǎn)無處不在，無時(shí)不有；內(nèi)部控制就無處不在，無時(shí)不有。內(nèi)部控制應(yīng)全覆蓋”。但《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》卻只規(guī)定“經(jīng)濟(jì)活動內(nèi)部控制”。高校教務(wù)不屬于“經(jīng)濟(jì)活動”，高校考試要單桌，考教分離，AB卷，閱卷1人1題，閱卷與登成績分離，試卷檔案專人保管等都體現(xiàn)了內(nèi)部控制；高校招生、人事屬于行政事務(wù)，卻是風(fēng)險(xiǎn)高發(fā)區(qū)。筆者在論著中多次披露過藝考、體育生特招、考研中的舞弊問題，也披露過在職務(wù)職稱晉升中的腐敗問題。筆者曾多次呼吁“高校內(nèi)部控制全覆蓋”即“全部業(yè)務(wù)活動”，并將內(nèi)部控制嵌入高校全部業(yè)務(wù)活動之中；還提出內(nèi)部控制對象的內(nèi)涵是單位內(nèi)的內(nèi)部權(quán)力控制，內(nèi)部控制應(yīng)定位于政治學(xué)領(lǐng)域，內(nèi)部控制建設(shè)是“一把手”工程。

2016年10月8日，財(cái)政部印發(fā)的《會計(jì)改革與發(fā)展“十三五”規(guī)劃綱要》（財(cái)會〔2016〕19號）第三條第五款指出：“修訂《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》，將行政事業(yè)單位內(nèi)部控制對象從經(jīng)濟(jì)活動層面拓展到全部業(yè)務(wù)活動和內(nèi)部權(quán)力運(yùn)行?！钡?，2021年11月29日，財(cái)政部制定了《會計(jì)改革與發(fā)展“十四五”規(guī)劃綱要》卻未提“將行政事業(yè)單位內(nèi)部控制對象從經(jīng)濟(jì)活動層面拓展到全部業(yè)務(wù)活動和內(nèi)部權(quán)力運(yùn)行”。財(cái)政部“單兵突進(jìn)”推進(jìn)內(nèi)部控制的不足還在于，如果《會計(jì)改革與發(fā)展“十五五”規(guī)劃綱要》仍不提“將行政事業(yè)單位內(nèi)部控制對象從經(jīng)濟(jì)活動層面拓展到全部業(yè)務(wù)活動和內(nèi)部權(quán)力運(yùn)行”，那么，行政事業(yè)單位仍局限在“經(jīng)濟(jì)活動層面”，這給高校等事業(yè)單位留下很大的風(fēng)險(xiǎn)區(qū)！因此，建議高校內(nèi)部控制制度建設(shè)貫徹系統(tǒng)觀念，整體推進(jìn)。

2.高校內(nèi)部控制與審計(jì)的關(guān)系非常密切

現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)之父勞倫斯·索耶[25]指出：“對內(nèi)部審計(jì)人員來說，控制既是一種機(jī)會，也是一種責(zé)任。……勝任的內(nèi)部審計(jì)師有一個芝麻開門的秘訣，……這一開門的鑰匙便是控制。”布林克[26]認(rèn)為，自有人類歷史以來就有內(nèi)部審計(jì)，因?yàn)樽杂腥祟悮v史以來就有內(nèi)部控制。內(nèi)部審計(jì)人員評價(jià)組織機(jī)構(gòu)各專門領(lǐng)域的內(nèi)部控制的技能是他們滲透到組織中的敲門磚，控制評價(jià)是內(nèi)部審計(jì)人員的執(zhí)行秘訣。羅伯特·莫勒爾[27]指出：“和布林克同時(shí)代的勞倫斯（拉里）·索耶同布林克一起創(chuàng)建了內(nèi)部審計(jì)這個行業(yè)，他認(rèn)為控制評價(jià)是內(nèi)部審計(jì)人員的‘執(zhí)行秘訣’。也就是說，內(nèi)部審計(jì)人員評價(jià)組織機(jī)構(gòu)各專門領(lǐng)域的內(nèi)部控制的技能是他們滲透到組織中的敲門磚。”王光遠(yuǎn)等[28]的研究表明：“著名內(nèi)部審計(jì)學(xué)家安德魯·錢伯斯（Andrew Chambers，1995）認(rèn)為，內(nèi)部審計(jì)的理論構(gòu)建應(yīng)以內(nèi)部控制概念為中心?，F(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)之父勞倫斯·索耶（Lawrence Sawyer）也指出，評價(jià)內(nèi)部控制的技能是內(nèi)部審計(jì)人員的‘魔杖’，是內(nèi)部審計(jì)滲透到其他領(lǐng)域的‘敲門磚’，內(nèi)部審計(jì)是控制重要與否的代言人?！盡aijoor[29]從審計(jì)學(xué)視角認(rèn)為，內(nèi)部控制與審計(jì)有著天然的歷史淵源與邏輯關(guān)系，兩者在不斷地耦合和互動中發(fā)展與深化，關(guān)注的主要內(nèi)容是內(nèi)部控制如何防止組織內(nèi)部的錯誤和舞弊，保護(hù)資產(chǎn)的安全完整以及保證會計(jì)信息的可靠性。文碩[30]指出：“無論從理論上還是從實(shí)踐上看，將內(nèi)部控制系統(tǒng)歸入審計(jì)之伍，都是現(xiàn)代審計(jì)興起的標(biāo)志?！?/p>

從上可以看出，內(nèi)部控制是“內(nèi)部審計(jì)的鑰匙”“內(nèi)部審計(jì)的敲門磚”“內(nèi)部控制與審計(jì)有著天然的歷史淵源與邏輯關(guān)系”“將內(nèi)部控制系統(tǒng)歸入審計(jì)之伍”，王光遠(yuǎn)等[28]稱“內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制是受托責(zé)任的孿生兄弟”，“內(nèi)部審計(jì)職業(yè)的‘根’都在于內(nèi)部控制審計(jì)”。因此，內(nèi)部控制與審計(jì)的關(guān)系非常密切。

3.高校內(nèi)部控制與會計(jì)的關(guān)系密切

（1）高校內(nèi)部控制與財(cái)務(wù)會計(jì)的關(guān)系密切

我國的《會計(jì)法》是財(cái)務(wù)會計(jì)法，雖然內(nèi)部控制與會計(jì)關(guān)系十分密切。2024年6月28日，修改的《會計(jì)法》第一次提到“內(nèi)部控制”，這是好事，“內(nèi)部控制”終于寫進(jìn)了法律。但放在“第三章會計(jì)監(jiān)督”之內(nèi)似乎不妥，我們不禁要問：“內(nèi)部控制”僅與“會計(jì)監(jiān)督”有關(guān)系嗎？“內(nèi)部控制”的母法僅是《會計(jì)法》嗎？如上所述，“內(nèi)部控制與審計(jì)有著天然的歷史淵源與邏輯關(guān)系”，《審計(jì)法》為什么不提“內(nèi)部控制”？無論在理論界或?qū)崉?wù)界，審計(jì)領(lǐng)域聚集了大量研究“內(nèi)部控制”的精英人士。文碩[30]347，351指出：“甚至有人提出：‘我們相信，內(nèi)部控制先于審計(jì)和會計(jì)職業(yè)的其他因素?！?/p>

中紀(jì)委不屬于經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)部門，但十分重視內(nèi)部控制建設(shè)，政論專題電視片《打鐵還需自身硬》解說詞中兩處提到“內(nèi)控機(jī)制”。中篇“針對這些關(guān)鍵點(diǎn)和風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，中央紀(jì)委不斷加強(qiáng)內(nèi)控機(jī)制建設(shè)，嚴(yán)控決策權(quán)、審批權(quán)?！毕缕霸诿恳粋€關(guān)鍵環(huán)節(jié)提出有針對性的防范措施，強(qiáng)化內(nèi)控機(jī)制，防止權(quán)力濫用?！?017年1月6日，王岐山在十八屆中紀(jì)委七次全會的工作報(bào)告中指出：“查找監(jiān)督執(zhí)紀(jì)各環(huán)節(jié)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，梳理、歸納、提煉、總結(jié)黨的十八大以來的創(chuàng)新實(shí)踐，規(guī)范審批程序和內(nèi)控制度?！笔藢昧腥珪ㄟ^的《中國共產(chǎn)黨黨內(nèi)監(jiān)督條例》第三十四條規(guī)定：“健全內(nèi)控機(jī)制?！币虼耍瑑?nèi)部控制不能定位在“會計(jì)監(jiān)督”之內(nèi)。但政出多門，“一人一把號、各吹各的調(diào)”不行，不能各自為政，需要統(tǒng)籌兼顧、系統(tǒng)謀劃、形成合力、同向發(fā)力、整體推進(jìn)。

2023年12月18日，財(cái)政部、國家衛(wèi)生健康委、國家醫(yī)保局、國家中醫(yī)藥局印發(fā)的《關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)公立醫(yī)院內(nèi)部控制建設(shè)的指導(dǎo)意見》（財(cái)會〔2023〕31號）在“基本原則”中規(guī)定：“堅(jiān)持系統(tǒng)思維。公立醫(yī)院內(nèi)部控制要確保覆蓋各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動及相關(guān)業(yè)務(wù)活動，貫穿決策、執(zhí)行、監(jiān)督全過程，與內(nèi)部審計(jì)、巡視巡察、紀(jì)檢監(jiān)察等其他各類監(jiān)督機(jī)制有機(jī)貫通融合，構(gòu)建內(nèi)外協(xié)同、銜接高效、運(yùn)轉(zhuǎn)有序的內(nèi)部控制工作機(jī)制?！逼鋬?yōu)點(diǎn)是“堅(jiān)持系統(tǒng)思維”，四部門“形成合力、同向發(fā)力”，還提到“各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動及相關(guān)業(yè)務(wù)活動”“內(nèi)部控制環(huán)境”等；不足的是“相關(guān)業(yè)務(wù)活動”而不是“全部業(yè)務(wù)活動”即全覆蓋，如醫(yī)院中存在的在晉升職務(wù)、職稱中暗箱運(yùn)作的“人力資源內(nèi)部控制”等遺漏了。建議財(cái)政部和教育部同制定“內(nèi)部控制”方面的文件。

（2）高校內(nèi)部控制與管理會計(jì)的關(guān)系也很密切

在研究高校內(nèi)部控制與高校管理會計(jì)關(guān)系的論著中，很少有學(xué)者論及這兩者的關(guān)系，因此，研究高校內(nèi)部控制很少聯(lián)系高校管理會計(jì)，研究高校管理會計(jì)也很少聯(lián)系高校內(nèi)部控制。其實(shí)兩者都是為了提高內(nèi)部管理水平，兩者關(guān)系非常密切。查理斯特·霍格林[31]指出：“內(nèi)部控制曾一度被認(rèn)為是屬于高級會計(jì)教程，……至于內(nèi)部管理控制，則屬管理會計(jì)的范疇。”英格拉姆等[32]指出：“會計(jì)在保證信息的可靠性和保護(hù)公司資源中的作用一般被認(rèn)為是會計(jì)的內(nèi)部控制職能。它在大多數(shù)組織中是一項(xiàng)主要的管理會計(jì)活動?！惫罁P(yáng)[33]指出：“在泰羅制時(shí)代所產(chǎn)生的預(yù)算控制論、標(biāo)準(zhǔn)成本會計(jì)理論，以及差異分析理論的啟示之下，一門著重于研究完善企業(yè)內(nèi)部會計(jì)控制的理論——管理會計(jì)學(xué)問世了。管理會計(jì)學(xué)說的創(chuàng)立，使會計(jì)控制的體系發(fā)生了突破性變化，它標(biāo)志著人類的會計(jì)控制領(lǐng)域進(jìn)一步向縱深延展，從此，學(xué)者們在會計(jì)的外部控制與內(nèi)部控制之間架起了一座橋梁。”由此可見，高校內(nèi)部控制制度的設(shè)計(jì)還應(yīng)考慮高校管理會計(jì)的需要。

4.高校內(nèi)部控制與預(yù)算的關(guān)系

邁克爾·查特菲爾德[34]曾指出：“在內(nèi)部控制、預(yù)算和審計(jì)程序方面，周代在古代是無與倫比的。”在《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》中已對“預(yù)算”作了規(guī)定，如第十一條“預(yù)算管理情況”，第十二條“預(yù)算控制”，第四章第一節(jié)“預(yù)算業(yè)務(wù)控制”等。

5.高校內(nèi)部控制與資產(chǎn)的關(guān)系

在《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》中已對“資產(chǎn)”進(jìn)行了規(guī)定，如第十一條“資產(chǎn)管理情況”和“政府采購管理情況”，第十二條“財(cái)產(chǎn)保護(hù)控制”，第四章第三節(jié)“政府采購業(yè)務(wù)控制”第四節(jié)“資產(chǎn)控制”等。

（二）高校預(yù)算制度建設(shè)和執(zhí)行需與其他改革整體推進(jìn)

1.高校預(yù)算與會計(jì)的關(guān)系

2018年發(fā)布的《預(yù)算法》第六章為“預(yù)算執(zhí)行”，誰執(zhí)行？會計(jì)；第八章為“決算”，誰編制決算？會計(jì)。由此可見，高校預(yù)算與財(cái)務(wù)會計(jì)的關(guān)系密切。但是，1985年、1993年的《會計(jì)法》在第二十二條“會計(jì)機(jī)構(gòu)、會計(jì)人員的主要職責(zé)”中還提到“分析預(yù)算”；而1999年、2017年、2024年的《會計(jì)法》中連“預(yù)算”兩字都沒有。這表明《預(yù)算法》與《會計(jì)法》不協(xié)調(diào)，需要整體推進(jìn)。

《預(yù)算法》不會提到“管理會計(jì)”，管理會計(jì)卻規(guī)定了“預(yù)算”：《管理會計(jì)應(yīng)用指引200號——預(yù)算管理》《管理會計(jì)應(yīng)用指引201號——滾動預(yù)算》《管理會計(jì)應(yīng)用指引202號——零基預(yù)算》《管理會計(jì)應(yīng)用指引203號——彈性預(yù)算》《管理會計(jì)應(yīng)用指引204號——作業(yè)預(yù)算》。由此可見，高校預(yù)算與管理會計(jì)的關(guān)系密切。但是，高校預(yù)算制度的上位法是哪個？是《會計(jì)法》《預(yù)算法》，還是《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》？但這幾個與《管理會計(jì)應(yīng)用指引》都沒有關(guān)系，這就需要系統(tǒng)性。

2.高校預(yù)算與財(cái)務(wù)的關(guān)系

《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》第三章為“預(yù)算管理”，從第十一條至第二十條共十條。2010年，時(shí)任財(cái)政部部長謝旭人[35]指出：“要緊緊抓住預(yù)算編制這個‘龍頭’?！?000年6月12日，教育部、財(cái)政部發(fā)布的《關(guān)于高等學(xué)校建立經(jīng)濟(jì)責(zé)任制加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理的幾點(diǎn)意見》（教財(cái)〔2000〕14號）規(guī)定：“學(xué)校預(yù)算一經(jīng)正式確定，就應(yīng)成為全校經(jīng)濟(jì)工作的‘指揮棒’。”高校預(yù)算是全校經(jīng)濟(jì)工作的“龍頭”“指揮棒”，但在高校中沒有獨(dú)立“預(yù)算制度”，《管理會計(jì)應(yīng)用指引》和《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》都可規(guī)定“預(yù)算”，高校預(yù)算制度建設(shè)與預(yù)算地位不相稱，缺乏系統(tǒng)性。

3.高校預(yù)算與審計(jì)的關(guān)系

2018年11月8日，財(cái)政部發(fā)布的《關(guān)于貫徹落實(shí)〈中共中央、國務(wù)院關(guān)于全面實(shí)施預(yù)算績效管理的意見〉的通知》（財(cái)預(yù)〔2018〕167號）指出：“預(yù)算編制環(huán)節(jié)突出績效導(dǎo)向。將績效關(guān)口前移，各部門各單位要對新出臺重大政策、項(xiàng)目，結(jié)合預(yù)算評審、項(xiàng)目審批等開展事前績效評估，評估結(jié)果作為申請預(yù)算的必備要件，防止‘拍腦袋決策’，從源頭上提高預(yù)算編制的科學(xué)性和精準(zhǔn)性。”這里，強(qiáng)調(diào)的是“預(yù)算編制環(huán)節(jié)突出績效導(dǎo)向”，“將績效關(guān)口前移”，“結(jié)合預(yù)算評審”，“從源頭上提高預(yù)算編制的科學(xué)性和精準(zhǔn)性”。但高校尚未建立“預(yù)算評審”制度。

4.高校預(yù)算與資產(chǎn)的關(guān)系

2015年12月23日，財(cái)政部發(fā)布《關(guān)于進(jìn)一步規(guī)范和加強(qiáng)行政事業(yè)單位國有資產(chǎn)管理的指導(dǎo)意見》（財(cái)資〔2015〕90號）提出“堅(jiān)持資產(chǎn)管理與預(yù)算管理相結(jié)合”，“堅(jiān)持資產(chǎn)管理與財(cái)務(wù)管理、實(shí)物管理與價(jià)值管理相結(jié)合”，“資產(chǎn)管理”管“存量”，“預(yù)算管理”管“增量”，可見，高校預(yù)算與資產(chǎn)的關(guān)系密切。

（三）高校會計(jì)與審計(jì)的關(guān)系密切

會計(jì)與審計(jì)不存在血緣關(guān)系。1960年，莫茨等[36]在《審計(jì)理論結(jié)構(gòu)》中指出：“審計(jì)與會計(jì)之間的關(guān)系是密切的，但它們的性質(zhì)是根本不同的。二者只是事務(wù)上的同事關(guān)系，但不存在血緣關(guān)系?！蔽拇T[30]405的研究顯示：“審計(jì)史學(xué)家理查德·布朗（Richard Brown）在論述審計(jì)起源的問題時(shí)曾經(jīng)指出：審計(jì)的起源可追溯到與會計(jì)起源相距不遠(yuǎn)的時(shí)代……當(dāng)文明的發(fā)展產(chǎn)生了需要某人受托管理他人財(cái)產(chǎn)的時(shí)候，顯然就要求對前者的誠實(shí)性進(jìn)行某種檢查?！?/p>

但會計(jì)與審計(jì)的關(guān)系密切，審計(jì)的對象是“財(cái)務(wù)收支”即“會計(jì)數(shù)據(jù)”。2021年10月23日，十三屆全國人大常委會第三十一次會議修正的《審計(jì)法》第二條規(guī)定：“國務(wù)院各部門和地方各級人民政府及其各部門的財(cái)政收支，國有的金融機(jī)構(gòu)和企業(yè)事業(yè)組織的財(cái)務(wù)收支，以及其他依照本法規(guī)定應(yīng)當(dāng)接受審計(jì)的財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支，依照本法規(guī)定接受審計(jì)監(jiān)督。審計(jì)機(jī)關(guān)對前款所列財(cái)政收支或者財(cái)務(wù)收支的真實(shí)、合法和效益，依法進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督?！?/p>

（四）高校會計(jì)與財(cái)務(wù)的關(guān)系密切

“會計(jì)”與“財(cái)務(wù)”是兩門學(xué)科，但它們之間關(guān)系密切，因此有“財(cái)會工作”“財(cái)會人員”“財(cái)會監(jiān)督”等提法。

綜上所述，高校財(cái)務(wù)領(lǐng)域中“內(nèi)部控制”“預(yù)算”“會計(jì)”“審計(jì)”“財(cái)務(wù)”“資產(chǎn)”之間關(guān)系密切，它們之間相互聯(lián)系、相互依存。只有“萬事萬物是相互聯(lián)系、相互依存”才能有“系統(tǒng)”，黨的二十大報(bào)告指出：“萬事萬物是相互聯(lián)系、相互依存的。只有用普遍聯(lián)系的、全面系統(tǒng)的、發(fā)展變化的觀點(diǎn)觀察事物，才能把握事物發(fā)展規(guī)律?！闭缌?xí)近平[37]在2018年的深入推動長江經(jīng)濟(jì)帶發(fā)展座談會上指出：“要堅(jiān)持整體推進(jìn)，增強(qiáng)各項(xiàng)措施的關(guān)聯(lián)性和耦合性，防止畸重畸輕、單兵突進(jìn)、顧此失彼。要堅(jiān)持重點(diǎn)突破，……實(shí)現(xiàn)整體推進(jìn)和重點(diǎn)突破相統(tǒng)一?！备咝Ｘ?cái)務(wù)領(lǐng)域的制度建設(shè)必須堅(jiān)持系統(tǒng)觀念，形成合力，同向發(fā)力，才能達(dá)到高校財(cái)務(wù)高質(zhì)量發(fā)展。

三、“堅(jiān)持系統(tǒng)觀念”應(yīng)處理好的高校財(cái)務(wù)關(guān)系

（一）堅(jiān)持系統(tǒng)觀念需要處理好各種關(guān)系

黨的二十大報(bào)告指出：“必須堅(jiān)持系統(tǒng)觀念?！盐蘸萌趾途植俊?dāng)前和長遠(yuǎn)、宏觀和微觀、主要矛盾和次要矛盾、特殊和一般的關(guān)系?！倍畬萌腥珪ㄟ^的《決定》指出：“堅(jiān)持系統(tǒng)觀念，處理好經(jīng)濟(jì)和社會、政府和市場、效率和公平、活力和秩序、發(fā)展和安全等重大關(guān)系，增強(qiáng)改革系統(tǒng)性、整體性、協(xié)同性?！?/p>

（二）《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》中規(guī)定應(yīng)處理好三個財(cái)務(wù)關(guān)系

《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》共發(fā)布過三次，其中第三次2022年6月30日財(cái)政部、教育部發(fā)布的《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》（財(cái)教〔2022〕128號）第三條規(guī)定：“高等學(xué)校財(cái)務(wù)管理的基本原則是：執(zhí)行國家有關(guān)法律法規(guī)和財(cái)務(wù)規(guī)章制度；堅(jiān)持勤儉辦學(xué)的方針；正確處理事業(yè)發(fā)展需要和資金供給的關(guān)系，社會效益和經(jīng)濟(jì)效益的關(guān)系，國家、學(xué)校和個人三者利益的關(guān)系?！钡诙闻c上相同，第一次的第一個基本原則是“貫徹執(zhí)行國家有關(guān)法律”，第二次和第三次改為“執(zhí)行國家有關(guān)法律”，少了“貫徹”兩字，其他的處理三個關(guān)系都相同。除了這三個關(guān)系外，至少還應(yīng)處理好另外三個財(cái)務(wù)關(guān)系。

（三）“堅(jiān)持系統(tǒng)觀念”高校還應(yīng)處理好的財(cái)務(wù)關(guān)系

1.處理好守正與創(chuàng)新的關(guān)系

“必須堅(jiān)持守正創(chuàng)新”是黨的二十大報(bào)告強(qiáng)調(diào)的“六個必須堅(jiān)持”之一。黨的二十大報(bào)告指出：“守正才能不迷失方向、不犯顛覆性錯誤，創(chuàng)新才能把握時(shí)代、引領(lǐng)時(shí)代?！笔卣?，就是恪守正道，堅(jiān)守高校財(cái)務(wù)的發(fā)展規(guī)律，堅(jiān)守馬克思主義是高校財(cái)務(wù)行動指南之正，堅(jiān)守中國共產(chǎn)黨領(lǐng)導(dǎo)高校財(cái)務(wù)之正，堅(jiān)守為民理財(cái)之正；守正，就是堅(jiān)守真理、弘揚(yáng)正氣、堅(jiān)持原則、嚴(yán)格遵守財(cái)經(jīng)紀(jì)律和財(cái)會法規(guī)，敢抓敢管。創(chuàng)新就是開拓進(jìn)取，推陳出新，革故鼎新，正本清源，固本培元，與時(shí)俱進(jìn)；守正不守舊，創(chuàng)新財(cái)會體制機(jī)制。守正與創(chuàng)新的辯證關(guān)系是：在守正基礎(chǔ)上創(chuàng)新，不會迷失方向；在創(chuàng)新前提下守正，不會僵化保守。守正與創(chuàng)新相輔相成，是一個不可分割的有機(jī)整體和系統(tǒng)。守正不渝，創(chuàng)新不止。

2.處理好當(dāng)前與長遠(yuǎn)的關(guān)系

“堅(jiān)持系統(tǒng)觀念”必須處理好當(dāng)前和長遠(yuǎn)的關(guān)系。2015年1月23日，習(xí)近平在十八屆中央政治局第二十次集體學(xué)習(xí)時(shí)指出：“善于處理局部和全局、當(dāng)前和長遠(yuǎn)、重點(diǎn)和非重點(diǎn)的關(guān)系，在權(quán)衡利弊中趨利避害、作出最為有利的戰(zhàn)略抉擇。全面深化改革，不能東一榔頭西一棒子，而是要突出改革的系統(tǒng)性、整體性、協(xié)同性?！?023年11月16日，習(xí)近平指出：“不斷增強(qiáng)各項(xiàng)工作的系統(tǒng)性、整體性、協(xié)同性。要統(tǒng)籌兼顧，推動局部和全局相協(xié)調(diào)、治標(biāo)和治本相貫通、當(dāng)前和長遠(yuǎn)相結(jié)合?！备咝５馁Y金投入必須有前瞻性和戰(zhàn)略性，前瞻性就是立足當(dāng)前、著眼長遠(yuǎn)；戰(zhàn)略性就是當(dāng)期目標(biāo)與遠(yuǎn)期戰(zhàn)略目標(biāo)相結(jié)合。在保障高校正常運(yùn)行前提下，集中財(cái)力辦大事，要堅(jiān)持盡力而為、量力而行。有的高校領(lǐng)導(dǎo)因任期內(nèi)“政績”的需要，搞一些“短平快”的項(xiàng)目或負(fù)債累累盲目鋪攤子，影響高校事業(yè)的可持續(xù)發(fā)展和高校財(cái)務(wù)的可持續(xù)發(fā)展。

3、處理好發(fā)展與安全的關(guān)系

“堅(jiān)持系統(tǒng)觀念”必須處理好發(fā)展和安全的關(guān)系。習(xí)近平[38]指出：“安全是發(fā)展的前提，發(fā)展是安全的保障?！绷?xí)近平[39]指出：“安全和發(fā)展是一體之兩翼、驅(qū)動之雙輪。安全是發(fā)展的保障，發(fā)展是安全的目的?！薄鞍l(fā)展”和“安全”休戚相關(guān)，中央全面深化改革委員會共提到五次：第十三次會議提“統(tǒng)籌發(fā)展和安全”，第十五次會議提“統(tǒng)籌發(fā)展和安全”，第十八次會議提“統(tǒng)籌發(fā)展和安全”，第二十一次會議提“要統(tǒng)籌發(fā)展和安全”，第二十四次會議提“要統(tǒng)籌發(fā)展和安全”。中央經(jīng)濟(jì)工作會議共提到兩次：2020年提“更好統(tǒng)籌發(fā)展和安全”，2021年提“統(tǒng)籌發(fā)展和安全”。中央財(cái)經(jīng)委員會共提到兩次：第九次會議提“更好統(tǒng)籌發(fā)展和安全”，第十一次會議強(qiáng)調(diào)“重視統(tǒng)籌發(fā)展和安全?！?/p>

2014年11月17日，《教育部關(guān)于加強(qiáng)直屬高校直屬單位財(cái)務(wù)隊(duì)伍建設(shè)的意見》（教人〔2014〕6號）指出：“不斷提高單位領(lǐng)導(dǎo)班子為民理財(cái)、依法理財(cái)、科學(xué)理財(cái)、平安理財(cái)?shù)哪芰退?。……?yán)格遵守和執(zhí)行國家財(cái)經(jīng)法規(guī)，進(jìn)一步完善內(nèi)部控制制度，加強(qiáng)自我約束、自我監(jiān)督，防范財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。”提出了“平安理財(cái)”的要求。2017年與2021年，中紀(jì)委對中管31所高校巡視中列出的“風(fēng)險(xiǎn)區(qū)域”有：“校辦企業(yè)”“基建”“附屬醫(yī)院”“后勤管理”“科研經(jīng)費(fèi)”“合作辦學(xué)”“干部選任”“財(cái)務(wù)管理”“采購”“招生”“資產(chǎn)管理”等領(lǐng)域。不少高校書記、校長腐敗，貪婪導(dǎo)致權(quán)力凌駕于制度之上，游離于監(jiān)督之外。因此，高校必須增強(qiáng)憂患意識，強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)觀念，牢固樹立底線思維，居安思危，加強(qiáng)重大風(fēng)險(xiǎn)預(yù)測預(yù)警能力，做好未雨綢繆工作，努力化危為機(jī)、轉(zhuǎn)危為安，切實(shí)使高校事業(yè)和高校財(cái)務(wù)高質(zhì)量發(fā)展與可持續(xù)發(fā)展。

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