在網(wǎng)絡(luò)時(shí)代，隨著互聯(lián)網(wǎng)用戶的急劇增加，電子商務(wù)將成為21世紀(jì)主導(dǎo)的商務(wù)模式。電子商務(wù)是一種整合了商業(yè)運(yùn)作中的信息流、資金流、物流，并通過(guò)計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)完成的商品交易新模式，它所表現(xiàn)出的無(wú)國(guó)界性、虛擬化、數(shù)字化、隱匿化等特點(diǎn)及其交易方式、流轉(zhuǎn)程序、支付方式都與傳統(tǒng)商務(wù)有很大區(qū)別。目前，我國(guó)對(duì)電子商務(wù)的稅收法規(guī)和稅收征管存在很多空白和盲點(diǎn)，這為企業(yè)利用電子商務(wù)避稅提供了較大的空間。
　　
　　一、企業(yè)對(duì)電子商務(wù)的理解
　　
　　網(wǎng)絡(luò)時(shí)代電子商務(wù)是大勢(shì)所趨，中國(guó)的企業(yè)無(wú)論什么經(jīng)濟(jì)形態(tài)，只要是面向市場(chǎng)的企業(yè)，都應(yīng)當(dāng)具備做電子商務(wù)的基礎(chǔ)。許多傳統(tǒng)企業(yè)對(duì)電子商務(wù)的理解存在誤區(qū)，有的企業(yè)認(rèn)為電子商務(wù)就是電子交易，即投資建設(shè)一個(gè)網(wǎng)站賣(mài)自己的產(chǎn)品，有的企業(yè)甚至認(rèn)為電子商務(wù)就是建一個(gè)網(wǎng)頁(yè)宣傳自己。事實(shí)上，企業(yè)電子商務(wù)所強(qiáng)調(diào)的是在網(wǎng)絡(luò)計(jì)算機(jī)環(huán)境下的商業(yè)化應(yīng)用，這不僅僅是一種單純的交易，而是把買(mǎi)方、賣(mài)方、廠商和合作伙伴通過(guò)互聯(lián)網(wǎng)、企業(yè)內(nèi)部網(wǎng)和企業(yè)外部網(wǎng)全面結(jié)合起來(lái)的一種應(yīng)用。IT行業(yè)作為電子商務(wù)的直接發(fā)動(dòng)者和參與者，他們所認(rèn)識(shí)到的是最具體的電子商務(wù)，Intel公司認(rèn)為：“電子商務(wù)＝電子市場(chǎng)＋電子交易＋電子服務(wù)?！盜BM公司認(rèn)為，電子商務(wù)即E-business，是把買(mǎi)賣(mài)雙方、廠商和合作伙伴在Internet上結(jié)合起來(lái)運(yùn)用，即“電子商務(wù)＝IT＋Web”；HP公司認(rèn)為：“電子商務(wù)是通過(guò)電子化的手段來(lái)完成商業(yè)貿(mào)易活動(dòng)的一種方式，電子商務(wù)使我們能以電子交易為手段完成物品和服務(wù)等的交換?！焙?jiǎn)單地說(shuō)，電子商務(wù)就是利用互聯(lián)網(wǎng)進(jìn)行商業(yè)活動(dòng)，電子商務(wù)不僅包括商務(wù)和服務(wù)的網(wǎng)上交易，還涉及從“供”到“需”的整個(gè)社會(huì)生產(chǎn)的各個(gè)環(huán)節(jié)，它不僅僅是硬件和軟件的結(jié)合，更是把買(mǎi)家、賣(mài)家、廠商和合作伙伴利用因特網(wǎng)技術(shù)與現(xiàn)有的系統(tǒng)結(jié)合起來(lái)開(kāi)展業(yè)務(wù)。
　　
　　二、企業(yè)利用電子商務(wù)避稅的優(yōu)勢(shì)
　　
　　1.電子商務(wù)銷(xiāo)售數(shù)字產(chǎn)品具有較大避稅空間
　　電子商務(wù)交易分為三種類(lèi)型：銷(xiāo)售有形產(chǎn)品、提供服務(wù)、銷(xiāo)售數(shù)字產(chǎn)品。企業(yè)通過(guò)電子商務(wù)銷(xiāo)售有形產(chǎn)品，有形產(chǎn)品的配送仍需通過(guò)傳統(tǒng)的運(yùn)輸渠道進(jìn)行。企業(yè)通過(guò)電子商務(wù)遠(yuǎn)程提供信息服務(wù)，這類(lèi)商務(wù)活動(dòng)在商家和消費(fèi)者之間不進(jìn)行任何有形商品的交換，但伴隨著信息流轉(zhuǎn)同時(shí)也有現(xiàn)金的流轉(zhuǎn)。企業(yè)利用電子商務(wù)銷(xiāo)售有形產(chǎn)品或提供服務(wù)，與傳統(tǒng)商務(wù)方式相比，增加了稅務(wù)機(jī)關(guān)稅收征管和稽查的難度。企業(yè)通過(guò)電子商務(wù)銷(xiāo)售數(shù)字產(chǎn)品，比如將圖表、文本、聲音轉(zhuǎn)化為純數(shù)字產(chǎn)品加以傳送或銷(xiāo)售，購(gòu)買(mǎi)數(shù)字產(chǎn)品的顧客利用電腦、MP3等設(shè)備重建這些圖片、影像、文本或音樂(lè)進(jìn)而直接擁有純數(shù)字信息，該種電子商務(wù)形式訂貨、傳遞、付款所有的交易流程都是在互聯(lián)網(wǎng)上進(jìn)行的，它表現(xiàn)出無(wú)國(guó)界性、虛擬化、數(shù)字化、隱匿化等特點(diǎn)，能使雙方越過(guò)地理界限進(jìn)行交易，脫離了傳統(tǒng)的物流配送系統(tǒng)，是一種真正的交易革新，它的產(chǎn)品交易方式、支付方式與傳統(tǒng)商務(wù)有很大區(qū)nUpX0y9d/D/G8LwhuncV+qZBhM3I8mHaufCRpvFU7IE=別，具有較大的避稅空間。
　　2.電子商務(wù)挑戰(zhàn)了傳統(tǒng)稅收征管方式
　　電子商務(wù)通過(guò)網(wǎng)絡(luò)實(shí)現(xiàn)數(shù)字產(chǎn)品交易，使常設(shè)機(jī)構(gòu)、固定基地等傳統(tǒng)標(biāo)志位置難以確定；數(shù)字化商品交易打破了地理疆域的限制，使海關(guān)關(guān)稅制度鞭長(zhǎng)莫及；數(shù)字化產(chǎn)品交易性質(zhì)模糊，為納稅人利用不同種類(lèi)所得稅率差異避稅提供了可能；電子商務(wù)的虛擬化使收入和費(fèi)用的轉(zhuǎn)移更為隱蔽；電子商務(wù)無(wú)紙化交易使傳統(tǒng)憑證賬冊(cè)不復(fù)存在，削弱了稅務(wù)當(dāng)局獲取納稅人經(jīng)營(yíng)狀況和財(cái)務(wù)信息的能力；電子商務(wù)所采用的交易保密措施增加了稅務(wù)機(jī)關(guān)掌握納稅人財(cái)務(wù)信息的難度；電子商務(wù)的方便和快捷使轉(zhuǎn)讓定價(jià)操作更為容易；電子商務(wù)低廉的交易成本沖擊了可見(jiàn)貨幣流量的交易體系，使企業(yè)利用避稅港避稅更加盛行。
　　3.電子商務(wù)的相關(guān)法規(guī)和稅收征管存在漏洞
　　目前我國(guó)的《公司法》缺乏對(duì)電子商務(wù)企業(yè)的設(shè)立、運(yùn)營(yíng)、監(jiān)管措施，《會(huì)計(jì)法》對(duì)電子商務(wù)企業(yè)的會(huì)計(jì)制度的建立、會(huì)計(jì)賬冊(cè)的保管沒(méi)有明確的規(guī)定，現(xiàn)行稅法缺乏對(duì)電子商務(wù)企業(yè)征稅的規(guī)范性條款，對(duì)數(shù)字產(chǎn)品銷(xiāo)售應(yīng)交增值稅還是營(yíng)業(yè)稅沒(méi)有明確的規(guī)定，電子商務(wù)企業(yè)常設(shè)機(jī)構(gòu)的認(rèn)定、所得的來(lái)源和性質(zhì)的認(rèn)定以及稅收征納方面都存在模糊之處，加上我國(guó)對(duì)電子商務(wù)稅收征管和稽查手段落后，缺乏專(zhuān)門(mén)針對(duì)電子商務(wù)的反避稅措施，這一切使得企業(yè)利用電子商務(wù)避稅具有無(wú)可比擬的優(yōu)勢(shì)。
　　
　　三、流轉(zhuǎn)稅避稅策略
　　
　　1.利用電子商務(wù)企業(yè)性質(zhì)難以認(rèn)定避稅
　　多數(shù)從事電子商務(wù)的企業(yè)注冊(cè)地位于高新技術(shù)園區(qū)，擁有高新技術(shù)企業(yè)證書(shū)，但是其營(yíng)業(yè)執(zhí)照上限定的營(yíng)業(yè)范圍并沒(méi)有明確提及電子商務(wù)業(yè)務(wù)，有些企業(yè)營(yíng)業(yè)執(zhí)照上注明從事系統(tǒng)集成和軟件開(kāi)發(fā)銷(xiāo)售、出口，但實(shí)際上主要從事電子商務(wù)業(yè)務(wù)，這類(lèi)企業(yè)不同的認(rèn)定性質(zhì)將享受不同的稅收待遇。如果認(rèn)定為生產(chǎn)制造企業(yè)和商業(yè)企業(yè)適用于增值稅，而且生產(chǎn)制造企業(yè)和商業(yè)企業(yè)在增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣時(shí)間上規(guī)定不同，作為軟件企業(yè)還可以享受超過(guò)規(guī)定增值稅稅收負(fù)擔(dān)率的部分實(shí)行即征即退的稅收優(yōu)惠政策；如果認(rèn)定為服務(wù)性企業(yè)則適用營(yíng)業(yè)稅，從事電子商務(wù)服務(wù)的電訊企業(yè)與普通企業(yè)執(zhí)行的營(yíng)業(yè)稅稅率也不同，從事電子商務(wù)服務(wù)的電訊企業(yè)按3%稅率繳納營(yíng)業(yè)稅，從事電子商務(wù)服務(wù)的普通企業(yè)則需按5%的稅率繳納營(yíng)業(yè)稅?？梢?jiàn)電子商務(wù)企業(yè)的定性成為流轉(zhuǎn)稅納稅的關(guān)鍵問(wèn)題，由于上述認(rèn)定較為復(fù)雜，納稅人可根據(jù)自己的實(shí)際情況和稅法上的不同規(guī)定進(jìn)行有利于避稅的企業(yè)性質(zhì)認(rèn)定操作。
　　 2.利用數(shù)字產(chǎn)品銷(xiāo)售收入性質(zhì)難以認(rèn)定避稅
　　電子商務(wù)的出現(xiàn)使得商品、勞務(wù)和特許權(quán)難以區(qū)分，因?yàn)樯唐?、勞?wù)和特許權(quán)在網(wǎng)絡(luò)上傳遞時(shí)都是以數(shù)字化的資訊存在的，稅務(wù)當(dāng)局很難在其傳遞中確定它是銷(xiāo)售所得、勞務(wù)所得還是特許權(quán)使用費(fèi)，同時(shí)數(shù)字化信息易于傳遞、復(fù)制、修改和變更等特征又使得電子商務(wù)所得性質(zhì)的劃分困難重重，從而導(dǎo)致稅務(wù)處理上的混亂和難于區(qū)分。如果將電子商務(wù)數(shù)字產(chǎn)品的銷(xiāo)售收入視為商品銷(xiāo)售收入通常適用17%的增值稅，視為勞務(wù)收入則適用5%的營(yíng)業(yè)稅，企業(yè)可根據(jù)平衡點(diǎn)的原理，決定是繳納增值稅合適，還是繳納營(yíng)業(yè)稅合適。
　　3.利用數(shù)字產(chǎn)品進(jìn)出口規(guī)避關(guān)稅
　　關(guān)稅是一個(gè)國(guó)家的海關(guān)對(duì)進(jìn)出口商品征收的一種稅。數(shù)字化商品通過(guò)無(wú)形的電子空間在國(guó)際間傳輸，打破了傳統(tǒng)交易下國(guó)家之間地理疆域的限制，缺乏明確清晰的地理路線，交易標(biāo)的無(wú)須經(jīng)過(guò)海關(guān)檢驗(yàn)，使企業(yè)利用電子商務(wù)規(guī)避關(guān)稅成為可能。是否對(duì)國(guó)際電子商務(wù)免征關(guān)稅，到目前為止還是一個(gè)有爭(zhēng)議的話題，以美國(guó)為代表的發(fā)達(dá)國(guó)家積極倡導(dǎo)對(duì)國(guó)際電子商務(wù)永久性免征關(guān)稅，而以印度、巴基斯坦等國(guó)為代表的發(fā)展中國(guó)家則堅(jiān)決反對(duì)對(duì)電子商務(wù)長(zhǎng)期免征關(guān)稅，聯(lián)合國(guó)在2000年1月發(fā)表的《1999年人權(quán)發(fā)展報(bào)告》中也堅(jiān)持對(duì)電子商務(wù)征稅，我國(guó)鼓勵(lì)電子商務(wù)的發(fā)展，對(duì)數(shù)字產(chǎn)品進(jìn)出口是否征收關(guān)稅沒(méi)有明確的規(guī)定，電子商務(wù)企業(yè)可利用數(shù)字產(chǎn)品的進(jìn)出口規(guī)避關(guān)稅。
　　
　　四、所得稅避稅的策略
　　
　　1.利用稅收管轄權(quán)避稅
　　我國(guó)同時(shí)行使居民稅收管轄權(quán)和所得來(lái)源地稅收管轄權(quán)，對(duì)中國(guó)居民的全球所得以及非居民來(lái)源于我國(guó)的所得征稅，對(duì)不同類(lèi)型的所得來(lái)源地判斷標(biāo)準(zhǔn)不一樣，比如判定經(jīng)營(yíng)所得來(lái)源地采用常設(shè)機(jī)構(gòu)標(biāo)準(zhǔn)，判定勞務(wù)所得采用勞務(wù)提供地標(biāo)準(zhǔn)，特許權(quán)使用費(fèi)則通常采用特許權(quán)使用地標(biāo)準(zhǔn)等。然而，由于電子商務(wù)的虛擬化、數(shù)字化、匿名化、無(wú)國(guó)界和支付方式電子化等特點(diǎn)，使其交易情況大多被轉(zhuǎn)換為“數(shù)據(jù)流”在網(wǎng)絡(luò)中傳送，使稅務(wù)機(jī)關(guān)難以根據(jù)傳統(tǒng)的稅收原則判斷交易對(duì)象、交易場(chǎng)所、制造商所在地、交貨地點(diǎn)、服務(wù)提供地、使用地等。隨著電子商務(wù)的發(fā)展，企業(yè)可根據(jù)需要選擇交易的發(fā)生地、勞務(wù)提供地、使用地，使稅務(wù)機(jī)關(guān)無(wú)法確定征稅對(duì)象、納稅人和納稅地點(diǎn)進(jìn)行避稅。
　　2.利用常設(shè)機(jī)構(gòu)避稅
　　電子商務(wù)使得非居民能夠通過(guò)設(shè)在中國(guó)服務(wù)器上的網(wǎng)址銷(xiāo)售貨物到境內(nèi)或提供服務(wù)給境內(nèi)用戶，而我國(guó)與其他國(guó)家簽訂的稅收協(xié)定中并未對(duì)非居民互聯(lián)網(wǎng)網(wǎng)址是否構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)等涉及電子商務(wù)的問(wèn)題作出明確規(guī)定。按照協(xié)定有關(guān)“專(zhuān)為本企業(yè)進(jìn)行其他準(zhǔn)備性或輔助性活動(dòng)而設(shè)的固定營(yíng)業(yè)場(chǎng)所”的規(guī)定不應(yīng)視為常設(shè)機(jī)構(gòu)，無(wú)須在中國(guó)繳納企業(yè)所得稅。服務(wù)器或網(wǎng)站的活動(dòng)是屬于“準(zhǔn)備性或輔助性質(zhì)”的固定場(chǎng)所，還是構(gòu)成稅收協(xié)定意義上的常設(shè)機(jī)構(gòu)，對(duì)這點(diǎn)尚未定論。此外，如果通過(guò)網(wǎng)絡(luò)服務(wù)供應(yīng)商的固定基礎(chǔ)設(shè)施在國(guó)內(nèi)商議和簽發(fā)訂單，該網(wǎng)絡(luò)服務(wù)供應(yīng)商是屬于獨(dú)立代理人，還是構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)的非獨(dú)立代理人，這一點(diǎn)也不明確。稅法和稅收協(xié)定對(duì)常設(shè)機(jī)構(gòu)認(rèn)定的模糊性使企業(yè)利用電子商務(wù)避稅成為可能。
　　 3.利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅
　　電子商務(wù)的迅捷、高效顯著縮短了交易時(shí)間，進(jìn)一步促進(jìn)跨國(guó)企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部功能的一體化，跨國(guó)公司能更輕易、更方便地將產(chǎn)品開(kāi)發(fā)、銷(xiāo)售、籌資等成本費(fèi)用以網(wǎng)上交易的形式分散到各國(guó)的子公司，更靈活地調(diào)整影響關(guān)聯(lián)公司產(chǎn)品成本的各種費(fèi)用和因素來(lái)轉(zhuǎn)移關(guān)聯(lián)公司的利潤(rùn)，掩蓋價(jià)格、成本、利潤(rùn)間的正常關(guān)系。同時(shí)，由于電子商務(wù)信息加密系統(tǒng)、匿名式電子付款工具、無(wú)紙化操作及其流動(dòng)性等特點(diǎn)，使稅務(wù)機(jī)關(guān)難以掌握交易雙方的具體交易事實(shí)，相應(yīng)地會(huì)給稅務(wù)機(jī)關(guān)確定合理的關(guān)聯(lián)交易價(jià)格和作出稅務(wù)調(diào)整增加難度，這同樣為企業(yè)利用電子商務(wù)操縱轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅提供了可能。
　　4.利用避稅地避稅
　　避稅地具有避稅、積累資金、規(guī)避外匯管制、提供營(yíng)業(yè)和財(cái)產(chǎn)的保密等多種功能。電子商務(wù)從根本上改變了企業(yè)進(jìn)行商務(wù)活動(dòng)的方式，原來(lái)由人進(jìn)行的商業(yè)活動(dòng)現(xiàn)在則更多地依賴(lài)于軟件和機(jī)器來(lái)完成，使商業(yè)流動(dòng)性進(jìn)一步加強(qiáng)，公司可以利用在避稅地的站點(diǎn)輕易避稅，電子商務(wù)使大型跨國(guó)企業(yè)更輕易地在其內(nèi)部進(jìn)行轉(zhuǎn)讓定價(jià)，甚至任意一家上網(wǎng)交易的國(guó)內(nèi)企業(yè)都可以在避稅地設(shè)立一個(gè)站點(diǎn)并以此與他國(guó)企業(yè)進(jìn)行商務(wù)活動(dòng)，國(guó)內(nèi)企業(yè)將作為一個(gè)倉(cāng)庫(kù)和配送中的角色出現(xiàn)。企業(yè)將電子商務(wù)運(yùn)用于避稅地，增加了稅務(wù)機(jī)關(guān)稽查的難度。
　　(中國(guó)石油大學(xué)[華東])