【摘要】《新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)利潤(rùn)表結(jié)構(gòu)與項(xiàng)目列示進(jìn)行了重大調(diào)整：將未導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流入、但卻影響報(bào)表使用者對(duì)企業(yè)評(píng)價(jià)的“虛擬損益”單獨(dú)列示，以提醒報(bào)表使用者不要簡(jiǎn)單地將”凈利潤(rùn)”作為”實(shí)現(xiàn)損益”對(duì)待。“凈利潤(rùn)”僅表示“確認(rèn)損益”，需要剔除“虛擬損益”計(jì)算“實(shí)現(xiàn)損益”。同時(shí)，防止投資者根據(jù)“凈利潤(rùn)”對(duì)企業(yè)作出錯(cuò)誤的評(píng)價(jià)、預(yù)測(cè)；防止企業(yè)根據(jù)“凈利潤(rùn)”過度分配，影響企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。
　　 【關(guān)鍵詞】實(shí)現(xiàn)損益；確認(rèn)損益；虛擬損益
　　
　　“實(shí)現(xiàn)損益”，是”確認(rèn)損益”減”虛擬損益”后的結(jié)果。
　　“確認(rèn)損益”，是根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)在報(bào)表中確認(rèn)的損益，是在會(huì)計(jì)核算基本前提下貫徹“相關(guān)性”與“謹(jǐn)慎性”原則的產(chǎn)物。
　　“虛擬損益”，是企業(yè)根據(jù)市場(chǎng)信息或未來現(xiàn)金流量等相關(guān)信息對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債確認(rèn)的持有損益?！疤摂M損益”相對(duì)于“實(shí)現(xiàn)損益”，對(duì)當(dāng)期現(xiàn)金流量沒有任何影響。但是，“虛擬損益”對(duì)報(bào)表使用者預(yù)測(cè)、判斷企業(yè)未來具有重要的參考價(jià)值。
　　
　　一、“虛擬損益”形成的原因
　　
　　一是《新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》為了提高會(huì)計(jì)信息相關(guān)性，對(duì)那些受市場(chǎng)環(huán)境影響比較敏感的資產(chǎn)或負(fù)債引入了公允值計(jì)價(jià)模式。由于公允值計(jì)價(jià)模式要求對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債持有期間的公允價(jià)值變動(dòng)給予確認(rèn)，且將公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益，由此形成了“虛擬損益”。
　　二是會(huì)計(jì)的“謹(jǐn)慎性原則”決定了對(duì)持有資產(chǎn)充分估計(jì)減值損失，以便讓報(bào)表使用者提早了解企業(yè)資產(chǎn)的風(fēng)險(xiǎn)，作出正確的經(jīng)濟(jì)決策。
　　三是股權(quán)投資權(quán)益法下的投資收益是根據(jù)享有被投資企業(yè)凈利潤(rùn)的份額確認(rèn)的，并非到手或應(yīng)該到手的利潤(rùn)。
　　
　　二、傳統(tǒng)損益理念——“確認(rèn)損益”=“實(shí)現(xiàn)損益”
　　
　　過去，我國(guó)企業(yè)利潤(rùn)表中沒有“虛擬損益”的概念，無論損益是否實(shí)現(xiàn)，只要被會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確認(rèn)，就作為“實(shí)現(xiàn)損益”對(duì)待。實(shí)質(zhì)上，新準(zhǔn)則之前的“凈利潤(rùn)”屬于“確認(rèn)損益”，而不能等同于“實(shí)現(xiàn)損益”。因?yàn)?，“確認(rèn)損益”中還包括了“虛擬損益”。如：資產(chǎn)減值損失，是對(duì)持有資產(chǎn)的“估計(jì)損失”，并非“實(shí)現(xiàn)損失”，但是，在利潤(rùn)表中則混入了“管理費(fèi)用”、“投資損失”、“營(yíng)業(yè)外支出”等一般費(fèi)用損失。
　　之所以“虛擬損益”不等于“實(shí)現(xiàn)損益”，是因?yàn)楫?dāng)兩個(gè)企業(yè)“凈利潤(rùn)”相等，但其中一個(gè)企業(yè)存在”虛擬收益”，而另一個(gè)企業(yè)存在“虛擬損失”時(shí)，前者的“凈利潤(rùn)”在剔除“虛擬收益”后將大大縮水；而后者的“凈利潤(rùn)”在剔除“虛擬損失”后將大大增值。
　　以中信證券（600030）2007年度財(cái)務(wù)報(bào)表為例，按傳統(tǒng)損益理念理解該企業(yè)的損益為：
　　合并凈利潤(rùn)：135.46億元人民幣，母公司凈利潤(rùn)：82.59億元人民幣。
　　
　　三、引入“虛擬損益”理念
　　
　　《新準(zhǔn)則》在利潤(rùn)表項(xiàng)目中引入了“虛擬損益”的理念，將“虛擬損益”單獨(dú)列示，如“公允價(jià)值變動(dòng)收益”、“資產(chǎn)減值損失”、“對(duì)合營(yíng)企業(yè)聯(lián)營(yíng)企業(yè)的投資收益”等，有意識(shí)地引導(dǎo)報(bào)表使用者將“虛擬損益”與“實(shí)現(xiàn)損益”區(qū)別對(duì)待。
　　“虛擬損益”雖然有助于報(bào)表使用者對(duì)企業(yè)未來作出正確的判斷，但是，“虛擬損益”畢竟沒有實(shí)現(xiàn)。
　　仍以中信證券（600030）2007年度財(cái)務(wù)報(bào)表為例，將“凈利潤(rùn)”中的“虛擬損益”剔除，用“實(shí)現(xiàn)損益”評(píng)價(jià)該企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)：
　　實(shí)現(xiàn)損益=確認(rèn)損益 - 虛擬收益 + 虛擬損失
　　即：實(shí)現(xiàn)指益=凈利潤(rùn) - 公允價(jià)值變動(dòng)收益 - 對(duì)合營(yíng)企業(yè)聯(lián)營(yíng)企業(yè)的投資收益 + 資產(chǎn)減值損失
　　中信證券2007年的實(shí)現(xiàn)損益為：
　　合并報(bào)表實(shí)現(xiàn)損益：135.46-33.51- 0.09+1.47=103.33（億元人民幣）
　　母公司實(shí)現(xiàn)損益：82.59-33.68+0.02+1.52=50.45（億元人民幣）
　　
　　四、“確認(rèn)損益”與“實(shí)現(xiàn)損益”的比較
　　
　　仍以中信證券（600030）2007年度財(cái)務(wù)報(bào)表為例：
　　
　　 從集團(tuán)角度來看：“虛擬損益”比”確認(rèn)損益”少32.13億元、少24%；就母公司而言：“虛擬損益”比“確認(rèn)損益”少32.14億元、少39%。由此看出“實(shí)現(xiàn)損益”與“確認(rèn)損益”的巨大差距。
　　
　　五、用“確認(rèn)損益”——“凈利潤(rùn)”評(píng)價(jià)業(yè)績(jī)的弊端
　?。ㄒ唬┯谩按_認(rèn)損益”評(píng)價(jià)業(yè)績(jī)?cè)鲩L(zhǎng)情況
　　仍以中信證券（600030）財(cái)務(wù)報(bào)表為例：
　　
　　（二）用“實(shí)現(xiàn)損益”評(píng)價(jià)業(yè)績(jī)?cè)鲩L(zhǎng)情況
　　仍以中信證券（600030）財(cái)務(wù)報(bào)表為例：
　　
　?。ㄈ按_認(rèn)損益”與“實(shí)現(xiàn)損益”增長(zhǎng)情況比較
　　
　　從“確認(rèn)損益”與“實(shí)現(xiàn)損益”增長(zhǎng)情況差異率來看，“實(shí)現(xiàn)損益”的增長(zhǎng)幅度大大小于“確認(rèn)損益”，顯然因“虛擬損益”作用導(dǎo)致?！疤摂M損益”對(duì)業(yè)績(jī)的扭曲程度在母公司個(gè)別報(bào)表中反映更加突出。
　　由此看出，“實(shí)現(xiàn)損益”比“確認(rèn)損益”對(duì)業(yè)績(jī)的評(píng)價(jià)更可靠。
　　
　　六、如何確定“可供分配利潤(rùn)”
　　
　　根據(jù)謹(jǐn)慎性原則，可供分配利潤(rùn)不能是“凈利潤(rùn)”，即“確認(rèn)損益”。因?yàn)?，“確認(rèn)損益”中包括“虛擬收益”，用“凈利潤(rùn)”作為可供分配利潤(rùn)將導(dǎo)致企業(yè)過度分配利潤(rùn)，影響企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。
　　但是，用“實(shí)現(xiàn)損益”作為可供分配利潤(rùn)也會(huì)違背謹(jǐn)慎性原則。因?yàn)?，“?shí)現(xiàn)損益”將“虛擬損失”剔除。倘若可供分配利潤(rùn)中沒有考慮潛在損失，同樣導(dǎo)致過度分配利潤(rùn)。
　　可供分配利潤(rùn)應(yīng)該等于凈利潤(rùn)減去虛擬收益（保留“虛擬損失”）。
　　無論本期利潤(rùn)還是以前年度未分配利潤(rùn)，都應(yīng)按這一口徑調(diào)整。
　　
　　【主要參考文獻(xiàn)】
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　　［3］ 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——應(yīng)用指南.中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2006.
　?。?］ 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解.人民出版社，2007.