【摘要】5·12大地震發(fā)生后，中央及各級政府發(fā)布了與抗震救災及災后重建有關的一系列稅收優(yōu)惠政策。本文分析了這些稅收優(yōu)惠政策中存在的不足，并提出合理建議，以便能從稅收的角度減輕有關企業(yè)的負擔，以利于受災企業(yè)進行災后重建工作。
　　 【關鍵詞】災后重建；稅收政策；問題探討
　　
　　2008年5·12四川汶川強烈地震給人民生命財產和經濟社會發(fā)展造成重大損失。為支持和幫助受災地區(qū)積極開展生產自救，重建家園，鼓勵和引導社會各方面力量參與災后恢復重建工作，使地震災區(qū)早日恢復正常的生產生活秩序，國務院、各部委、各級政府制定出臺了很多政策。在諸多政策中，稅收政策作為一個重要的部分，從稅收優(yōu)惠角度給予了有關單位、個人以積極的扶持。
　　
　　一、國家關于抗震救災及災后重建稅收優(yōu)惠的有關規(guī)定
　　
　　已有的關于抗震救災及災后重建稅收優(yōu)惠政策既有中央的，又有地方的；既涉及企業(yè)所得稅、增值稅、房產稅、土地使用稅、印花稅等具體的稅種，又涉及征管、稅務登記等方面。由此可見稅收優(yōu)惠政策的全面性。
　　現行的稅收優(yōu)惠主要體現在以下政策之中：
　?。ㄒ唬﹪鴦赵?008年6月底出臺的《國務院關于支持汶川地震災后恢復重建政策措施的意見》（國發(fā)［2008］ 21號）
　　這個文件包括的內容較多，如財政、稅收、金融、土地、就業(yè)等。其中稅收政策部分有很多的優(yōu)惠內容，是地震發(fā)生后出臺的法律級次最高的、針對抗震救災及災后重建稅收優(yōu)惠的政策文件。
　　國發(fā)［2008］ 21號中的稅收政策從促進企業(yè)盡快恢復生產，減輕個人稅收負擔，支持受災地區(qū)基礎設施、房屋建筑物等恢復重建，鼓勵社會各界支持抗震救災和災后恢復重建，促進就業(yè)等五個方面分別進行了優(yōu)惠，部分內容如下：
　　1.自2008年7月1日起，對受災嚴重地區(qū)實行增值稅擴大抵扣范圍政策，允許企業(yè)新購進機器設備所含的增值稅進項稅額予以抵扣。國家限制發(fā)展的特定行業(yè)除外。
　　2.對受災嚴重地區(qū)損失嚴重的企業(yè)，免征2008年度企業(yè)所得稅；對受災地區(qū)企業(yè)取得的救災款項以及與抗震救災有關的減免稅收入，免征企業(yè)所得稅。
　　3.由政府為受災居民組織建設的安居房免征城鎮(zhèn)土地使用稅，轉讓時免征土地增值稅。對在地震中損毀的應繳而未繳契稅的居民住房，不再征收契稅；對受災居民購買安居房，按法定稅率減半征收契稅。
　　4.對單位和個體經營者將自產、委托加工或購買的貨物通過公益性社會團體、縣級以上人民政府及其部門無償捐贈給受災地區(qū)的，免征增值稅、城市維護建設稅及教育費附加。
　　5.對企業(yè)、個人通過公益性社會團體、縣級以上人民政府及其部門向受災地區(qū)的捐贈，允許在當年企業(yè)所得稅前和當年個人所得稅前全額扣除。
　　國發(fā)［2008］ 21號規(guī)定的稅收優(yōu)惠政策中，除增值稅擴大抵扣范圍政策外，凡未注明優(yōu)惠期限的，一律執(zhí)行至2008年年底止。確需延長期限的，由國務院另行決定。
　?。ǘ┴斦?國家稅務總局2008年5月底出臺的《財政部 國家稅務總局關于認真落實抗震救災及災后重建稅收政策問題的通知》財稅 ［2008］62號
　　這一政策先于國發(fā)［2008］21號出臺，是原各稅種優(yōu)惠政策中，涉及抗震救災及災后重建的稅收政策的匯總。
　　該政策的優(yōu)惠內容涉及企業(yè)所得稅、個人所得稅、房產稅、契稅、資源稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、車船稅、進出口稅收以及其他方面。政策中的優(yōu)惠內容在國發(fā)［2008］21號中均有體現，這里就不再詳述。
　?。ㄈ秶叶悇湛偩?財政部關于地震災區(qū)補發(fā)稅務登記證問題的通知》國稅發(fā)［2008］ 67號
　　這一政策主要從稅務登記證的角度給予企業(yè)優(yōu)惠，主要內容是：納稅人因地震而損毀、丟失稅務登記證的，主管稅務機關應根據納稅人的申請，及時予以補發(fā)。申請補發(fā)的稅務登記證，一律免收稅務登記證工本費。
　?。ㄋ模蛾P于四川省等遭受強烈地震災害地區(qū)延期申報納稅的通知》
　　這一政策主要是從納稅申報的角度，對受災地區(qū)納稅人、扣繳義務人延期申報納稅相關事項作了具體規(guī)定。
　　（五）四川省2008年7月底出臺的《四川關于支持災后重建政策措施的意見》
　　該政策是中央稅收優(yōu)惠政策的具體落實，如：
　　1.個人所得稅方面：省政府授權災區(qū)縣（市、區(qū)）政府批準，因災造成重大損失的個人可在3年內減征五至九成個人所得稅。
　　2.資源稅方面：納稅人開采或生產應稅產品（天然氣除外）過程中，因地震災害遭受重大損失的，2008年5月1日至2011年4月30日，免征應繳資源稅。
　　3.營業(yè)稅：受災嚴重地區(qū)的企業(yè)在新增加的就業(yè)崗位中，招用當地因災失去工作的城鎮(zhèn)職工，經縣級勞動保障部門認定，按實際招用人數予以定額依次扣減營業(yè)稅、城市維護建設稅、教育費附加和企業(yè)所得稅。定額標準為每人每年4 800元。 三年恢復重建期間，重災縣（市）按期繳納營業(yè)稅的起征點調整為月營業(yè)額
　　5 000元。
　　
　　二、現行稅收優(yōu)惠政策的不足
　　
　　國家針對受災企業(yè)稅收優(yōu)惠政策涉及面廣，幅度大，對于抗震救災及災后重建有重大的意義。但筆者認為，這些稅收優(yōu)惠政策存在一定的不足，比如：
　?。ㄒ唬┫驗膮^(qū)捐贈消費稅應稅產品不能免消費稅
　　按現在稅收政策規(guī)定，捐贈單位捐贈自產的商品免增值稅，如果是捐贈自產的消費稅應稅產品（比如汽車、成品油等），按現在政策卻不能免消費稅。
　　消費稅是以特定消費品為課稅對象所征收的一種稅，在對貨物普遍征收增值稅的基礎上，選擇少數消費品再征收一道消費稅，目的是為了調節(jié)產品結構，引導消費方向，保證國家財政收入。企業(yè)在抗震救災及災后重建期間，捐贈自產的消費稅應稅產品，屬于自愿和無償的。這屬于公益事業(yè)捐贈，符合《中華人民共和國公益事業(yè)捐贈法》，是明顯支持災區(qū)救災和重建的行為。捐贈企業(yè)為此也不會要求取得任何回報，是回報社會、主動承擔社會責任的體現。捐贈企業(yè)捐贈了消費稅應稅產品，按現在政策規(guī)定卻還要繳納消費稅，在一定程度上會降低這類企業(yè)捐贈的積極性，增加災區(qū)重建資金、相應增加政府財政支出，從而影響災區(qū)重建。因此，向災區(qū)捐贈消費稅應稅產品不能免消費稅，是不利于捐贈企業(yè)、不利于災區(qū)、也不利于政府的稅收政策。
　?。ǘ┰诳拐鹁葹闹邢驗膮^(qū)提供營業(yè)稅應稅勞務不能免營業(yè)稅
　　營業(yè)稅應稅企業(yè)（比如路橋公司）抗震救災期間到災區(qū)一線提供筑路、修橋等營業(yè)稅勞務（捐贈性質），有一些勞務是有償的，會有一部分收入，但收入金額僅是為了彌補成本費用支出，有些收入甚至不能全部彌補成本費用支出，按現在政策規(guī)定這部分收入要繳納營業(yè)稅，而不能免營業(yè)稅。
　　在抗震救災過程中，這類企業(yè)在緊急、危險的時刻作出到地震現場提供筑路、修橋等勞務的決定，公司的財產、員工在災區(qū)面臨著巨大的危險。這一勇敢行為確屬不易。這類企業(yè)作出到災區(qū)現場救災決定時，純粹是捐贈性質，并未考慮向政策方面獲取補償，僅僅是為了盡社會的責任。而這類企業(yè)實際取得的補償收入微乎其微，有些不足以補償其支出，包括燃油費、材料費、人工費等。如果對這部分收入征收營業(yè)稅，則增加了這類企業(yè)的支出金額，不能體現國家對公益捐贈行為捐贈的支持，也會影響這類企業(yè)救災的積極性。
　　（三）捐贈貨物作為視同銷售行為要調整應納稅所得額
　　《企業(yè)所得稅實施條例》第二十五條規(guī)定： 企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產交換以及將貨物、財產、勞務用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應當視同銷售貨物、轉讓財產或者提供勞務，但國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定的除外。
　　
　　而《國發(fā)[2008]21號》規(guī)定：對企業(yè)、個人通過公益性社會團體、縣級以上人民政府及其部門向受災地區(qū)的捐贈，允許在當年企業(yè)所得稅前全額扣除。需要說明的是，筆者認為這一條規(guī)定是指捐贈金額是全額扣除，而不是按會計利潤的12%限額扣除。“允許在當年企業(yè)所得稅前全額扣除”所涉及的金額是指捐贈貨物、財產、勞務的賬面價值，而不是公允價值，兩者不應該混淆。
　　現舉例說明如下：
　　[例1]甲單位將自產的賬面價值為1 000萬元、公允價值為1 100萬元的貨物通過紅十字會向地震災區(qū)捐贈，按現在政策規(guī)定，甲單位應作如下處理：
　　借：營業(yè)外支出 1 000
　　所得稅 25 （（1 100—1 000）×25%）
　　貸：產成品1 000
　　 應交稅金——所得稅25（（1 100—1 000）×25%）
　　按現有稅收優(yōu)惠政策，例1中計入營業(yè)外支出的1 000萬元可以在企業(yè)所得稅前全額扣除，而公允價值與賬面價值之間的差異100萬元，卻無優(yōu)惠政策規(guī)定：不再作為視同銷售。也就是說，仍然要作為視同銷售行為，調整應納稅所得額。
　　捐贈貨物要免增值稅，也能在企業(yè)所得稅前全額扣除，但卻仍然要作為視同銷售行為，顯然增加了捐贈企業(yè)的負擔，不利于鼓勵企業(yè)支持抗震救災和災后恢復重建工作。
　?。ㄋ模┖芏喽愂諆?yōu)惠政策的優(yōu)惠期限過短
　　國辦［2008］ 21號中對稅收優(yōu)惠政策的優(yōu)惠期限規(guī)定為：除增值稅擴大抵扣范圍政策外，凡未注明優(yōu)惠期限的，一律執(zhí)行至2008年年底止。確需延長期限的，由國務院另行決定。
　　上述規(guī)定中，除增值稅擴大抵扣范圍政策外，凡未注明優(yōu)惠期限的，一律執(zhí)行至2008年年底止。即很多政策只優(yōu)惠一年，作者認為這一優(yōu)惠期限過短，不利于災區(qū)重建，如：
　　國辦［2008］ 21號規(guī)定，對于捐贈單位捐贈的金額能在企業(yè)所得稅稅前全額扣除，僅限于2008年時間。由于災區(qū)重建資金需求量很大，且工作持續(xù)時間會很長，企業(yè)在2009年（含）以后再通過政府等部門向災區(qū)提供的捐贈，卻只能按會計利潤的12%在稅前扣除，不利于鼓勵企業(yè)向災區(qū)捐贈。
　　盡管政策中規(guī)定了“確需延長期限的，由國務院另行決定”，但由于國務院目前沒有明確規(guī)定哪些優(yōu)惠確需延長期限，這將會影響企業(yè)在未來作出捐贈決策。有些企業(yè)很有可能在2008捐贈后，因為優(yōu)惠政策是否延長期限不得而知，未來vQsr4vVm/U2OgTGWCtXqig==捐贈可能會涉及交納增加稅、企業(yè)所得稅等因素，從而在2009年以及以后年度不再作出捐贈決定，不利于災區(qū)的重建工作。
　　
　　三、建議
　　
　　針對以上不足，筆者提出如下建議：
　　（一）針對向災區(qū)捐贈消費稅應稅產品不能免消費稅這一稅收政策現狀，建議增加以下稅收優(yōu)惠政策
　　在抗震救災和災后重建過程中，捐贈單位將自產的消費稅應稅產品通過公益性社會團體、縣級以上人民政府及其部門無償捐贈給受災地區(qū)的，免征消費稅、城市維護建設稅及教育費附加。
　?。ǘ┽槍υ诳拐鹁葹闹邢驗膮^(qū)提供營業(yè)稅應稅勞務不能免營業(yè)稅的現狀，建議增加以下稅收優(yōu)惠政策
　　營業(yè)稅應稅單位在抗震救災期間，到受災嚴重地區(qū)現場救災而直接取得的營業(yè)收入，免征營業(yè)稅。
　?。ㄈ┽槍栀涁浳镒鳛橐曂N售行為要調整應納稅所得額這一現狀，建議如下
　　有關部門應完善視同銷售的企業(yè)所得稅政策規(guī)定，對抗震救災和災后恢復重建中企業(yè)將貨物、財產、勞務通過公益性社會團體、縣級以上人民政府及其部門向受災地區(qū)的捐贈，不作為視同銷售行為，不調整應納稅所得額。
　　（四）針對很多稅收優(yōu)惠政策的優(yōu)惠期限過短，建議如下
　　明確延長災后重建稅收優(yōu)惠政策期限，以便于社會各界更積極、主動地參與到災后重建過程中，讓災區(qū)更快、更好地恢復、成長起來。
　　
　　【主要參考文獻】
　?。?］ 中華人民共和國主席令第63號.中華人民共和國企業(yè)所得稅法.2007-3-16.
　?。?］ 中華人民共和國國務院令第512號.中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例.2007-12-06.
　?。?］ 國務院（國發(fā)［2008］ 21號）.國務院關于支持汶川地震災后恢復重建政策措施的意見.2008-6-29.