金怡 王惠敏

[摘 要]本文針對我國企業(yè)實施新會計準則的實際情況,從內外部環(huán)境諸方面分析了企業(yè)實施新會計準則中出現的困難和存在的突出問題,并就如何更好地完善和實施新會計準則提出了一些建議。

[關鍵詞]新會計準則 實施困難 解決對策

一、實施新會計準則存在的問題

自2007年1月1日,新會計準則實施已有2年,企業(yè)實施新舊會計準則轉換后,總體運行平穩(wěn)。新會計準則的實施促進了投資者可持續(xù)投資,為企業(yè)進入國際資本市場融資和投資奠定了基礎和平臺,但同時在實施新會計準則的過程中也暴露出許多問題。

(一)企業(yè)領導對實施新會計準則不重視

在實際工作中,多數企業(yè)領導對新會計準則具體條例都不太了解,對實施新會計準則并不重視,對其存在片面認識,認為只是會計部門的分內之事,與企業(yè)領導關系并不大。但其實執(zhí)行新會計準則不僅僅是會計部門的工作,還涉及到各項業(yè)務,需要各個部門的配合。因此,企業(yè)領導必須高度重視,明確分工,加強協作,這樣才能保證新會計準則能的實施,確保會計工作的正常、有序運轉。

(二)部分準則的實施難以落實

當前,企業(yè)所處的經濟環(huán)境日趨復雜,經濟事項的不確定性也日益增多,增大了會計處理的選擇空間,會計人員需運用專業(yè)理論知識和實踐經驗進行判斷,才能對發(fā)生的經濟活動進行恰當的處理。因此,如果企業(yè)會計職業(yè)判斷能力不高,將會使得準則的實施難以落實,并且對企業(yè)會計信息及財務狀況造成影響。

1.公允價值相關信息難以獲取

會計職業(yè)判斷能力在公允價值計量中的重大影響是由公允價值計量屬性所決定的。公允價值在不同情況下可以表現出不同的計量屬性,是一種多特征的交叉重合,具有非確定性和變動性兩大特征。在計量公允價值時,若不能取得資產或負債的市場價格,那么一般就只能通過對預期未來現金流量進行折現來估計公允價值。在這種情況下,就需要會計人員作出判斷和估計。此時,會計人員的職業(yè)判斷能力和道德水平直接影響到了公允價值的合理計量。

2.壞賬準備難以準確估計

準則規(guī)定企業(yè)應于期末對應收賬款計提壞賬準備,但未明確規(guī)定企業(yè)計提壞賬準備的比例。因此,會計人員必須根據企業(yè)的實際狀況,亦即根據應收賬款的可收回性合理地確定計提比例。這一規(guī)定,賦予了企業(yè)較大的自主權,但如果會計人員缺乏職業(yè)判斷能力,就會使計提比例不合理,從而影響企業(yè)整體狀況的公允表達。目前,大多數企業(yè)對如何計提壞賬準備存在著困難,且也有很多企業(yè)并沒有計提壞賬準備,使得會計準則的實施難以落實。

(三)會計信息的失真更為嚴重

雖然新會計準則在某些方面限制了會計處理的選擇余地,但總體來說,會計的靈活性加大,使企業(yè)賬面利潤在短期內發(fā)生了劇烈變化,使得企業(yè)人為的操縱利潤以及企業(yè)盈余管理的空間更大。這種現象主要是由以下幾方面影響的。

首先,新存貨準則取消“后進先出法”,這將對生產周期較長、發(fā)出存貨一直采用“后進先出法”計價的企業(yè)利潤產生較大的影響。生產周期較長的企業(yè),由于存貨較多、存貨周轉率較低,假如不采用“后進先出法”,而改用其他的計價方法對所發(fā)出的存貨進行計價,其毛利率和利潤將在短期內出現不正常的波動。

其次,雖然新準則規(guī)定計提的資產減值預備不得再沖回,但在新準則實施前,一些利用計提資產減值預備進行大幅度利潤調節(jié)的企業(yè),有可能在2006年將減值預備沖回,否則,一旦新準則實施,這些隱藏的利潤將再無機會得到體現。這些企業(yè)若在新會計準則實施前沖回該部分減值預備,企業(yè)利潤將大受影響。

最后,新債務重組準則將原先因債權人讓步而導致豁免或者少償還的負債由計人債務人資本公積改為計入債務人營業(yè)外收入。這一規(guī)定,使一些無力清償債務的公司,一旦獲得債務全部或者部分豁免,其債務重組收益將直接包含在當期利潤總額中,并可能極大地提升企業(yè)每股收益水平。

(四)企業(yè)內部信息管理系統改造滯后

企業(yè)需要通過信息系統的幫助將其會計制度模式化,因為這種模式化的過程也是企業(yè)會計制度管理實現規(guī)范化的過程。新會計準則表明,企業(yè)核算工作量的大幅增加,以及算法更趨于復雜化,使得信息系統變得更加不可取代。透過模式化的管理軟件的幫助,會計人員將可以直接上手工作,信息系統能幫助他們更快的適應新會計準則。尤其是我國金融行業(yè),機構繁多、業(yè)務量大,信息采集的工作量多,涉及業(yè)務面廣;數據管理上缺乏統一的管理部門進行整體規(guī)劃,多種指標口徑不一致,數據管理缺乏一貫性,難以滿足國外信息披露的連續(xù)幾年數據的對比分析的要求。信息披露的數據并不能完全從業(yè)務系統中直接得到,而往往需要對大量業(yè)務數據進行綜合、提煉才能得出更有針對性的數據。

(五)新會計準則的實施加劇了金融危機的蔓延

此次金融危機波及到了美洲、歐洲及亞洲,金融資產首當其沖,其市場價值應聲而落。歐洲和美國的企業(yè)家認為國際會計準則對于公允價值的規(guī)定是造成次貸危機的元兇之一。

在我國新會計準則中,對金融行業(yè)引用公允價值是前所未有的,而且它的任何變化都將反映在損益表中,導致金融業(yè)財務報告波動性上升,也可能導致市場對金融業(yè)經濟價值的錯誤判斷。公允價值原則在次貸危機中造成了順周期效應,即市場高漲時,由于交易價格高,容易造成相關金融產品價值的高估;市場低落時則往往造成相關產品價值的低估。由于證券價格的公允價值下降,投資人的信心受到打擊從而繼續(xù)拋售證券,進而使得證券價格的新一輪下跌,造成了惡性循環(huán)。同時,又由于新會計準則發(fā)布時間短暫,企業(yè)對公允價值的把握尚不成熟,因此,我國新會計準則的實施也在一定程度上加劇了金融危機的蔓延。

二、對策和建議

(一)改善實施會計準則的經濟環(huán)境

會計準則作為一項經濟制度安排,它的有效執(zhí)行還取決于經濟環(huán)境中各方面的相關因素。因此,需要從以下幾方面改善實施會計準則的經濟環(huán)境。首先,逐步完善有利于我國企業(yè)會計準則體系發(fā)布實施的條件,如公司治理結構逐步建立、投資者日益成熟、監(jiān)管進一步加強等,使得整個市場經濟環(huán)境步入良性發(fā)展軌道。其次,無論是稅務等政府職能部門,上市公司及其財會人員、注冊會計師等中介機構、還是相關監(jiān)管機構以及報表使用人,都需在有限時間內適應和理解新準則的規(guī)定,并為會計準則的實施做好充分準備。最后,改善整體法制環(huán)境,形成相互協調配合的多層次法律體系。尤其要進一步完善和細化法規(guī)具體執(zhí)行條例,使之更具備現實操作性,同時加強執(zhí)法力度。

(二)繼續(xù)完善會計準則

1.進一步增強會計準則制定機構的獨立性

合理安排會計準則制定機構人員。一方面,會計準則委員會應當減少政府官員代表,特別是財政部官員,另一方面,增加例如中華全國工商業(yè)聯合會、中國職業(yè)經理人協會、全國總會計師協會等具有代表性的成員,這樣才能在會計準則制定過程中盡可能地照顧到各方的利益,增強準則制定機構的獨立性。另外,由準則的非相關利益人組成監(jiān)督機構對準則制定過程和準則制定效率進行監(jiān)督,并對準則的可能影響進行評估,從而對在準則制定過程中可能出現的利己現象做出最大的抑制。

2.重視會計理論研究,盡快構建中國財務會計概念框架

財務會計概念框架對會計準則的制定有著重要的指導性作用。筆者認為在會計國際化的今天,盡快建立我國的財務會計概念框架已是大勢所趨。財務會計概念框架作為一個相對穩(wěn)定的系統,其基本構成要素應該具有一致性,我國可以借鑒國際慣例,即以財務會計目標為起點,會計基本假設為前提,包含會計信息質量特征、財務報表要素、要素的確認與計量以及財務報告的列報。但在確定每項構成要素的具體內容時,還應同時結合國情。

3.完善會計準則的制定程序

首先,要加強會計理論研究,準則制定機構應該對會計問題進行認真思考并處于研究工作的最前沿,研究經濟環(huán)境對準則的影響,合理預期會計實務中可能出現的問題,還應結合我國經濟發(fā)展的需要從總體上安排準則制定計劃。其次,可以采用現代互聯網技術,增加準則制定的透明度。利用發(fā)達的互聯網技術,事前公布議題,討論結束后迅速發(fā)表相關公告。最后,應盡快實行會計準則發(fā)布前的聽證會制度。這既可以使更多的人參與到準則的制定中來,使會計準則具有更高的公正性,同時又有利于更好地理解準則、更有效地實施準則。

(三)加強企業(yè)會計內部監(jiān)督

首先,要從提高內部審計的地位與加強風險管理著手。可以在股東會、董事會、及經理層之下分別設置監(jiān)事會、審計委員會及內部審計部門,三者之間由上而下存在業(yè)務指導關系,內部審計機構的設置應高于其他各職能部門,其在業(yè)務上屬于審計委員會,而在行政上卻由經理層負責。此外,監(jiān)事會應該主動的肩負起責任,對公司的業(yè)務、財務狀況實施檢查,對賬簿和其它會計資料中存在的問題及時糾正,對違反法律、法規(guī)或公司章程的行為進行監(jiān)督。

其次,建立完善的財務會計制度,將控制財務風險與企業(yè)內部監(jiān)管有效銜接起來。財務會計制度的規(guī)范化不僅是促進企業(yè)可持續(xù)發(fā)展最重要的方面,是企業(yè)基礎管理的核心,也是企業(yè)內部監(jiān)管的核心,財務會計制度的健全同時也是企業(yè)法人治理結構實施的客觀要求。

(四)完善公司管理體制

目前,現代企業(yè)制度在我國還未有效建立起來,必須盡快完善公司治理結構規(guī)范上市公司的財務行為。要進一步增強公司管理層及時、充分、如實披露財務信息的意識,促使管理層在真正提高公司質量上下功夫,而不是依賴非常交易及不公允的關聯交易等操縱利潤。至于如何完善公司管理體制,可以參照我國現在實行的管理層收購方法,完善上市公司的治理結構,增強上市公司社會責任感。另外,更新企業(yè)的系統,保證新準則下能夠以有效率的、兼顧成本與效益、及時的和適合持續(xù)操作的方式生成數據信息。并且,加強公司文化治理、行為治理和財務治理,促進三者之間相互關聯、相互滲透的進程。

(五)培養(yǎng)高素質會計人才

對于企業(yè)的會計人員,應注重新會計準則的培訓,使他們對新會計準則的精髓以及在實務中的操作做到了然于心。會計人員的職業(yè)道德教育以及后續(xù)教育在原有的基礎上也應該有所加強,使會計人員徹底拋棄以過去為重心的理論體系和觀念,建立面向未來的會計觀念和理論體系,以適應新經濟發(fā)展的需要。同時,還要培養(yǎng)會計人員的職業(yè)判斷能力,通過案例剖析的實踐性學習,并聯系理論知識,提高會計人員獨立思考、分析和解決實際問題的能力。

此外,我國要加快會計教育國際化的步伐,努力推進會計學歷教育與繼續(xù)教育的科學化、系統化、多層次化。建立完善行業(yè)人才培養(yǎng)體系和培養(yǎng)機制,大力開辟國際化人才培養(yǎng)渠道,著力培養(yǎng)一批善于管理、精于業(yè)務、熟悉市場規(guī)則和國際慣例、具有國際視野和戰(zhàn)略思維的高素質、復合型人才。

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