于 紅

一、企業(yè)內(nèi)部會計控制制度的基本理論

（一）內(nèi)部會計控制制度的基本內(nèi)容

內(nèi)部會計控制是指與會計工作和會計信息直接有關(guān)的控制。內(nèi)部會計控制是通過會計工作和現(xiàn)有會計信息，對企業(yè)生產(chǎn)、經(jīng)營和管理各環(huán)節(jié)所進(jìn)行的指揮、調(diào)節(jié)、約束和促進(jìn)等活動，以使它是以國家法規(guī)和制度為保證，用一整套科學(xué)的管理手段和獨(dú)立的核算形成，能夠滲透于企業(yè)各個方位的管理控制工具。

（二）內(nèi)部會計控制的基本目標(biāo)

內(nèi)部控制的目標(biāo)是合理保證企業(yè)經(jīng)營管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財務(wù)報告及相關(guān)信息真實完整，提高經(jīng)營效率和效果、促進(jìn)企業(yè)實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略

（三）內(nèi)部會計控制應(yīng)遵循的基本原則

1.全面性原則。內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)貫穿決策、執(zhí)行和監(jiān)督全過程，覆蓋企業(yè)及其所屬單位的各種業(yè)務(wù)和事項。

2.重要性原則。內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)在全面控制的基礎(chǔ)上，關(guān)注重要業(yè)務(wù)事項和高風(fēng)險領(lǐng)域。

3.制衡性原則。內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)在治理結(jié)構(gòu)、機(jī)構(gòu)設(shè)置及權(quán)責(zé)分配、業(yè)務(wù)流程等方面形成相互制約、相互監(jiān)督，同時兼顧運(yùn)營效率。

4.適應(yīng)性原則。內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)與企業(yè)經(jīng)營規(guī)模、業(yè)務(wù)范圍、競爭狀況和風(fēng)險水平等相適應(yīng)，并隨著情況的變化及時加以調(diào)整。

5.成本效益原則。內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)權(quán)衡實施成本與預(yù)期效益，以適當(dāng)?shù)某杀緦崿F(xiàn)有效控制。

二、我國企業(yè)內(nèi)部會計控制制度的現(xiàn)狀

目前隨著我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展和企業(yè)所面對的金融危機(jī)的挑戰(zhàn)，加強(qiáng)和完善企業(yè)內(nèi)部會計控制已成為當(dāng)前經(jīng)濟(jì)工作中的重要任務(wù)。但由于市場經(jīng)濟(jì)還不夠發(fā)達(dá)，企業(yè)對內(nèi)部會計控制制度還不夠重視，存在著很多問題。主要表現(xiàn)在：

（一）企業(yè)內(nèi)部會計控制失效，會計信息失真

由于會計工作秩序混亂，核算不實而造成的信息失真現(xiàn)象較為嚴(yán)重。費(fèi)用支出失控，潛在虧損增加，造成企業(yè)報表失真，無法為會計信息使用者提供真實完整的決策依據(jù)。

（二）違法違紀(jì)現(xiàn)象時常發(fā)生，造成不法分子侵吞企業(yè)財務(wù)，大量國有資產(chǎn)流失。

有的企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)經(jīng)不住利益的誘惑，明示或暗示財務(wù)人員提交舞弊性財務(wù)報告；還有的領(lǐng)導(dǎo)，用企業(yè)資產(chǎn)為外單位擔(dān)保，以此收取好處費(fèi)等等，造成國有資產(chǎn)大量流失。

（三）資金管理存在“散、亂、差”的問題

“散”是指大小經(jīng)濟(jì)實體均設(shè)立獨(dú)立的會計機(jī)構(gòu)，導(dǎo)致人浮于事，工作效率低下，資金分散?！皝y”主要指單位銀行賬戶設(shè)立較亂，一些不符合開戶條件的單位和部門、車間、工區(qū)等都設(shè)立了銀行賬戶，開戶銀行涉及工、建、農(nóng)、商、交、招等銀行，還有的單位開設(shè)多個銀行賬戶，給資金安全帶來了嚴(yán)重的隱患?！安睢笔侵纲Y金的利用效率差。由于會計機(jī)構(gòu)分散、銀行賬戶多爾亂，導(dǎo)致一方面需要向銀行貸款才能實現(xiàn)資金正常周轉(zhuǎn)，另一方面又沉淀了大量資金無法使用。

三、我國企業(yè)內(nèi)部會計控制現(xiàn)狀的原因分析

（一）對內(nèi)部會計控制制度的重要性認(rèn)識不足

由于內(nèi)部會計控制不能直接體現(xiàn)為經(jīng)濟(jì)效益，而且需要設(shè)置互相制約的人員崗位，制定大量的規(guī)章制度，所以不能引起領(lǐng)導(dǎo)的足夠重視，往往只體現(xiàn)在企業(yè)的相關(guān)文件中，得不到真正的執(zhí)行。

（二）企業(yè)內(nèi)部會計人員職業(yè)道德規(guī)范、業(yè)務(wù)水平參差不齊

有些企業(yè)內(nèi)部的財務(wù)人員職業(yè)道德低下，業(yè)務(wù)水平不強(qiáng)，直接導(dǎo)致內(nèi)部會計控制失靈，造成財務(wù)賬目混亂，會計信息失真。

（三）內(nèi)部審計的作用未能有效發(fā)揮

一些領(lǐng)導(dǎo)對內(nèi)部審計重視不夠，或存在觀念上的誤解，導(dǎo)致內(nèi)部審計工作難做；企業(yè)內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)普遍人員缺乏，甚至有些企業(yè)不設(shè)立內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)或?qū)嶋H上與財務(wù)部門重合；一些企業(yè)雖設(shè)置了內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)，配備了人員，但因內(nèi)部審計制度不健全，業(yè)務(wù)不規(guī)范，作用未能充分發(fā)揮，內(nèi)部審計部門形同虛設(shè)。內(nèi)部會計控制制度相關(guān)法規(guī)不夠健全。

（四）外部監(jiān)督不利

由于我國的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督機(jī)構(gòu)還處于起步階段，如注冊會計師事務(wù)所等相關(guān)機(jī)構(gòu)的執(zhí)業(yè)環(huán)境和不正當(dāng)?shù)臉I(yè)務(wù)競爭，以及對注冊會計師監(jiān)督乏力，使得“經(jīng)濟(jì)警察”的作用并沒有發(fā)揮出來。

四、完善企業(yè)內(nèi)部會計控制制度的基本對策

（一）加強(qiáng)人力資源培養(yǎng)，提高人員素質(zhì)

確保企業(yè)員工具備和保持正直、誠實、公正、廉潔的品質(zhì)與應(yīng)有的專業(yè)勝任能力。特別應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)高級管理人員的教育，使企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)認(rèn)識到保證會計信息真實性是企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)的責(zé)任，同時也應(yīng)當(dāng)增強(qiáng)會計人員的職業(yè)道德和制度監(jiān)督意識。這是有效實施企業(yè)內(nèi)部會計控制的組織保證。會計人員在內(nèi)部控制中具有雙重身份，起著關(guān)鍵作用。一方面，單位內(nèi)部的各項控制措施要通過會計人員的日常工作得以貫徹，同時，會計人員又承擔(dān)著監(jiān)督經(jīng)營者及其他參與經(jīng)營活動人員執(zhí)行會計控制規(guī)范的責(zé)任，會計人員作用發(fā)揮的如何，關(guān)系到企業(yè)內(nèi)部會計控制制度實施的成敗。單位內(nèi)部要建立會計人員崗位監(jiān)督責(zé)任制。在實施內(nèi)部控制中，要形成對經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動的動態(tài)監(jiān)控機(jī)制，在企業(yè)經(jīng)營活動的各個環(huán)節(jié)，會計人員都要步步跟蹤，監(jiān)督到位，對于違反企業(yè)內(nèi)部會計控制規(guī)定的行為，不管是誰，都要敢頂敢碰，及時糾正，否則，就違背了會計人員的職業(yè)道德，就是不負(fù)責(zé)任和瀆職。同時，為了使會計監(jiān)督落實到位，應(yīng)該在會計人員管理體制上進(jìn)行改革。如，實行會計人員上級委派制度、定期交流制度，使會計人員處于相對獨(dú)立、超脫的地位，較好的解決，會計人員“不敢管”的問題，對于充分發(fā)揮會計監(jiān)督職能是非常有利的。

（二）不相容的職務(wù)相分離

不相容職務(wù)相互分離控制要求單位按照不相容職務(wù)相分離的原則，合理設(shè)置會計及相關(guān)工作崗位，明確職責(zé)權(quán)限，形成相互制衡機(jī)制，不相容職務(wù)主要包括：授權(quán)批準(zhǔn)與業(yè)務(wù)經(jīng)辦分離，業(yè)務(wù)經(jīng)辦與會計記錄分離，會計記錄與財產(chǎn)保管分離，業(yè)務(wù)經(jīng)辦與業(yè)務(wù)稽核分離，授權(quán)批準(zhǔn)與監(jiān)督檢查分離等。

1.明確資產(chǎn)記錄與保管的分工。規(guī)定管錢、管物、管賬人員的相互制約關(guān)系，旨在保護(hù)資產(chǎn)的安全完整。如出納員不得兼管稽核、會計檔案保管和收入、費(fèi)用、債權(quán)債務(wù)賬目的登記工作；銀行票據(jù)的簽發(fā)印鑒，必須有兩人分別掌管；向銀行提取較大數(shù)額的現(xiàn)金時，必須由兩人以上，對領(lǐng)款、點(diǎn)驗安全入庫的全過程共同負(fù)責(zé)；倉庫材料明細(xì)賬要設(shè)專人稽核或另設(shè)記賬員記賬；管錢、管物、管賬人員因故離開工作崗位或調(diào)動工作時，規(guī)定要由主管領(lǐng)導(dǎo)指定專人代替或接替，并監(jiān)督辦理必要的交接手續(xù)或正式移交清單。

2.明確規(guī)定保證會計憑證和會計記錄的完整性和正確性要求。如對各種自制原始憑證，在格式、份數(shù)編號、傳遞程序、各聯(lián)的用途、有關(guān)領(lǐng)導(dǎo)和經(jīng)辦人簽章、明細(xì)數(shù)同合計數(shù)及大小寫數(shù)字一致等方面作出規(guī)定；對各種賬簿記錄，要求賬證的一致或保持一定統(tǒng)馭關(guān)系的規(guī)定；還有會計核算中規(guī)定的雙線核對、余額明細(xì)核對、各種報表相關(guān)數(shù)字核對，以及由此而規(guī)定的內(nèi)部稽核制度等。

3.明確規(guī)定建立財產(chǎn)清查盤點(diǎn)制度。如為了保證財產(chǎn)物資的安全和完整，除規(guī)定物資保管員對每項物資進(jìn)行收付后，都要進(jìn)行永續(xù)盤存辦法核對庫存帳實外，還要規(guī)定財產(chǎn)物資的局部清查和全面清查制度，以保證帳卡物相符或及時處理發(fā)生的差錯。又如現(xiàn)金出納員除規(guī)定每日下班前要結(jié)賬清點(diǎn)庫存現(xiàn)金，遇有差錯要及時報告外，會計主管人員還有經(jīng)常檢查出納員工作，定期或不定期檢查庫存現(xiàn)金及金庫管理情況的責(zé)任。

（三）加強(qiáng)預(yù)算環(huán)節(jié)控制

預(yù)算控制是企業(yè)內(nèi)部會計控制的一個重要方面。預(yù)算控制是為達(dá)到企業(yè)既定的經(jīng)營目標(biāo)，對企業(yè)各項經(jīng)營業(yè)務(wù)編制計劃目標(biāo)，并通過授權(quán)，由有關(guān)部門對計劃的執(zhí)行情況進(jìn)行控制以指導(dǎo)企業(yè)運(yùn)營的管理過程。經(jīng)過批準(zhǔn)的預(yù)算就是單位的法令，單位內(nèi)部的各部門都必須嚴(yán)格履行，完不成預(yù)算，將要受到處罰。預(yù)算控制也是一個系統(tǒng)，該系統(tǒng)的組織由預(yù)算編制、預(yù)算執(zhí)行、預(yù)算考核等構(gòu)成。預(yù)算控制的內(nèi)容可以涵蓋單位經(jīng)營活動的全過程，包括籌資、融資、采購、生產(chǎn)、銷售、投資、管理等諸多方面，也可以就某些方面實行預(yù)算控制。

（四）提高風(fēng)險控制意識

風(fēng)險控制要求監(jiān)視、檢查、識別企業(yè)運(yùn)營過程中面臨的各種風(fēng)險。企業(yè)內(nèi)部會計控制在很多方面都體現(xiàn)著風(fēng)險意識。如企業(yè)在銷售過程中就存在著銷售風(fēng)險。銷售分為現(xiàn)銷和賒銷。對哪些客戶可以進(jìn)行賒銷、賒銷額度是多少是銷售風(fēng)險控制的重點(diǎn)。內(nèi)部會計控制就是要降低企業(yè)在財務(wù)方面的風(fēng)險，財務(wù)風(fēng)險是指由于舉債而給企業(yè)財務(wù)成果帶來的不確定性。對財務(wù)風(fēng)險的控制，關(guān)鍵是要保證有一個合理的資本結(jié)構(gòu)，維持適當(dāng)?shù)呢?fù)債水平，既要充分利用舉債經(jīng)營這一手段獲取財務(wù)杠桿的收益，提高自有資金盈利能力，同時也要注意防止過度舉債而引起的財務(wù)風(fēng)險的加大，避免陷入財務(wù)困境。

（五）加強(qiáng)會計電算化的系統(tǒng)控制

由于會計電算化的普及和網(wǎng)絡(luò)傳輸數(shù)據(jù)的廣泛應(yīng)用，要求運(yùn)用電子信息技術(shù)手段建立內(nèi)部會計控制系統(tǒng)，減少和消除人為操縱因素，確保企業(yè)內(nèi)部會計控制的有效實施。

通過計算機(jī)舞弊的犯罪分子大多是企業(yè)的程序員兼計算機(jī)操作員。會計電算化所要求的完善的人員職能控制制度就是適當(dāng)分工，明確規(guī)定每個崗位的職責(zé)，以防止對處理過程的不適當(dāng)干預(yù)。會計電算化工作崗位包括基本工作崗位和電算化會計崗位，前者有會計主管、出納，后者有系統(tǒng)主管、軟件操作、審核記賬、系統(tǒng)維護(hù)、審查和數(shù)據(jù)分析、檔案管理、軟件開發(fā)等。

在會計電算化的條件下，數(shù)據(jù)處理部門內(nèi)部人員要有明確的崗位和職責(zé)分工，各崗位有嚴(yán)格的授權(quán)，用密碼加以控制，防止非法操作和越權(quán)操作；密碼的保管應(yīng)由各崗位操作人員一人掌握，定期更換，密碼的設(shè)置最好由字母鍵和數(shù)字鍵交互使用，以加強(qiáng)保密性；要嚴(yán)格會計業(yè)務(wù)的處理流程，建立操作日志制度，記錄有關(guān)操作時間、操作人姓名、操作內(nèi)容等有關(guān)內(nèi)容，使操作記錄保留原始記錄，以利于考核工作成績。

（六）發(fā)揮內(nèi)部審計的職能

企業(yè)必須發(fā)揮內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的作用，內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)是強(qiáng)化內(nèi)部會計控制制度的一項基本措施。

內(nèi)部審核主要依據(jù)會計法規(guī)進(jìn)行，由會計主管及會計人員事前或事后，定期或不定期地檢查有關(guān)會計記錄，進(jìn)行相互核對，確保會計記錄正確無誤。它是企業(yè)內(nèi)部會計控制制度的重要內(nèi)容。在保證內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)設(shè)置合理且具有獨(dú)立性的前提下，要進(jìn)一步加大工作力度。由內(nèi)部審計部門來完成評價企業(yè)內(nèi)部會計控制的效果是符合企業(yè)實際情況的。這是因為：一是企業(yè)內(nèi)有了獨(dú)立的審計機(jī)構(gòu)和素質(zhì)不斷提高的審計人員；二是內(nèi)部審計人員比較熟悉本單位的情況，發(fā)現(xiàn)問題能夠及時提出建議、采取措施；三是可以減少管理成本，符合成本效益原則。

總之，建立和完善我國企業(yè)內(nèi)部會計控制制度是企業(yè)在市場經(jīng)濟(jì)條件下的必然選擇。但我們必須看到，在我國現(xiàn)實國情下，企業(yè)內(nèi)部會計控制機(jī)制的建設(shè)不是短期內(nèi)就能完成的，也不是單靠企業(yè)自身的努力就可以達(dá)到的。因此，需要政府、企業(yè)、社會各方面共同努力，加快步伐，早日建成符合我國國情的企業(yè)內(nèi)部會計控制制度整體框架，促進(jìn)我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展。企業(yè)的內(nèi)部會計控制制度主要針對的核心是人和制度，其實質(zhì)是既有激勵也有約束。理論和實踐都證明，現(xiàn)代企業(yè)制度科學(xué)管理的實現(xiàn)，依賴于企業(yè)對員工激勵和約束機(jī)制的建設(shè)。因此，完善和實施企業(yè)會計控制體系，為企業(yè)科學(xué)管理的實現(xiàn)發(fā)揮會計人員的作用，應(yīng)是我們努力的方向。