莊永軍

(淮北礦業(yè)股份有限公司,安徽 淮北 235000)

增值稅轉(zhuǎn)型后煤炭企業(yè)移動(dòng)設(shè)備會(huì)計(jì)核算有關(guān)問(wèn)題的探討

莊永軍

(淮北礦業(yè)股份有限公司,安徽 淮北 235000)

增值稅的轉(zhuǎn)型,企業(yè)購(gòu)進(jìn)設(shè)備的進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣,給企業(yè)的會(huì)計(jì)核算帶來(lái)一系列的稅務(wù)處理問(wèn)題,企業(yè)應(yīng)按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)稅務(wù)法規(guī)的規(guī)定,進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

增值稅轉(zhuǎn)型;煤炭企業(yè);移動(dòng)設(shè)備;會(huì)計(jì)核算

隨著增值稅轉(zhuǎn)型改革在全國(guó)范圍內(nèi)的實(shí)施,自2009年1月1日起,允許企業(yè)新購(gòu)入的機(jī)器設(shè)備所含進(jìn)項(xiàng)稅額在銷項(xiàng)稅額中抵扣。煤炭企業(yè)形成的機(jī)器設(shè)備有自身的特點(diǎn)。首先,生產(chǎn)過(guò)程中使用的設(shè)備,其資金來(lái)源相對(duì)復(fù)雜,有更新改造資金形成的設(shè)備、維簡(jiǎn)費(fèi)及安全費(fèi)用形成的設(shè)備等。再者,一些大型煤炭企業(yè)集團(tuán)擁有眾多子公司,跨地區(qū)經(jīng)營(yíng)的情況普遍存在。集團(tuán)公司出于內(nèi)部經(jīng)營(yíng)管理的需要,移動(dòng)設(shè)備存在跨地區(qū)、跨法人之間相互轉(zhuǎn)移使用的情況。在增值稅轉(zhuǎn)型改革之前,由于不涉及增值稅的相關(guān)處理問(wèn)題,移動(dòng)設(shè)備的會(huì)計(jì)核算相對(duì)簡(jiǎn)單。由于增值稅轉(zhuǎn)型給煤炭企業(yè)移動(dòng)設(shè)備的核算帶來(lái)一些新的問(wèn)題,下面就出現(xiàn)的問(wèn)題談一下個(gè)人的粗淺認(rèn)識(shí)。

一、設(shè)備購(gòu)進(jìn)環(huán)節(jié)的會(huì)計(jì)處理問(wèn)題

根據(jù)《增值稅相關(guān)法規(guī)》的規(guī)定,允許企業(yè)新購(gòu)入的機(jī)器設(shè)備所含進(jìn)項(xiàng)稅額在銷項(xiàng)稅額中抵扣。企業(yè)在取得購(gòu)進(jìn)設(shè)備增值稅發(fā)票后,進(jìn)行以下賬務(wù)處理。

1.屬于對(duì)原有的設(shè)備進(jìn)行更新改造的情況下購(gòu)置的生產(chǎn)性設(shè)備企業(yè)具體的會(huì)計(jì)處理為:根據(jù)增值稅發(fā)票注明的設(shè)備價(jià)款及相關(guān)的使固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于該項(xiàng)資產(chǎn)的費(fèi)用,借記“固定資產(chǎn)”科目,根據(jù)增值稅發(fā)票中注明的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額借記“應(yīng)交稅費(fèi)—增值稅—進(jìn)項(xiàng)稅額”科目,按支付全部?jī)r(jià)款,貸記“銀行存款”等科目。

2.屬于企業(yè)提取的維簡(jiǎn)費(fèi)及安全費(fèi)用購(gòu)置的設(shè)備,其會(huì)計(jì)處理相對(duì)比較復(fù)雜。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第3號(hào)》的規(guī)定,企業(yè)使用提取的安全生產(chǎn)費(fèi)形成固定資產(chǎn)的,應(yīng)當(dāng)通過(guò)“在建工程”科目歸集所發(fā)生的支出,待安全項(xiàng)目完工達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)確認(rèn)為固定資產(chǎn);同時(shí),按照形成固定資產(chǎn)的成本沖減專項(xiàng)儲(chǔ)備,并確認(rèn)相同金額的累計(jì)折舊。該固定資產(chǎn)在以后使用期間不再計(jì)提折舊。企業(yè)提取的維簡(jiǎn)費(fèi)和其它具有類似性質(zhì)的費(fèi)用,比照安全費(fèi)用的規(guī)定處理。按照該規(guī)定,企業(yè)在取得設(shè)備(不需要安裝的設(shè)備),時(shí)應(yīng)根據(jù)增值稅發(fā)票注明的設(shè)備價(jià)款及相關(guān)的運(yùn)輸、保險(xiǎn)等固定資產(chǎn)確定的成本,借記“固定資產(chǎn)”科目,根據(jù)可以抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額,借記“應(yīng)交稅費(fèi)—增值稅—進(jìn)項(xiàng)稅額”科目,按支付全部?jī)r(jià)款,貸記“銀行存款”等科目。同時(shí),還應(yīng)借記“專項(xiàng)儲(chǔ)備”科目,貸記“累計(jì)折舊”科目。

在此,筆者對(duì)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第3號(hào)》按照形成固定資產(chǎn)的成本沖減專項(xiàng)儲(chǔ)備,并確認(rèn)相同金額的累計(jì)折舊的做法存在不同的觀點(diǎn)。因?yàn)楦鶕?jù)其規(guī)定,煤炭企業(yè)提取安全費(fèi)用、維簡(jiǎn)費(fèi)等形成的固定資產(chǎn),在達(dá)到預(yù)計(jì)可使用狀態(tài)時(shí),按其取得成本一次性提取折舊,使得固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值為“零”。其一,造成了企業(yè)資產(chǎn)價(jià)值的低估,一次性提取折舊從而虛減了企業(yè)資產(chǎn)的賬面價(jià)值。其二,這種做法造成安全費(fèi)用及維簡(jiǎn)費(fèi)形成的固定資產(chǎn)不符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中資產(chǎn)的定義。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則》的規(guī)定,資產(chǎn)是指企業(yè)過(guò)去的交易或者事項(xiàng)形成的,由企業(yè)擁有或者控制的,預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源。顯然,《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第3號(hào)》的做法與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則》中有關(guān)資產(chǎn)的定義相悖。其三,一次性提取折舊的做法說(shuō)明,該專項(xiàng)儲(chǔ)備資金已被動(dòng)用無(wú)法收回,但在實(shí)際工作中,有時(shí)企業(yè)可處置該項(xiàng)資產(chǎn)并收回資金。

鑒于此,筆者認(rèn)為在實(shí)際工作中處理方法有二。方法一,由于固定資產(chǎn)的實(shí)物耗費(fèi)是在實(shí)際使用過(guò)程中逐漸消耗的,固定資產(chǎn)的價(jià)值是隨著資產(chǎn)的使用逐漸轉(zhuǎn)移到所生產(chǎn)的產(chǎn)品的價(jià)值中去并從產(chǎn)品的銷售收入中逐漸得到的補(bǔ)償?shù)?。煤炭企業(yè)從提取的安全費(fèi)用及維簡(jiǎn)費(fèi)形成的固定資產(chǎn)取得時(shí)應(yīng)按照實(shí)際成本入賬,將其在使用過(guò)程中的損耗通過(guò)分期折舊的形式計(jì)入“專項(xiàng)儲(chǔ)備”科目,這樣,既可以避免資產(chǎn)被低估的情況的發(fā)生,也可以使該項(xiàng)資產(chǎn)符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中資產(chǎn)的定義。方法二,企業(yè)設(shè)立安全費(fèi)用及維簡(jiǎn)資金所形成設(shè)備臺(tái)賬,詳細(xì)記錄資產(chǎn)的購(gòu)置日期、使用期限、預(yù)計(jì)凈殘值、折舊、凈值等會(huì)計(jì)信息。于資產(chǎn)負(fù)債表日,在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中對(duì)以上信息予以披露。使會(huì)計(jì)報(bào)表使用人能夠詳細(xì)了解,安全費(fèi)用及維簡(jiǎn)費(fèi)形成資產(chǎn)的原值、累計(jì)折舊、凈值等情況,從而使會(huì)計(jì)報(bào)告的使用者能夠清晰了解資產(chǎn)負(fù)債表日企業(yè)真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況。

二、設(shè)備使用環(huán)節(jié)的會(huì)計(jì)處理問(wèn)題

由于機(jī)器設(shè)備使用期限比較長(zhǎng),一般使用年限在一年以上。企業(yè)購(gòu)進(jìn)機(jī)器設(shè)備后有時(shí)會(huì)發(fā)生改變用途的情況。所以,企業(yè)必須如實(shí)建立《固定資產(chǎn)日常管理臺(tái)賬》,將外購(gòu)機(jī)器設(shè)備的日期、名稱、用途、使用年限、存放地點(diǎn)、抵扣稅款等基本情況在臺(tái)賬中逐一列明。以便日后進(jìn)行賬務(wù)處理。

1.購(gòu)進(jìn)的機(jī)器設(shè)備改變用途用于非增值稅應(yīng)項(xiàng)目、免稅項(xiàng)目、集體福利或個(gè)人消費(fèi)的屬于2008年12月31日之前購(gòu)進(jìn)的設(shè)備只需在管理臺(tái)賬中登記變更的情況,不存在會(huì)計(jì)處理的相關(guān)問(wèn)題。但屬于2009年1月1日以后購(gòu)進(jìn)的機(jī)器設(shè)備因在購(gòu)進(jìn)時(shí)進(jìn)項(xiàng)稅進(jìn)行了抵扣,由于改變用途,用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免稅項(xiàng)目、集體福利或個(gè)人消費(fèi)時(shí)。應(yīng)當(dāng)以該設(shè)備的賬面價(jià)值或賬面凈值乘以該設(shè)備適用的增值稅稅率,計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額予以轉(zhuǎn)出同時(shí)計(jì)入該資產(chǎn)的成本,借記“固定資產(chǎn)”科目,貸記“應(yīng)交稅費(fèi)—增值稅—進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出”科目。在剩余的使用期間內(nèi)重新計(jì)算殘值及折舊。

2.購(gòu)進(jìn)設(shè)備非正常損失。對(duì)于企業(yè)使用的設(shè)備由于自然災(zāi)害等原因遭受非正常損失屬于2008年12月31日之前購(gòu)進(jìn)的設(shè)備,將該設(shè)備的賬面凈值轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)清理,借記“固定資產(chǎn)清理”、“累計(jì)折舊”科目,貸記“固定資產(chǎn)”科目,發(fā)生的清理費(fèi)用及殘?bào)w收入分別計(jì)入固定資產(chǎn)清理,最后,將“固定資產(chǎn)清理”科目的全額轉(zhuǎn)入“營(yíng)業(yè)外支出”科目。因遭受非正常損失屬于2009年1月1日之后購(gòu)進(jìn)的設(shè)備,應(yīng)當(dāng)以該設(shè)備的賬面凈值乘以該設(shè)備適用的增值稅稅率,計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額予以轉(zhuǎn)出。借記“固定資產(chǎn)清理”科目,貸記“應(yīng)交稅費(fèi)—增值稅—進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出”科目,其他會(huì)計(jì)處理與2008年12月31日之前購(gòu)進(jìn)設(shè)備非正常損失的會(huì)計(jì)處理相同,不再贅述。

三、設(shè)備處置環(huán)節(jié)的會(huì)計(jì)處理問(wèn)題

煤炭企業(yè)特別是大型煤炭企業(yè)集團(tuán),機(jī)器設(shè)備的處置不僅包括出售、轉(zhuǎn)讓、報(bào)廢進(jìn)行處置等情形。還包括同一地區(qū)分公司之間的相互調(diào)撥、跨地區(qū)分公司之間的轉(zhuǎn)移、跨子公司或母子公司之間的交易等。企業(yè)應(yīng)當(dāng)區(qū)分不同的情況分別進(jìn)行賬務(wù)處理。

1.同一地區(qū)分公司之間的設(shè)備相互調(diào)撥。對(duì)于屬同一地區(qū)的分公司之間設(shè)備的調(diào)撥,因其向同一主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)繳納增值稅,故不涉及相關(guān)增值稅稅務(wù)處理。

2.跨地區(qū)分公司之間設(shè)備的轉(zhuǎn)移。對(duì)于不同地區(qū)的分公司之間設(shè)備的調(diào)撥,屬于2008年12月31日之前購(gòu)進(jìn)的設(shè)備,按照現(xiàn)行規(guī)定,應(yīng)按照4%的征收率減半繳納增值稅。具體會(huì)計(jì)處理:調(diào)出方按該設(shè)備的賬面凈值和計(jì)算應(yīng)繳納的增值稅額,借記“固定資產(chǎn)清理”科目,按賬面提取的折舊額借記“累計(jì)折舊”科目,按該固定資產(chǎn)原值,貸記“固定資產(chǎn)”科目,按應(yīng)繳納的增值稅額,貸記“應(yīng)交稅費(fèi)—增值稅—銷項(xiàng)稅額”科目。同時(shí)按取得的價(jià)款借記“銀行存款”等相關(guān)科目,貸記“固定資產(chǎn)清理”科目。調(diào)入方按照該設(shè)備的原值和繳納的增值稅額等相關(guān)支出借記“固定資產(chǎn)”科目,按調(diào)出單位已提的折舊貸記“累計(jì)折舊”科目,按支付的價(jià)款貸記“銀行存款”等科目。并在剩余使用年限內(nèi)重新計(jì)算該固定資產(chǎn)的凈殘值及折舊。屬于2009年1月1日之后購(gòu)進(jìn)的設(shè)備,調(diào)出方應(yīng)按照該設(shè)備的適用增值稅率及凈值計(jì)算應(yīng)繳納的增值稅,調(diào)入方支付的進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣。其他會(huì)計(jì)處理方法與2008年12月31日之前購(gòu)進(jìn)的設(shè)備會(huì)計(jì)處理方法相同。

3.跨子公司之間或母子公司之間設(shè)備轉(zhuǎn)移。對(duì)于集團(tuán)子公司之間或母子公司設(shè)備轉(zhuǎn)移可以比照跨地區(qū)分公司之間設(shè)備的轉(zhuǎn)移來(lái)進(jìn)行賬務(wù)處理。不同的是,屬于企業(yè)提取的維簡(jiǎn)費(fèi)及安全費(fèi)用購(gòu)置的設(shè)備由于其賬面價(jià)值為“零”。所以,應(yīng)對(duì)該設(shè)備進(jìn)行評(píng)估,以該設(shè)備的公允價(jià)值來(lái)計(jì)算應(yīng)繳納的增值稅,并據(jù)以做相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理。

總之,由于增值稅從生產(chǎn)性向消費(fèi)型的轉(zhuǎn)變,給煤炭企業(yè)移動(dòng)設(shè)備的管理與核算帶來(lái)了諸多的問(wèn)題,企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的實(shí)際情況嚴(yán)格按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和相關(guān)稅收法規(guī)的規(guī)定組織會(huì)計(jì)核算,向財(cái)務(wù)報(bào)告的使用人提供更可靠、相關(guān)的會(huì)計(jì)信息。

[1] 財(cái)政部.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第3號(hào):財(cái)會(huì)〔2009〕8號(hào)[S].2009.

[2] 財(cái)政部,國(guó)家稅務(wù)總局.中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則:財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局令〔2008〕第50號(hào)[S].2008.

[3] 財(cái)政部,國(guó)家稅務(wù)總局.財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問(wèn)題的通知:財(cái)稅〔2008〕170號(hào)[S].2008.

責(zé)任編輯:張彩云

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1671-8275(2010)06-0036-02

2010-11-09

莊永軍(1969-),男,安徽天長(zhǎng)人,淮北礦業(yè)股份有限公司財(cái)務(wù)部副部長(zhǎng),注冊(cè)會(huì)計(jì)師。