莫 筠

(江蘇城市職業(yè)學院常州學院財經(jīng)與藝術系,江蘇常州213001)

低碳經(jīng)濟時代實施環(huán)境會計的探討*

莫 筠

(江蘇城市職業(yè)學院常州學院財經(jīng)與藝術系,江蘇常州213001)

低碳經(jīng)濟發(fā)展在后經(jīng)濟危機時代風起云涌,環(huán)境會計作為推進低碳經(jīng)濟發(fā)展、加強資源環(huán)境管理的一個重要方面,日益受到了全世界的關注。本文就環(huán)境會計的發(fā)展概述、實施背景和必要性、理論體系和實施建議等方面進行綜合探討,促使環(huán)境會計在我國更快、更好的實施,以實現(xiàn)經(jīng)濟、社會、人與自然的和諧發(fā)展。

低碳經(jīng)濟;實施;環(huán)境會計

低碳經(jīng)濟,是指在可持續(xù)發(fā)展理念指導下,通過技術創(chuàng)新、制度創(chuàng)新、產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型、新能源開發(fā)等多種手段,盡可能地減少煤炭石油等高碳能源消耗,減少溫室氣體排放,達到經(jīng)濟社會發(fā)展與生態(tài)環(huán)境保護雙贏的一種經(jīng)濟發(fā)展形態(tài)。低碳經(jīng)濟作為新的發(fā)展模式,不僅是實現(xiàn)全球減排目標的戰(zhàn)略選擇,也是保證經(jīng)濟持續(xù)健康增長的良方。隨著經(jīng)濟的發(fā)展,資源過度開采,廢棄物大量排放,人類生存環(huán)境日益惡化,全球保護環(huán)境運動興起,許多國家的會計理論界不斷將環(huán)境問題納入會計研究的范疇。

一、環(huán)境會計發(fā)展概述

在1971年和1973年英國的《會計學月刊》分別發(fā)表了比蒙斯(F.A.Beams)和馬林(J.T.Marlin)撰寫的《控制污染的社會成本轉(zhuǎn)換研究》和《污染的會計問題》,環(huán)境會計登上了歷史的舞臺,人們開始關注為保護生態(tài)環(huán)境而提供生態(tài)變化會計信息的環(huán)境會計。此后,西方會計學者開始了對環(huán)境會計理論系統(tǒng)的研究,并形成了初步理論框架。此后聯(lián)合國及有關國際組織等多次召開會議討論環(huán)境會計問題,環(huán)境會計理論得以快速發(fā)展。許多國家也在積極進行環(huán)境會計的理論研究并應用于會計工作的實踐。美國在涉及環(huán)境問題方面的會計信息披露主要是環(huán)境成本和環(huán)境負債報告;加拿大特許會計師協(xié)會在傳統(tǒng)會計的范疇下討論了環(huán)境成本的辨別、期間歸屬、資本化條件等問題;德國環(huán)境部出版了《環(huán)境成本核算手冊》;日本環(huán)境廳頒布了一系列環(huán)境公告;此外,荷蘭、挪威、巴西等國家也先后制訂了企業(yè)環(huán)境保護狀況對外披露的法律規(guī)范,并納入企業(yè)會計核算的范疇。

中國加入世界環(huán)境保護運動的時間并不晚,早在改革開放以前,1972年中國就參與由聯(lián)合國發(fā)起、在瑞典斯德哥爾摩召開的“第一屆聯(lián)合國人類環(huán)境會議”,并先后制定了《大氣污染防治法》、《環(huán)境保護法》、《水污染防治法》、《森林保護法》、《海洋保護法》等一系列法規(guī);在1994年我國又制定了《中國21世紀議程——中國21世紀人口、環(huán)境與發(fā)展白皮書》,提出了具體的可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略和政策,這是當時世界上第一部國家級21世紀議程。在我國較早介紹西方環(huán)境會計理論的是葛家澍、李若山在1992年第五期的《會計研究》上發(fā)表的《九十年代西方會計理論的一個新思潮——環(huán)境會計理論》一文。我國2001年3月成立了“環(huán)境會計委員會”,2001年6月,成立了第七個專業(yè)委員會——環(huán)境會計專業(yè)委員會,標志著我國環(huán)境會計研究進入新階段。2005年10月,黨的十六屆五中全會審議通過了《中共中央關于制定國民經(jīng)濟和社會發(fā)展第十一個五年規(guī)劃的建議》,這是關乎未來五年中國發(fā)展方向的一個重要文件,其中提出了建設資源節(jié)約型、環(huán)境友好型社會的目標。面對席卷全球的金融風暴,我國政府出臺了擴大內(nèi)需的十項措施,其中就有一條是加強生態(tài)環(huán)境建設。這一切表明,我國的環(huán)境運動才剛剛開始。

二、實施環(huán)境會計的必要性

長期以來我國粗放型經(jīng)濟增長,雖然對生態(tài)環(huán)境保護的投入不斷提高,但經(jīng)濟增長對資源的消耗已經(jīng)超過生態(tài)環(huán)境的承載能力和自我恢復能力,我國生態(tài)環(huán)境處于“局部好轉(zhuǎn)、總體惡化”的狀況中,生態(tài)環(huán)境治理能力趕不上破壞速度,生態(tài)赤字不斷擴大。我國環(huán)保治理投資額約占同期國內(nèi)生產(chǎn)總值(G DP)的比例如表一所示:

表1:我國環(huán)保治理投資額約占同期國內(nèi)生產(chǎn)總值比例表

從上表可以看出,自80年代初期到2007年,我國對環(huán)保治理的投資逐年增多,27年時間增長了13448%,平均每年增長498%以上,大大超過了我國G DP的增長速度。粗放的發(fā)展方式惡化了環(huán)境,造成大量廢氣污水排放,浪費自然資源。

在溫室氣體排放上,我國是一個迅猛增長的生力軍。我國的溫室氣體排放總量僅次于美國,居全球第二。但國外有研究顯示,我國的碳排放總量已經(jīng)是世界第一。有數(shù)據(jù)稱,在全球每年新增溫室氣體排放量中,我國就占了40%。國家發(fā)展改革委的報告表示,發(fā)展改革委組織完成了我國“十二五”規(guī)劃應對氣候變化工作思路研究報告,研究提出了“十二五”應對氣候變化戰(zhàn)略和發(fā)展低碳經(jīng)濟思路,積極推進在“十二五”規(guī)劃中加強和完善應對氣候變化內(nèi)容,將單位國內(nèi)生產(chǎn)總值二氧化碳排放作為約束性指標納入規(guī)劃。

政策層面對環(huán)境保護的關注,也促使了國內(nèi)學界對環(huán)境科學的研究,近些年有關環(huán)境的科學研究不僅在自然科學,而且在人文、社會科學領域逐漸展開,如環(huán)境史、環(huán)境哲學、環(huán)境經(jīng)濟學等都成為了本學科的學術熱點,具體到會計學,就是環(huán)境會計,它是從社會利益角度計量、記錄和報告企業(yè)、事業(yè)機關等單位的社會活動對環(huán)境的影響及管理情況的一項管理活動。它旨在指導經(jīng)濟資源作最有效運用及最佳調(diào)配,以提高社會整體效益。

我國與環(huán)境會計研究較先進的西方國家相比,在環(huán)境會計政策制定和推行上存在著很大的差距,環(huán)境會計信息需求與供給矛盾較突出。環(huán)境會計在信息披露方面,法規(guī)和準則不夠完善。比如在證監(jiān)會有關信息披露方面的規(guī)定:在招股說明書中提供包括環(huán)保因素的限制、嚴重依賴有限自然資源等可能產(chǎn)生的不利因素影響,在法律意見書中披露發(fā)行人是否因為環(huán)保等原因產(chǎn)生債權(quán)債務等,而沒有關于企業(yè)環(huán)境問題的具體披露要求。我國目前企業(yè)環(huán)境報告主要服務于國家宏觀環(huán)境管理和污染治理,據(jù)有關《環(huán)境報告使用者信息調(diào)查表》資料統(tǒng)計,政府管理機關(占調(diào)查總數(shù)52%)是我國企業(yè)環(huán)境報告最主要使用者,其次是投資者(29%)、金融機構(gòu)(23%)、顧客(18%)、新聞媒體(15%)、雇員(13%)、財務分析師(9%)、社會公眾(9%)等,其他為35%?？梢娖髽I(yè)環(huán)境報告忽視其他使用者信息需求,提供的環(huán)境信息并不完整。

三、環(huán)境會計的理論體系

針對我國在環(huán)境會計上存在的突出問題,根據(jù)我國國情和現(xiàn)有會計理論體系,應重塑環(huán)境會計的理論體系,以便具體實施。

(一)環(huán)境會計的核算對象

環(huán)境會計核算的對象,增加了自然環(huán)境內(nèi)容是區(qū)別于傳統(tǒng)會計最顯著的特點。環(huán)境會計的核算對象突破了資金運動這一范疇,它不僅對資金加以核算,還考慮資金之外的資源環(huán)境、整個社會生產(chǎn)消費以及生態(tài)循環(huán)價值。因此,在環(huán)境會計下,會計要素須重新界定:

1.環(huán)境資產(chǎn)。是指企業(yè)擁有或加以控制的環(huán)境資源,如空氣、水、海洋、森林、排污許可證、環(huán)境治理專利與專有技術、油田采礦權(quán)等。

2.環(huán)境負債。是指由于企業(yè)以往的經(jīng)營活動或其他事項對環(huán)境造成的破壞和影響,而應當由企業(yè)承擔的、需要以資產(chǎn)或勞務償付的現(xiàn)時義務。主要包括排污費、環(huán)境罰款、環(huán)境賠償和環(huán)境修復責任引發(fā)的環(huán)境負債。

3.環(huán)境收入。在收入要素中除了確認傳統(tǒng)的生產(chǎn)經(jīng)營所得帶來的收入外,還應包括企業(yè)在推行環(huán)保政策、積極治理污染時所享受到的國家給予的補貼以及實施環(huán)保措施后企業(yè)形象、信譽度的提高而帶來的社會效益,包括自然資源收入、資源環(huán)境保護收入等,是企業(yè)在日常環(huán)境保護和治理活動中取得的經(jīng)濟利益。

4.環(huán)境支出。是企業(yè)在環(huán)境保護和治理過程中發(fā)生的開支及耗費,包括自然資源成本、自然資源損耗、環(huán)境保護支出,如與環(huán)境污染有關的訴訟費、向政府有關機構(gòu)繳納的各項環(huán)境費用及環(huán)境罰款、廢棄物回收再利用支出、環(huán)境污染預防和治理支出等。

(二)環(huán)境會計的目標

環(huán)境會計的目標分為基本目標與具體目標?；灸繕藶榛趯Νh(huán)境宏觀管理的要求,企業(yè)一方面提高經(jīng)濟效益,另一方面必須高度重視生態(tài)環(huán)境,合理開發(fā)和利用環(huán)境資源,堅持可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略,努力提高環(huán)境效益和社會效益;具體目標為組織相應的會計核算,對自然資源的價值、自然資源的耗費、環(huán)境保護的支出、改善資源環(huán)境所帶來的效益等進行確認和計量,充分披露企業(yè)的環(huán)境信息。

(三)環(huán)境會計假設

盡管環(huán)境會計與傳統(tǒng)企業(yè)會計的核算內(nèi)容有所區(qū)別,但環(huán)境會計也應有會計四個基本假設。不相同的是,傳統(tǒng)會計使用貨幣作為計量單位,所有會計要素均以貨幣為主要度量。環(huán)境會計同時采用貨幣、實物計量、百分數(shù)和指數(shù)作為計量單位,并可以用圖表和文字敘述加以輔助說明。

(四)環(huán)境會計信息披露

環(huán)境會計財務報告中披露的環(huán)境資料應分為兩部分:一部分較具體地反映計入本期損益的環(huán)境支出及與環(huán)境有關的資本性支出,這部分資料可在財務報表中披露。另一部分是披露有關企業(yè)的環(huán)境政策和實施情況,以及企業(yè)對環(huán)境的損害情況及治理措施,在附注中設專欄予以說明。

環(huán)境會計在資產(chǎn)負債表和損益表中披露如下:

表2:資產(chǎn)負債表

表3:損益表

報表附注專欄應說明的內(nèi)容一般有如下五種:(1)會計期間企業(yè)生產(chǎn)耗用自然資源的數(shù)量(耗用多少淡水、木材、煤炭等);(2)企業(yè)生產(chǎn)形成的排污對環(huán)境的污染程度(排放多少二氧化硫、磷和污水等);(3)企業(yè)對環(huán)境的污染所造成的社會責任成本,(如因空氣被污染,對居民健康的影響、對植物的影響、空氣污染對旅游業(yè)的影響等;(4)企業(yè)關于環(huán)境保護的措施和方案。(5)企業(yè)自定的環(huán)境排放指標以及企業(yè)如何對待這些指標。

四、實施環(huán)境會計的建議

(一)建立環(huán)境會計的規(guī)范標準

1.在《會計法》中增加環(huán)境會計的內(nèi)容。將環(huán)境會計核算、監(jiān)督列入會計法,以法律的形式確定環(huán)境會計的地位和作用,也是將它付諸實踐的最強有力的手段。企業(yè)的環(huán)境行為后果就應該納入會計核算系統(tǒng),就能通過財務報告反映企業(yè)環(huán)境事項的合法性、真實性、公允性。為此應該進一步完善會計法、環(huán)境法規(guī),使企業(yè)環(huán)境會計內(nèi)容納入會計法,這是實施環(huán)境會計根本法律保障,是將會計理論付諸實踐的最強有力的手段。

2.完善會計準則。將涉及環(huán)境的內(nèi)容列入會計要素,具體地反映計入本期損益的環(huán)境支出及與環(huán)境有關的資本性支出,成為環(huán)境會計財務報告必須披露的內(nèi)容。另外在會計報表附注中還可揭示環(huán)保措施對目前企業(yè)的資本支出和損益的影響以及對未來的影響,同時反映環(huán)境經(jīng)常性支出的數(shù)字等內(nèi)容。此外還要增強信息披露透明度,確定并公布重污染行業(yè)及重污染企業(yè)名單,對重污染行業(yè)的環(huán)境信息披露提出重點要求。建立全國性的上市公司環(huán)境報告數(shù)據(jù)庫,通過互聯(lián)網(wǎng)公布企業(yè)的環(huán)境信息。

3.建立會計制度。會計制度依據(jù)會計準則所規(guī)定的有關環(huán)境原則進行設計,使環(huán)境會計具有可操作性,便于會計人員掌握。

(二)組建環(huán)境會計機構(gòu)

發(fā)達國家的環(huán)境會計研究已有30多年歷史,并在實踐中有所嘗試。我國的環(huán)境會計理論研究可以說是剛剛起步,而實踐上幾乎是一片空白。目前當務之急是著手實施環(huán)境會計的各項準備工作,成立機構(gòu),研究理論,確定準則,加大環(huán)境會計理論研究及實施的力度,否則在此領域?qū)笾袊c世界的差距,使中國經(jīng)濟發(fā)展處于被動不利的地位。建議由財政部牽頭,中國會計學會、中國總會計師協(xié)會負責,盡快成立由經(jīng)濟、環(huán)境、資源、會計管理、法律等多方面專家組成的機構(gòu),對環(huán)境會計理論、自然資源成本、環(huán)境影響成本、產(chǎn)品市場規(guī)律、法律體系變動等一系列有關問題進行研究探討,加大理論研究和實施力度,開創(chuàng)中國環(huán)境會計研究的新局面。

(三)加強專業(yè)人才的培養(yǎng)

環(huán)境會計是由會計學、環(huán)境學、生態(tài)經(jīng)濟學、可持續(xù)發(fā)展學等多門學科交叉滲透而成。復雜的、多元化的產(chǎn)權(quán)關系,要求會計人員必須具有全面、扎實的基礎知識與專業(yè)知識。因此,必須不斷提高企業(yè)財會人員素質(zhì),讓企業(yè)財會人員充分了解環(huán)境會計基本理論與方法以及相關交叉學科知識,從而使國家有關環(huán)境政策能夠被嚴格執(zhí)行,環(huán)境會計實務工作能正確開展。

(四)對環(huán)境會計宣傳教育

增大環(huán)境會計的宣傳和教育力度,引起社會更廣泛的關注。建立實施環(huán)境會計不僅是一個會計問題,同樣也是一個復雜的環(huán)境問題和社會問題,對實施低碳經(jīng)濟具有重要意義。既不能以犧牲環(huán)境為代價追求經(jīng)濟效益,也不能為了保護環(huán)境而拋棄經(jīng)濟發(fā)展。因此,必須得到國家行政管理部門和全社會的高度重視。通過開展全國人民的環(huán)保低碳教育,可以加強全國人民的環(huán)保意識教育,使環(huán)境會計逐步被公眾、企業(yè)和市場接受。建議在學校會計專業(yè)中增設環(huán)境會計、環(huán)境審計專業(yè)課。加強在職會計人員的環(huán)境會計培訓工作,盡快籌辦中國環(huán)境會計刊物,以加大環(huán)境會計實施宣傳力度。

(五)實行環(huán)境會計獎懲制度

進一步完善相關的法律法規(guī),并加大獎懲力度。進一步完善保護環(huán)境的法律法規(guī),加大對破壞環(huán)境的懲罰力度,并加強監(jiān)督環(huán)節(jié)的執(zhí)行力度。用法律來約束企業(yè)對環(huán)境的破壞行為,規(guī)范執(zhí)法部門的執(zhí)法行為。環(huán)保罰款可用于獎勵舉報破壞、污染環(huán)境和研究環(huán)境會計、治理污染等有功人員,建立環(huán)境會計研究基金。

(六)加大環(huán)境審計力度

環(huán)境審計是用來調(diào)節(jié)生產(chǎn)與環(huán)保、局部利益與整體利益、眼前利益與長遠利益之間矛盾的。上世紀70年代末80年代初,美國、加拿大等相繼出臺了各種法律法規(guī)來規(guī)范和控制生態(tài)環(huán)境的發(fā)展以便為他們的經(jīng)濟建設服務。從某種意義上說,環(huán)境審計是環(huán)境會計的再監(jiān)督。環(huán)境會計提供的環(huán)境信息的合理性、合法性、全面性、真實性,由環(huán)境審計進行監(jiān)督,并明確其環(huán)境經(jīng)濟責任,即保證環(huán)境信息的有效披露。由于“環(huán)境工程”事關國計民生,所以在加強環(huán)境審計內(nèi)部監(jiān)督的同時,還必須接受社會監(jiān)督,使企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營符合人類發(fā)展的需要。

[1]李麗華.環(huán)境會計在我國應用的可行性分析[J].林業(yè)財務與會計,2005.

[2]肖維平.環(huán)境會計基本理論研究[J].財會月刊,1999.

[3]孟凡利.環(huán)境會計研究[M].大連:東北財經(jīng)大學出版社,1999.

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[5]仵宇慶.綠色G DP與我國環(huán)境會計發(fā)展的現(xiàn)狀分析[J].財會研究,2006.

The Implementation of Environmental Accounting in Low Carbon Economy Times

MO Yun
(Jiangsu Urban Vocational Colleges,Changzhou213001Jiangsu)

The low-carbon economy develops sharply after the economic crisis.Environmental accounting,as an important aspect of developing a low-carbon economy and enhancing the resources and the environment management, has become an increasing concern throughout the world.This paper outlines the development of environmental accounting;the implementation of the background and necessity;the theoretical system;the proposals for implementation and so on.They could make environmental accounting in China implemented faster and better,so as to achieve economic, social,harmonious development between man and nature.

Low carbon economy;Implementation;Environmental accounting

F233

A

1672-1047(2010)05-0100-05

10.3969/j.issn.1672-1047.2010.05.30

[責任審校:蔡新職]

2010-08-11

莫 筠,女,講師,工商管理碩士。E-mail:moyuns@yeah.net.