[摘要]由于我國(guó)土地資源的稀缺性和現(xiàn)有房地產(chǎn)領(lǐng)域稅收制度的混亂，物業(yè)稅的開征成為歷史之必然。本文是在物業(yè)稅必然開征的前提下，探討物業(yè)稅法律制度構(gòu)建的相關(guān)問(wèn)題。
　　[關(guān)鍵詞]物業(yè)稅；立法；制度構(gòu)建
　　[中圖分類號(hào)]F812.42　[文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼]A　[文章編號(hào)]1005-6432(2010)35-0134-03
　　
　　自2003年十六屆三中全會(huì)通過(guò)的《中共中央關(guān)于完善社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制改革問(wèn)題的決定》明確提出“實(shí)施城鎮(zhèn)建設(shè)稅費(fèi)改革，條件具備時(shí)對(duì)不動(dòng)產(chǎn)開征統(tǒng)一規(guī)范的物業(yè)稅，相應(yīng)取消有關(guān)收費(fèi)”，2005年的“十一五”規(guī)劃綱要也明確提出要穩(wěn)步推進(jìn)物業(yè)稅。2006年，物業(yè)稅開始在北京、遼寧、深圳、江蘇、重慶和寧夏進(jìn)行首批城市評(píng)稅試點(diǎn)，2007年安徽、河南、福建、天津成為第二批物業(yè)稅開征試點(diǎn)省市。2007年政府工作報(bào)告和財(cái)政預(yù)算報(bào)告，以及國(guó)家稅務(wù)總局稅收工作要點(diǎn)都提出要研究物業(yè)稅方案。由此可見(jiàn)，物業(yè)稅的重要性可見(jiàn)一斑。本文是在物業(yè)稅必然開征的前提下，探討物業(yè)稅法律制度構(gòu)建的相關(guān)問(wèn)題。
　　
　　1　明確物業(yè)稅的概念
　　
　　物業(yè)稅作為一個(gè)法律概念，學(xué)術(shù)界目前還未形成統(tǒng)一定論。然而為避免研究對(duì)象的內(nèi)涵模糊，本文首先對(duì)“物業(yè)稅”的概念予以明確。在界定物業(yè)稅之前，我國(guó)應(yīng)弄清“物業(yè)”的概念，“物業(yè)”一詞源于中國(guó)香港和東南亞，類似于英語(yǔ)中的property或estate(即財(cái)產(chǎn)、所有物、不動(dòng)產(chǎn))，一般定義為單元性房地產(chǎn)，而在我國(guó)內(nèi)地，物業(yè)是指已經(jīng)建成投入使用的各類建筑物以及相關(guān)設(shè)施設(shè)備和場(chǎng)地，是房地產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)的另一種稱呼。根據(jù)“物業(yè)”一詞的解釋可知，物業(yè)稅(real estate tax)是財(cái)產(chǎn)稅的一種，主要是針對(duì)土地、房產(chǎn)等不動(dòng)產(chǎn)征收的稅，征收的對(duì)象為納稅人所有或使用的房地產(chǎn)。
　　
　　2　選擇物業(yè)稅的立法模式
　　
　　物業(yè)稅立法模式的選擇是物業(yè)稅法律制度構(gòu)建的一大重要問(wèn)題，世界上已開征物業(yè)稅的國(guó)家基本上都進(jìn)行了物業(yè)稅立法，但因各國(guó)具體國(guó)情的差異，所采取的立法模式也不盡相同。國(guó)際上物業(yè)稅立法模式主要有兩種：一般財(cái)產(chǎn)稅模式和個(gè)別財(cái)產(chǎn)稅立法模式。一般財(cái)產(chǎn)稅立法模式是對(duì)個(gè)人或法人的所有財(cái)產(chǎn)包括動(dòng)產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)實(shí)行統(tǒng)一征稅的立法模式。美國(guó)、加拿大、德國(guó)采取了該模式。個(gè)別財(cái)產(chǎn)稅立法模式是對(duì)個(gè)人或法人所有的土地、房屋或其他財(cái)產(chǎn)分別立法進(jìn)行征稅的立法模式，采取這一立法模式的國(guó)家因?qū)ν恋睾头课葜g關(guān)系的不同處理而存在較大的差異，如泰國(guó)將房屋稅附屬于土地稅課征，而新加坡、巴西等國(guó)的不動(dòng)產(chǎn)稅根據(jù)不動(dòng)產(chǎn)的分類分別立法規(guī)定不同的征收方法和稅率。我國(guó)物業(yè)稅立法應(yīng)當(dāng)采取何種模式，理論界爭(zhēng)議不斷。筆者認(rèn)為，現(xiàn)階段我國(guó)物業(yè)稅立法模式可以采取個(gè)別財(cái)產(chǎn)稅立法分離制，即將房屋、土地從其他財(cái)產(chǎn)中獨(dú)立出來(lái)，將物業(yè)稅單獨(dú)立法，和其他財(cái)產(chǎn)稅法一并構(gòu)成規(guī)范完整的財(cái)產(chǎn)稅法體系。
　　采取個(gè)別財(cái)產(chǎn)稅立法模式，制定物業(yè)稅法，勢(shì)必與現(xiàn)有房地產(chǎn)稅種發(fā)生沖突，即涉及現(xiàn)有房地產(chǎn)稅種的存廢問(wèn)題。這也是物業(yè)稅立法探討中爭(zhēng)議較大的一個(gè)問(wèn)題。筆者建議：①將房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、土地使用費(fèi)三者統(tǒng)一并人物業(yè)稅。從國(guó)外物業(yè)稅征收的經(jīng)驗(yàn)來(lái)看，大部分國(guó)家對(duì)房產(chǎn)和土地合并征收房地產(chǎn)稅，并且統(tǒng)一稅率，因此將三者合并較為合理。②保留土地出讓金。在物業(yè)稅開征后的稅費(fèi)調(diào)整問(wèn)題上，物業(yè)稅是否取代土地出讓金成為最具爭(zhēng)議的問(wèn)題。有人贊成，也有人反對(duì)。筆者贊同反對(duì)者的意見(jiàn)，認(rèn)為土地出讓金實(shí)質(zhì)上是一種地租，不能與具有稅收性質(zhì)的物業(yè)稅混同。理由如下：首先，物業(yè)稅和土地出讓金二者性質(zhì)不同，物業(yè)稅是一種財(cái)產(chǎn)稅，而土地出讓金是一種土地價(jià)值，即年限內(nèi)地租資本化。無(wú)論從二者的征收方式和征收目的上，都具有本質(zhì)上的不同。其次，物業(yè)稅代替土地出讓金并不必然導(dǎo)致房?jī)r(jià)下降，從現(xiàn)有國(guó)情來(lái)看，房?jī)r(jià)由供求關(guān)系決定，土地出讓金只影響開發(fā)商開發(fā)成本，而不能直接影響房?jī)r(jià)。最后，將土地出讓金取締，容易造成地方政府財(cái)政陷入困境，同時(shí)導(dǎo)致房地產(chǎn)開發(fā)門檻降低，影響市場(chǎng)穩(wěn)定。
　　
　　3　確立物業(yè)稅的立法原則
　　
　　物業(yè)稅的立法原則主要包括稅收法定原則、稅收公平原則和稅收效率原則。稅收法定原則是稅法中一項(xiàng)基本的原則，物業(yè)稅作為一個(gè)新稅種，必須要有法律的明文規(guī)定方可開征，只有法律明確規(guī)定了物業(yè)稅的課稅目的、課稅要素、課稅程序及爭(zhēng)議解決辦法等基本要素，并以國(guó)家強(qiáng)制力保證其實(shí)施，才能使物業(yè)稅落到實(shí)處。稅收公平原則是實(shí)現(xiàn)社會(huì)收入分配公平目標(biāo)的具體要求，主要包含兩方面的內(nèi)容：第一，在確定物業(yè)稅納稅主體時(shí)，要考慮到納稅主體的稅收負(fù)擔(dān)要與其經(jīng)濟(jì)能力相適應(yīng)，充分利用起征點(diǎn)、免征額等方式來(lái)實(shí)現(xiàn)稅收公平；第二，在賦稅分配上遵循公平原則，首先是保證收入水平相同的人應(yīng)納相同的稅的橫向公平，其次是收入水平不同的人應(yīng)納不同的稅的縱向公平。稅收效率原則主要是強(qiáng)調(diào)稅收的有效性，主要體現(xiàn)在稅法對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的促進(jìn)作用和稅法對(duì)稅收自身效率的促進(jìn)作用兩個(gè)方面。這就要求國(guó)家在制定物業(yè)稅具體制度時(shí)，充分考慮我國(guó)的現(xiàn)實(shí)國(guó)情和當(dāng)?shù)亟?jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r，使得物業(yè)稅的征收有利于房地產(chǎn)市場(chǎng)的資源的配置。
　　
　　4　明晰物業(yè)稅的課稅要素
　　
　　要保證物業(yè)稅的征收，并使其達(dá)到預(yù)期目標(biāo)，必須制定一個(gè)切實(shí)可行的制度框架，明確物業(yè)稅的課稅要素。因此，下文立足我國(guó)國(guó)情，參照國(guó)際慣例，對(duì)物業(yè)稅的納稅人、征稅范圍、計(jì)稅依據(jù)、稅率和稅收減免等問(wèn)題，提出了自己的設(shè)想方案。
　　4.1　納稅人
　　納稅人是指依照稅法規(guī)定直接負(fù)有納稅義務(wù)的自然人、法人和非法人組織。物業(yè)稅是一種財(cái)產(chǎn)稅，根據(jù)“誰(shuí)擁有財(cái)產(chǎn)向誰(shuí)征稅”的原則，擁有不動(dòng)產(chǎn)的個(gè)人和組織當(dāng)然是物業(yè)稅的納稅義務(wù)人。然而，我國(guó)土地所有權(quán)歸國(guó)家享有，私人只擁有使用權(quán)，這就涉及物業(yè)稅是否應(yīng)當(dāng)基于使用權(quán)征稅的問(wèn)題。根據(jù)《物權(quán)法》相關(guān)規(guī)定，財(cái)產(chǎn)使用權(quán)也是一種財(cái)產(chǎn)權(quán)，物業(yè)稅作為一種財(cái)產(chǎn)權(quán)，當(dāng)然可以對(duì)其征稅，故土地使用權(quán)人也應(yīng)作為物業(yè)稅的納稅人。另外，根據(jù)稅收管轄權(quán)的屬地原則和國(guó)民待遇原則，物業(yè)稅的納稅主體也應(yīng)包括外資企業(yè)及外籍人員。由此可見(jiàn)，我國(guó)物業(yè)稅的納稅主體為：在我國(guó)境內(nèi)擁有房屋所有權(quán)和土地使用權(quán)的單位和個(gè)人，包括外資企業(yè)和外籍人員。對(duì)于產(chǎn)權(quán)和使用權(quán)分離的，對(duì)不動(dòng)產(chǎn)享有占有、使用、管理權(quán)的人為納稅人。
　　4.2　征稅范圍
　　目前我國(guó)的房地產(chǎn)稅制中的征稅范圍限于納稅人在城市、縣城、建制鎮(zhèn)和工礦區(qū)所擁有所有權(quán)的房屋或?qū)嶋H占用的土地，且非生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)用的房屋及土地一般都給予免稅。然而，物業(yè)稅作為一種兼顧公平和效率的新稅種，其課征對(duì)象應(yīng)當(dāng)界定為納稅人所有或占有、受益的土地、房產(chǎn)及其附屬設(shè)施，既應(yīng)當(dāng)包括城市、城鎮(zhèn)、工礦區(qū)范圍內(nèi)的房地產(chǎn)，也應(yīng)當(dāng)包括農(nóng)村的房地產(chǎn)。當(dāng)然，鑒于我國(guó)各地農(nóng)村居民生活水平相差甚遠(yuǎn)，在稅收優(yōu)惠政策上應(yīng)當(dāng)視具體情況給予其減免優(yōu)惠。同時(shí)，對(duì)于經(jīng)營(yíng)性目的的房地產(chǎn)，在物業(yè)稅發(fā)達(dá)的國(guó)家都將其作為征稅對(duì)象，因而我國(guó)物業(yè)稅的征收范圍也不應(yīng)考慮其房地產(chǎn)用途，應(yīng)當(dāng)實(shí)行統(tǒng)一征稅，只是在具體實(shí)施中視情況予以減免優(yōu)惠即可。
　　4.3　計(jì)稅依據(jù)
　　計(jì)稅依據(jù)是計(jì)算納稅人應(yīng)納稅款的標(biāo)準(zhǔn)或依據(jù)。我國(guó)目前的房地產(chǎn)稅制是以土地的面積和房產(chǎn)的原值或租金作為計(jì)稅依據(jù)的，筆者認(rèn)為，這樣不科學(xué)、不合理，不能正確地反映財(cái)產(chǎn)的現(xiàn)有價(jià)值，也不能體現(xiàn)房地產(chǎn)保有稅的特征。物業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)應(yīng)當(dāng)以房地產(chǎn)市場(chǎng)評(píng)估價(jià)值為基準(zhǔn)。當(dāng)然，這要求在物業(yè)稅開征時(shí)，有一套科學(xué)嚴(yán)密的評(píng)估體系和一批專業(yè)的評(píng)估機(jī)構(gòu)與之相配合。因此，在目前我國(guó)評(píng)估體系不夠健全的情況下，應(yīng)當(dāng)確定一個(gè)過(guò)渡期方案，比如有些地方可以采用政府定期公布的指導(dǎo)價(jià)為課稅基礎(chǔ)，有些地方交易活躍，可采用市場(chǎng)交易價(jià)格為計(jì)稅依據(jù)。通過(guò)這樣的過(guò)渡方案，逐漸向市場(chǎng)化基礎(chǔ)的物業(yè)稅完善。
　　4.4　稅率
　　稅率主要有比例稅率、累進(jìn)稅率和定額稅率三種，國(guó)際上普遍采用比例稅率。我國(guó)物業(yè)稅征收應(yīng)當(dāng)遵循“寬稅基、低稅率”原則，同時(shí)兼顧財(cái)政收入和納稅人的負(fù)擔(dān)能力。筆者建議我國(guó)物業(yè)稅可采用差別比例稅率，具體可由中央政府分別對(duì)土地和房屋建筑確定最低和最高稅率(有學(xué)者建議物業(yè)總價(jià)值的0.3％-08％較為合適)，各地方政府在省級(jí)人民代表大會(huì)的授權(quán)下，根據(jù)不同地區(qū)的實(shí)際情況，對(duì)不同用途的房地產(chǎn)，在選擇區(qū)間內(nèi)確定具體稅率，并由中央政府予以審查監(jiān)管。
　　4.5　稅收減免
　　在征收物業(yè)稅時(shí)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)具體情況實(shí)施稅收減免措施，這樣能更好地兼顧稅收效率與公平原則。建議以下幾種情況予以減免優(yōu)惠：①國(guó)家機(jī)關(guān)、軍隊(duì)和人民團(tuán)體以及學(xué)校、醫(yī)院、幼兒園等非營(yíng)利性機(jī)構(gòu)的自用不動(dòng)產(chǎn)免稅；宗教寺廟、公園、名勝古跡的自用不動(dòng)產(chǎn)；街道、市政廣場(chǎng)、綠化地帶等公共物業(yè)；非營(yíng)利性科研、醫(yī)療、疾病控制如婦幼保健、老年服務(wù)機(jī)構(gòu)自用的不動(dòng)產(chǎn)，其他符合國(guó)家免稅規(guī)定的物業(yè)等可以免征物業(yè)稅。②殘疾人、退休老人、過(guò)低收人者的自用住宅，可依納稅人的申請(qǐng)，給予一定的減免優(yōu)惠。③對(duì)于個(gè)人的非經(jīng)營(yíng)性住房可給予一定的減免優(yōu)惠。④由于不可抗力造成不動(dòng)產(chǎn)毀損的，可根據(jù)實(shí)際情況給予適當(dāng)?shù)販p免優(yōu)惠。⑤其他需要減免的情況。
　　
　　5　完善物業(yè)稅相關(guān)配套體系
　　
　　物業(yè)稅得以順利開征，必須要有相應(yīng)的配套體系予以配合，如房地產(chǎn)登記制度、房地產(chǎn)評(píng)估制度等，因此，為保證物業(yè)稅法的實(shí)施，我國(guó)開征物業(yè)稅也需要完備的配套機(jī)制、管理措施與之相適應(yīng)，這樣才能把稅制改革落到實(shí)處，使之發(fā)揮作用。
　　5.1　健全房地產(chǎn)登記制度
　　征收物業(yè)稅的前提必須是要掌握土地和房產(chǎn)的真實(shí)情況，包括產(chǎn)權(quán)人、房地產(chǎn)的面積、甚至范圍、所在區(qū)位、取得時(shí)間、使用人等，只有掌握了這些情況，才能對(duì)房地產(chǎn)進(jìn)行價(jià)值評(píng)估，才能對(duì)其征收物業(yè)稅。我國(guó)目前房地產(chǎn)登記制度尚不健全，雖然《物權(quán)法》出臺(tái)后，明確規(guī)定了不動(dòng)產(chǎn)登記制度，但由于缺乏相應(yīng)實(shí)施條例等具體規(guī)范，可操作性不強(qiáng)。因此，在開征物業(yè)稅前，應(yīng)當(dāng)健全房地產(chǎn)相關(guān)登記制度，建議對(duì)全國(guó)房地產(chǎn)進(jìn)行一次普查，并建立檔案制度和信息公開、信息共享的網(wǎng)絡(luò)體系，為物業(yè)稅的開征打下必要的基礎(chǔ)。
　　5.2　建立和完善房地產(chǎn)評(píng)估制度
　　由前文可知，物業(yè)稅的征收應(yīng)當(dāng)建立在對(duì)房地產(chǎn)市價(jià)的正確評(píng)估之上，然而，我國(guó)現(xiàn)行評(píng)估制度的落后狀況，要求我們不得不盡快完善我國(guó)房地產(chǎn)價(jià)格評(píng)估體系，健全評(píng)估制度。建議：①通過(guò)加快立法進(jìn)程，完善政府監(jiān)督，加強(qiáng)行業(yè)自律等，完善評(píng)估企業(yè)管理體制；②通過(guò)比較借鑒，構(gòu)建一套符合我國(guó)國(guó)情的房地產(chǎn)估價(jià)體系；③培養(yǎng)一批專業(yè)的評(píng)估人員，制定一個(gè)評(píng)估人員執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)，建立一支專業(yè)房地產(chǎn)估價(jià)師隊(duì)伍。只有擁有一套科學(xué)嚴(yán)密的評(píng)估體系和一批專業(yè)的評(píng)估機(jī)構(gòu)，才能正確地確定物業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)，讓物業(yè)稅開征收到實(shí)效。
　　
　　6　結(jié)論
　　
　　物業(yè)稅的開征與否，不僅關(guān)系到我國(guó)房地產(chǎn)稅制的改革，也涉及諸多社會(huì)問(wèn)題。其制度設(shè)計(jì)是一項(xiàng)復(fù)雜的系統(tǒng)工程，既要借鑒國(guó)外的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，也要立足我國(guó)的基本國(guó)情，本文從物業(yè)稅立法角度出發(fā)，為物業(yè)稅法律制度的構(gòu)建提出了一些自己的看法，希望能為一個(gè)科學(xué)有效、公平穩(wěn)定的物業(yè)稅制度的構(gòu)建貢獻(xiàn)一份力量。
　　
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　　[作者簡(jiǎn)介]楊德文(1964—)，男，四川廣安人，西南石油大學(xué)法學(xué)院教師，研究方向：房地產(chǎn)法學(xué)和公司法