葛長(zhǎng)銀

業(yè)務(wù)招待費(fèi)是每一個(gè)企業(yè)都會(huì)涉及的費(fèi)用項(xiàng)目，但限于相關(guān)稅收政策的繁雜和間隔，又沒(méi)有系統(tǒng)的解釋或引導(dǎo)，對(duì)一些企業(yè)來(lái)說(shuō)，業(yè)務(wù)招待費(fèi)涉及的財(cái)稅問(wèn)題仍很模糊，很多財(cái)會(huì)人員在處理業(yè)務(wù)招待費(fèi)時(shí)，仍呈現(xiàn)“五花八門(mén)”的現(xiàn)象。鑒于此，我們擬對(duì)業(yè)務(wù)招待費(fèi)涉及的財(cái)稅問(wèn)題進(jìn)行系統(tǒng)的探討。

一、現(xiàn)行稅收制度的基本規(guī)定

稅收制度是企業(yè)處理業(yè)務(wù)招待費(fèi)的行為規(guī)范，企業(yè)的行為必須符合這個(gè)規(guī)范，才能防范涉稅風(fēng)險(xiǎn)。目前涉及業(yè)務(wù)招待費(fèi)扣除標(biāo)準(zhǔn)的稅收制度基本有二：

(一)雙重扣除標(biāo)準(zhǔn)的設(shè)定：60％與5‰

企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第四十三條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出按照發(fā)生額的60％扣除，但最高不得超過(guò)當(dāng)年銷售(營(yíng)業(yè))收入的5％。即業(yè)務(wù)招待費(fèi)的稅前扣除應(yīng)同時(shí)滿足以上兩個(gè)標(biāo)準(zhǔn)。

(二)計(jì)算基數(shù)的設(shè)定：銷售(營(yíng)業(yè))收入包括哪些收入項(xiàng)目

根據(jù)國(guó)稅函[2008]1081號(hào)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于<中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表>的補(bǔ)充通知》附件中附表一(1)《收入明細(xì)表》填報(bào)說(shuō)明的規(guī)定：“銷售(營(yíng)業(yè))收入合計(jì)”填報(bào)納稅人根據(jù)國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度確認(rèn)的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、其他業(yè)務(wù)收入，以及根據(jù)稅收規(guī)定確認(rèn)的視同銷售收入，該行數(shù)據(jù)作為計(jì)算業(yè)務(wù)招待費(fèi)、廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出扣除限額的計(jì)算基數(shù)。

至此，業(yè)務(wù)招待費(fèi)稅前扣除限額的計(jì)算基數(shù)就明確了，它包括主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、其他業(yè)務(wù)收入以及根據(jù)稅收規(guī)定確認(rèn)的視同銷售收入；但不包括營(yíng)業(yè)外收入。

二、業(yè)務(wù)招待費(fèi)與餐費(fèi)的關(guān)系

在很多人尤其是非財(cái)務(wù)人員的觀念中，招待費(fèi)就是吃吃喝喝的費(fèi)用。其實(shí)不是，業(yè)務(wù)招待費(fèi)與餐費(fèi)既有區(qū)別，又有聯(lián)系，其關(guān)系是“你中有我，我中有你”，并不是一種必然的“餐費(fèi)就是業(yè)務(wù)招待費(fèi)”的歸屬關(guān)系。

(一)業(yè)務(wù)招待費(fèi)包括餐費(fèi)，但不僅僅是餐費(fèi)

顧名思義，業(yè)務(wù)招待費(fèi)是招待客人的花費(fèi)，而招待客人，光吃喝是不夠的，衣食住行可能都得管。可我國(guó)現(xiàn)行的稅收政策對(duì)業(yè)務(wù)招待費(fèi)的范圍卻沒(méi)有作出詳細(xì)的解釋，這就讓人摸不著頭腦：稅法認(rèn)同哪些業(yè)務(wù)招待費(fèi)?

這得從稅收征管實(shí)務(wù)中來(lái)探討這個(gè)問(wèn)題。在稅務(wù)執(zhí)法實(shí)踐中，稅務(wù)機(jī)關(guān)通常將招待費(fèi)的支付范圍界定為餐飲、住宿費(fèi)、香煙、食品、禮品、正常的娛樂(lè)活動(dòng)、安排客戶旅游等項(xiàng)目。例如，《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例釋義》中解釋，招待客戶的住宿費(fèi)和景點(diǎn)門(mén)票可以作為業(yè)務(wù)招待費(fèi)核算；同時(shí)也對(duì)此進(jìn)行了說(shuō)明：必須有大型足夠有效憑證證明企業(yè)相關(guān)性的陳述——比如費(fèi)用金額、招待、娛樂(lè)、旅行的時(shí)間和地點(diǎn)、商業(yè)目的，企業(yè)與被招待人之間的業(yè)務(wù)關(guān)系等。

由此可以看出，業(yè)務(wù)招待費(fèi)是圍繞客人的全部合理花費(fèi)，餐費(fèi)僅是其中的一個(gè)組成部分。

(二)餐費(fèi)不一定是業(yè)務(wù)招待費(fèi)

在企業(yè)實(shí)務(wù)中，也有一個(gè)誤區(qū)，那就是一吃飯就計(jì)人業(yè)務(wù)招待費(fèi)，有的企業(yè)甚至設(shè)置了這樣的費(fèi)用三級(jí)賬：管理費(fèi)用——業(yè)務(wù)招待費(fèi)——員工聚餐。把員工聚餐也不分青紅皂白地計(jì)入業(yè)務(wù)招待費(fèi)，這賬下得就有問(wèn)題。業(yè)務(wù)招待費(fèi)是企業(yè)為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的需要而合理開(kāi)支的接待費(fèi)用，與員工就餐無(wú)關(guān)?；蛘哒f(shuō)，吃飯不一定屬于業(yè)務(wù)招待。

由于無(wú)法對(duì)餐費(fèi)發(fā)票進(jìn)行區(qū)分——不知道是招待客戶吃的還是自己吃的，也是處于管理的需要，在稅收征管實(shí)踐中，稅務(wù)機(jī)關(guān)一見(jiàn)到餐費(fèi)發(fā)票就認(rèn)定是業(yè)務(wù)招待費(fèi)，這種“一刀切”的做法肯定是不合理的。同時(shí)也說(shuō)明企業(yè)在進(jìn)行餐費(fèi)賬務(wù)處理時(shí)，缺乏準(zhǔn)確分類和手續(xù)。例如，員工外出工作吃飯，員工加班工作餐，公司年末的員工大會(huì)餐等，這些與接待客戶根本沒(méi)有關(guān)系花費(fèi)，就可以記入企業(yè)的銷售費(fèi)、福利費(fèi)等科目核算，但要按要求附足證明。

業(yè)務(wù)招待費(fèi)包括餐費(fèi)，但餐費(fèi)不一定都是業(yè)務(wù)招待費(fèi)。在稅收監(jiān)管越來(lái)越嚴(yán)格的環(huán)境中，這個(gè)問(wèn)題要搞清楚；不然，吃虧的肯定是企業(yè)。

三、業(yè)務(wù)招待費(fèi)的稅務(wù)稽查重點(diǎn)

作為限制性費(fèi)用，業(yè)務(wù)招待費(fèi)屬于企業(yè)主要的納稅調(diào)整項(xiàng)目，也是稅務(wù)稽查的重點(diǎn)。但其中有主動(dòng)和被動(dòng)之分：若企業(yè)主動(dòng)調(diào)整，則規(guī)避了稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)；若被查出來(lái)再調(diào)整，則有可能遭受懲罰性的處罰。

要想人不知，除非己莫為。從理論上講，只要作假，就能查出來(lái)。所以，一些企業(yè)財(cái)會(huì)人員用小聰明弄出的小花樣，總能被揪出來(lái)，也總給企業(yè)帶來(lái)懲罰性的損失。

稅務(wù)稽查重點(diǎn)，一般都是“高發(fā)現(xiàn)象”；業(yè)務(wù)招待費(fèi)的“高發(fā)現(xiàn)象”大致如下：

1混淆業(yè)務(wù)招待費(fèi)與會(huì)議費(fèi)用，把業(yè)務(wù)招待費(fèi)揉進(jìn)會(huì)議費(fèi)用中去。例如，有些企業(yè)長(zhǎng)期在某一固定賓館招待客人，與賓館簽訂會(huì)議協(xié)定，統(tǒng)一結(jié)賬，以會(huì)議費(fèi)用的名目開(kāi)具發(fā)票，把這些業(yè)務(wù)招待費(fèi)揉進(jìn)會(huì)議費(fèi)用。

2將出差途中發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)記入差旅費(fèi)用。例如，有些企業(yè)在外地請(qǐng)客，就故意混淆費(fèi)用性質(zhì)，將這些業(yè)務(wù)招待費(fèi)記入差旅費(fèi)用。

3將業(yè)務(wù)招待費(fèi)記入市場(chǎng)費(fèi)用或其他支出。例如，有些企業(yè)將招待代理商的費(fèi)用，揉進(jìn)市場(chǎng)開(kāi)發(fā)費(fèi)用等。

4用餐費(fèi)發(fā)票沖費(fèi)用，列入業(yè)務(wù)招待費(fèi)以外的科目。例如，企業(yè)普遍存在的用發(fā)票沖賬的現(xiàn)象(大額整數(shù)報(bào)銷的費(fèi)用基本都是沖賬行為)，其中很多是餐費(fèi)發(fā)票，都記入業(yè)務(wù)招待費(fèi)之外的其他科目。

企業(yè)應(yīng)針對(duì)上述稽查重點(diǎn)進(jìn)行排查，有則改之無(wú)則加勉。切實(shí)執(zhí)行《會(huì)計(jì)法》第三條“各單位必須依法設(shè)置會(huì)計(jì)賬簿，并保證其真實(shí)、完整”的規(guī)定，以及國(guó)家的稅收政策，防范稅法懲處風(fēng)險(xiǎn)。

四、業(yè)務(wù)招待費(fèi)的控制方法

依據(jù)我們提出的行為成本控制理論(任何成本都是由人的行為帶來(lái)的)，業(yè)務(wù)招待費(fèi)屬于行為成本的一種，要控制住人的行為尤其是吃的行為，肯定要“兩手一起抓”：一手抓制度，一手抓文化。

1建立業(yè)務(wù)招待費(fèi)的控制制度。這個(gè)制度有兩個(gè)核心：一是“捆綁”機(jī)制，把業(yè)務(wù)招待費(fèi)的支出與具體行為人的個(gè)人利益“捆綁”在一起，控制其“現(xiàn)場(chǎng)支出行為”。例如，把業(yè)務(wù)招待費(fèi)劃分到企業(yè)的各個(gè)部門(mén)甚至個(gè)人，節(jié)約了按比例發(fā)獎(jiǎng)金，超支了扣工資。那么，員工招待客人時(shí)，就會(huì)考慮到這費(fèi)用中有自己的利益，在沒(méi)有其他因素的干擾下，他往往要采取低成本策略(跟花自己的錢(qián)似的)。如此以往，就能在企業(yè)形成良好的節(jié)流風(fēng)氣，也有助于建立良好的企業(yè)招待文化。二是建立舉報(bào)制度，遏制鋪張浪費(fèi)的“招待”行為；加大力度查處假公濟(jì)私等損害企業(yè)利益的行為。

企業(yè)不同，業(yè)務(wù)招待費(fèi)的控制方法也有所不同，但只要善于借鑒，就能制定出適合自己企業(yè)的控制措施。一些優(yōu)秀企業(yè)的做法，比如按級(jí)別確定招待標(biāo)準(zhǔn)，按招待人數(shù)核定業(yè)務(wù)招待費(fèi)數(shù)額，業(yè)務(wù)招待費(fèi)包干，與飯店、賓館等協(xié)議單位合作降低招待成本等，都有可取之處，企業(yè)可以依據(jù)自身的情況借鑒采用。

2逐步建立優(yōu)秀的招待文化。如果說(shuō)“制度限制支出”的話，那么“文化就能創(chuàng)造節(jié)約”。文化能左右人的思想和行為(這就像春節(jié)文化令游子返鄉(xiāng)一樣)，優(yōu)秀的企業(yè)招待文化一旦形成，就能產(chǎn)生節(jié)約的作用。例如，在一種節(jié)約成風(fēng)的企業(yè)中，員工在招待客人時(shí)，其意識(shí)里肯定存在“節(jié)約光榮浪費(fèi)可恥”的意念，進(jìn)而影響其具體行為。這就達(dá)到了無(wú)為而治的境界。

優(yōu)秀的企業(yè)招待文化是在激勵(lì)制度的基礎(chǔ)上逐步形成的。在這個(gè)過(guò)程中，企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人要帶好頭，如果出現(xiàn)一次“你在那啃鮑魚(yú)而讓員工吃咸菜”的行為，其他人逮著機(jī)會(huì)就可能要上行下效了。你的企業(yè)就可能遭遇折騰了。

五、業(yè)務(wù)招待費(fèi)的節(jié)稅籌劃

在現(xiàn)行的稅收政策下，業(yè)務(wù)招待費(fèi)其實(shí)是可以進(jìn)行節(jié)稅籌劃的。方法之一就是“拉長(zhǎng)企業(yè)杠桿”，來(lái)提高業(yè)務(wù)招待費(fèi)的計(jì)算基數(shù)，消化超標(biāo)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)。

例如，某生產(chǎn)企業(yè)2010年實(shí)現(xiàn)營(yíng)業(yè)收入10000萬(wàn)元，按照現(xiàn)行稅收制度可扣除業(yè)務(wù)招待費(fèi)50萬(wàn)元的業(yè)務(wù)招待費(fèi)，超標(biāo)部分要進(jìn)行納稅調(diào)整。假如業(yè)務(wù)招待費(fèi)入賬90萬(wàn)元，調(diào)整40萬(wàn)元，按25％的企業(yè)所得稅稅率計(jì)算，要補(bǔ)交企業(yè)所得稅10萬(wàn)元。針對(duì)這種情況，在2011年，企業(yè)可將其銷售部門(mén)分離出去，成立一個(gè)獨(dú)立核算的銷售公司。企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品以8000萬(wàn)元賣給銷售公司，銷售公司再以10000萬(wàn)元對(duì)外銷售，整體上均不影響增值稅總額和企業(yè)所得稅總額。這樣，業(yè)務(wù)招待費(fèi)的計(jì)算基數(shù)就增加到18000萬(wàn)元。業(yè)務(wù)招待費(fèi)在兩個(gè)單位分配：生產(chǎn)企業(yè)承擔(dān)40萬(wàn)元業(yè)務(wù)招待費(fèi)，銷售公司承擔(dān)50萬(wàn)元業(yè)務(wù)招待費(fèi)，均不超過(guò)各自收入總額的5‰，不用進(jìn)行納稅調(diào)整。這就相當(dāng)于節(jié)約了10萬(wàn)元企業(yè)所得稅。

但在稅收征管實(shí)務(wù)中，基層稅務(wù)機(jī)關(guān)一般要求企業(yè)達(dá)到一定的稅負(fù)率，比如3％(納稅額÷收入=稅負(fù)率)，企業(yè)“拉長(zhǎng)經(jīng)營(yíng)杠桿”，分母(收入)從10000萬(wàn)元增加到18000元，但分子(納稅額)并沒(méi)有增加，稅負(fù)率就會(huì)下降，還能否達(dá)到稅務(wù)機(jī)關(guān)的要求，就不好說(shuō)了。所以，“拉長(zhǎng)企業(yè)杠桿”，從稅收具體監(jiān)管的角度看，適合稅負(fù)率較高的企業(yè)一一如果企業(yè)的稅負(fù)率為10％，當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)要求稅負(fù)率為3％，把企業(yè)拉出“三截”也是可以的。