青州市濰坊工程職業(yè)學(xué)院 李翠玉 龔利森 馮洪濤

融資租賃作為租賃的一種基本類型，其會計處理相對于經(jīng)營租賃來講，復(fù)雜很多。其中涉及到租賃開始日租賃資產(chǎn)價值的確認(rèn)、租賃期租金的支付和未確認(rèn)融資費用的分?jǐn)偂⒆赓U期屆滿時資產(chǎn)的處理。

一、租賃期開始日

根據(jù)實質(zhì)重于形式原則，承租人需要將融資租入的資產(chǎn)視同自有資產(chǎn)來管理，因此租賃期開始日需要解決的問題：租賃資產(chǎn)價值的確定、將要支付的租金、未確認(rèn)融資費用的金額。

二、租賃期

融資租賃期是個比較長的階段，在此期間需要面對的問題：資產(chǎn)的價值逐漸減少，折舊問題產(chǎn)生；按照合同每期要定期支付租金；租金是個終值的概念，既包括本金又包含利息，因此確認(rèn)租金中包含的利息金額成為另一個關(guān)鍵問題——未確認(rèn)融資費用的分?jǐn)偂?/p>

本文重點探討未確認(rèn)融資費用的分?jǐn)偡椒āＮ创_認(rèn)融資費用是暫時未確認(rèn)為利息的費用，它的本質(zhì)就是利息。其分?jǐn)偣剑好科趹?yīng)分?jǐn)偟奈创_認(rèn)融資費用=每期期初的本金余額*分?jǐn)偮?。因此要正確合理的分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費用需要解決如下兩個問題。

（一）分?jǐn)偮实倪x擇

在租賃期內(nèi)分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費用，按照租賃準(zhǔn)則的規(guī)定，承租人采用實際利率法。分?jǐn)偮剩▽嶋H利率）的選擇有如下兩種方案：當(dāng)融資租賃資產(chǎn)的價值是以最低租賃付款額的現(xiàn)值確定時，分?jǐn)偮实倪x擇取決于計算最低租賃付款額現(xiàn)值時的折現(xiàn)率；當(dāng)融資租賃資產(chǎn)的價值是以租賃開始日租賃資產(chǎn)的公允價值入賬時，分?jǐn)偮市枰匦掠嬎?，該分?jǐn)偮适亲畹妥赓U付款額的現(xiàn)值等于租賃資產(chǎn)公允價值的折現(xiàn)率。

（二）本金的計算

實際利率法的運用，表明融資租賃下計算的本金金額是個變化的數(shù)值。隨著租金的不斷支付，租金中包含的本金也在減少，因此每期期初的應(yīng)付本金金額需要每期單獨計算，它不是一個固定的數(shù)值，這很顯然增加了融資租賃會計處理的工作量。

現(xiàn)就一具體實例加以說明其原理。

一項融資租賃業(yè)務(wù)，租賃標(biāo)的物是程控生產(chǎn)線，租賃開始日為2010年1月1日，租賃期三年，租賃期屆滿日為2012年12月31日。租金支付方式為每年末定期支付租金100萬元。租賃期開始日租賃資產(chǎn)的公允價值為260萬元，租賃合同規(guī)定的年利率為8%，該生產(chǎn)線為全新設(shè)備，估計使用年限為5年。租賃期屆滿該生產(chǎn)線被出租方收回。（P/A，3，8%）=2.5771

該項業(yè)務(wù)中融資租賃資產(chǎn)的入賬價值：最低租賃付款額的現(xiàn)值=100*（P/A，3，8%）=257.71萬元；公允價值為 260萬元，因此根據(jù)孰低原則資產(chǎn)的入賬金額為257.71萬元。長期應(yīng)付款的入賬金額=最低租賃付款額=100*3=300萬元。未確認(rèn)融資費用=300-257.71=42.29萬元

會計分錄：

1.2010年1月1日 確認(rèn)資產(chǎn)時

借：固定資產(chǎn)257.71萬元

未確認(rèn)融資費用 42.29萬元

貸：長期應(yīng)付款 300萬元

2.2010年12月31日、2011年12月31日和2012年12月31日支付租金時

借：長期應(yīng)付款100萬元

貸：銀行存款 100萬元

3.（1）2010年未確認(rèn)融資費用的分?jǐn)?/p>

方法一：

該期應(yīng)確認(rèn)的未確認(rèn)融資費用=該期期初本金余額*分?jǐn)偮?該期期初的（長期應(yīng)付款的貸方余額-未確認(rèn)融資費用的借方余額）*分?jǐn)偮?（300-42.29）*8%=20.6168 萬元

方法二

該期應(yīng)確認(rèn)的未確認(rèn)融資費用=該期期初本金余額*分?jǐn)偮?（第一期期初的本金額-各期本金的減少金額）*分?jǐn)偮?（300-42.29-0）*8%=20.6168萬元

會計分錄：

借：財務(wù)費用 20.6168萬元

貸：未確認(rèn)融資費用 20.6168萬元

（2）2011年未確認(rèn)融資費用的分?jǐn)?/p>

方法一：

該期應(yīng)確認(rèn)的未確認(rèn)融資費用=該期期初本金余額*分?jǐn)偮?該期期初的（長期應(yīng)付款的貸方余額-未確認(rèn)融資費用的借方余額）*分?jǐn)偮?[（300-100）-（42.29-20.6168）]*8%=14.2661 萬元

方法二

該期應(yīng)確認(rèn)的未確認(rèn)融資費用=該期期初本金余額*分?jǐn)偮?（第一期期初的本金額-各期本金的減少金額）*分?jǐn)偮?[300-42.29-（100-20.6168）]*8%=14.2661 萬元

會計分錄;

借：財務(wù)費用 14.2661萬元

貸：未確認(rèn)融資費用 14.2661萬元

（3）2012年未確認(rèn)融資費用的分?jǐn)?/p>

方法一：

該期應(yīng)確認(rèn)的未確認(rèn)融資費用=該期期初本金余額*分?jǐn)偮?該期期初的（長期應(yīng)付款的貸方余額-未確認(rèn)融資費用的借方余額）*分?jǐn)偮?[（300-100-100）-（42.29-20.6168-14.2661）]*8%=7.4074 萬元

方法二

該期應(yīng)確認(rèn)的未確認(rèn)融資費用=該期期初本金余額*分?jǐn)偮?（第一期期初的本金額-各期本金的減少金額）*分?jǐn)偮?[300-42.29-（100-20.6168）-（100-14.2661）]*8%=7.4074 萬元

方法三：

該期應(yīng)確認(rèn)的未確認(rèn)融資費用=未確認(rèn)融資費用-已分?jǐn)偟奈创_認(rèn)融資費用=42.29-20.6168-14.2661=7.4071萬元(金額略有差異，因為方法一和二是四舍五入的)

租賃期內(nèi)其他賬務(wù)處理和租賃期屆滿時的會計處理不在本文的討論范圍之內(nèi)。

三、租賃期屆滿

整個租賃結(jié)束時，資產(chǎn)計提折舊結(jié)束，租金支付完畢，未確認(rèn)融資費用全部分?jǐn)偼戤叄链宋创_認(rèn)融資費用余額為零。

[1]隋春蕾.高級財務(wù)會計[M].上海.上海財經(jīng)大學(xué)出版社，2011：8—15

[2]中國注冊會計師協(xié)會.會計[M].北京.中國財政經(jīng)濟出版社，2010：437—447