王為民

【摘要】 內(nèi)部控制是組織、制約、考核和調(diào)節(jié)的過(guò)程與程序，并形成一個(gè)完整、嚴(yán)密的相互聯(lián)系、相互協(xié)調(diào)、相互制約的控制系統(tǒng)。企業(yè)應(yīng)結(jié)合自身特點(diǎn)，將理論控制體系與企業(yè)實(shí)際貫通，建立符合本單位的內(nèi)部控制體系，提升企業(yè)管理效益。文章分析了目前企業(yè)內(nèi)部控制中存在的問(wèn)題，進(jìn)而闡述了一些建議以供參考。

【關(guān)鍵詞】 企業(yè)； 內(nèi)部控制； 建設(shè)

一、內(nèi)部控制的內(nèi)涵及發(fā)展

安然、世通等財(cái)務(wù)舞弊和會(huì)計(jì)造假案件的發(fā)生，嚴(yán)重沖擊了美國(guó)乃至國(guó)際資本市場(chǎng)的正常秩序，內(nèi)部控制存在缺陷是導(dǎo)致企業(yè)經(jīng)營(yíng)失敗的重要原因。如今，內(nèi)部控制已成為一個(gè)世界性話題，許多國(guó)內(nèi)外企業(yè)都在不斷努力強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)部控制，建立企業(yè)內(nèi)部控制制度體系。關(guān)于內(nèi)部控制的內(nèi)涵，現(xiàn)代理論界對(duì)其理解各不相同，但目前一個(gè)被人們普遍接受的解釋是美國(guó)COSO委員會(huì)的解釋?zhuān)浩髽I(yè)內(nèi)部控制是指組織設(shè)計(jì)并實(shí)施的、為了組織營(yíng)運(yùn)的效率與效果、財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、相關(guān)法令的遵循性等等目標(biāo)實(shí)現(xiàn)提供合理保證的過(guò)程和程序。

從20世紀(jì)30年代內(nèi)部控制理論提出至今，共經(jīng)歷了四個(gè)發(fā)展階段：

第一個(gè)發(fā)展階段：內(nèi)部會(huì)計(jì)控制階段。1934年美國(guó)《證券交易法》首次提出了“內(nèi)部會(huì)計(jì)控制”。最初人們對(duì)于內(nèi)部控制的認(rèn)識(shí)是通過(guò)會(huì)計(jì)控制手段來(lái)實(shí)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部控制。

第二個(gè)發(fā)展階段：管理控制的階段（二要素階段）。1958年，AICPA的審計(jì)程序委員會(huì)發(fā)布的《第29號(hào)審計(jì)程序公告》中，將內(nèi)部控制分為內(nèi)部會(huì)計(jì)控制和內(nèi)部管理控制兩部分。

第三個(gè)發(fā)展階段：內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)階段（三要素階段）。1988年AICPA發(fā)布的《審計(jì)準(zhǔn)則公告第55號(hào)》中，將內(nèi)部控制定義為企業(yè)為了合理保證其目標(biāo)實(shí)現(xiàn)而建立的各種政策和程序，包括控制環(huán)境、會(huì)計(jì)系統(tǒng)、控制程序三項(xiàng)要素。

第四個(gè)發(fā)展階段：內(nèi)部控制整體框架階段（五要素階段）。1992年美國(guó)“反對(duì)虛假財(cái)務(wù)報(bào)告委員會(huì)”提出了“內(nèi)部控制框架”概念，并把內(nèi)部控制確立為由控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)督五項(xiàng)要素組成。

2008年6月28日，財(cái)政部、審計(jì)署、證監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)、銀監(jiān)會(huì)共同發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》。基本規(guī)范從2009年7月1日起先在上市公司范圍內(nèi)施行，然后在非上市的其他國(guó)有大型企業(yè)全面推行?；疽?guī)范的制定發(fā)布，是我國(guó)繼新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、審計(jì)準(zhǔn)則發(fā)布實(shí)施之后，在會(huì)計(jì)審計(jì)領(lǐng)域的又一重大改革，充分說(shuō)明了企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)的迫切性。

二、企業(yè)內(nèi)部控制中存在的問(wèn)題

近年來(lái)，企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)取得了一定的成果，但很多企業(yè)仍存在許多問(wèn)題。

（一）內(nèi)部控制環(huán)境仍然薄弱

良好的實(shí)施環(huán)境是發(fā)揮內(nèi)部控制的基礎(chǔ)。首先，不少企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制不夠重視，內(nèi)部控制意識(shí)淡薄，有的企業(yè)把內(nèi)部控制與內(nèi)部牽制弄混，有的企業(yè)把內(nèi)部控制的重點(diǎn)放在內(nèi)部監(jiān)督上，還有一部分企業(yè)認(rèn)為內(nèi)部控制就是內(nèi)部各種制度規(guī)范的總稱(chēng)，忽視控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和信息與溝通等，沒(méi)有真正明白內(nèi)部控制的意義。其次，在現(xiàn)代企業(yè)制度構(gòu)建中，經(jīng)過(guò)幾年的努力雖然取得了一些進(jìn)步，基本上都建立了合法合理的結(jié)構(gòu)，但是在實(shí)際運(yùn)行中，不同程度的普遍存在決策和經(jīng)營(yíng)機(jī)構(gòu)權(quán)力交叉，責(zé)任不明，缺乏相互制約、監(jiān)督、約束和激勵(lì)機(jī)制，從而制約了內(nèi)部控制制度的運(yùn)行。

（二）風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制不完善

很多企業(yè)沒(méi)有建立一個(gè)健全而有效的風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警系統(tǒng)，風(fēng)險(xiǎn)管理還沒(méi)有貫穿于企業(yè)的各項(xiàng)業(yè)務(wù)、各個(gè)環(huán)節(jié)。其表現(xiàn)具體有：一是對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估不夠全面，將重點(diǎn)放在了財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的估計(jì)與防范上，對(duì)于非財(cái)務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)估計(jì)不夠，而造成企業(yè)重大損失的又往往是這些非財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)；二是風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警不及時(shí)，存在很大的滯后性，很多采用“亡羊補(bǔ)牢”的事后補(bǔ)救措施來(lái)應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)，未能對(duì)各種經(jīng)營(yíng)活動(dòng)在開(kāi)展前進(jìn)行應(yīng)有的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，導(dǎo)致企業(yè)處于很大的風(fēng)險(xiǎn)敞口下。

（三）內(nèi)部控制制度不完備

很多企業(yè)雖然制定了各種內(nèi)部控制的措施和辦法，但零散片面，存在著內(nèi)容不完整、制度不完善、設(shè)計(jì)不合理等方面的問(wèn)題。還沒(méi)有真正形成相互分離、相互聯(lián)系、相互制約、相互監(jiān)督的內(nèi)部控制系統(tǒng)；有些企業(yè)的內(nèi)部控制傾向于事中和事后控制，對(duì)于企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)很少涉及事前預(yù)測(cè)和控制；有些企業(yè)比較重視對(duì)實(shí)物的控制而忽視對(duì)人員的控制，在具體控制環(huán)節(jié)上有所遺漏、留有死角；還有些企業(yè)在設(shè)計(jì)內(nèi)部控制時(shí)沒(méi)有結(jié)合企業(yè)特點(diǎn)，造成企業(yè)的內(nèi)部控制不切實(shí)際，導(dǎo)致內(nèi)部控制偏離控制目標(biāo)，并且規(guī)章制度往往停留在理論層面，導(dǎo)致理解和執(zhí)行的多樣性。

（四）信息溝通機(jī)制不暢通

企業(yè)內(nèi)部控制效果如何，存在什么問(wèn)題，還有哪個(gè)環(huán)節(jié)需要改進(jìn)等等，這些信息都需要流暢地傳達(dá)到相關(guān)部門(mén)和最高管理者，以便各級(jí)管理者根據(jù)反饋的信息作出決策。一個(gè)良好的信息系統(tǒng)能確保組織中每位員工清楚地知道其在各項(xiàng)控制制度中所扮演的角色、所擔(dān)負(fù)的責(zé)任等等。從信息系統(tǒng)的使用來(lái)看，絕大多數(shù)企業(yè)只使用了財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)，很少有單位運(yùn)用了信息管理系統(tǒng)，還沒(méi)有建立涵蓋內(nèi)部控制基本流程和包括信息的采集、存儲(chǔ)、加工、分析、傳遞、報(bào)告、披露等內(nèi)部控制系統(tǒng)各個(gè)環(huán)節(jié)的內(nèi)部控制管理信息系統(tǒng)。

（五）內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制不健全

很多企業(yè)的內(nèi)部監(jiān)督未能很好地履行職能。第一，內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性不夠。很多國(guó)有企業(yè)由于受隸屬關(guān)系約束，審計(jì)、監(jiān)察等部門(mén)的獨(dú)立性大大減弱，監(jiān)督力度也自然受到限制。第二，對(duì)內(nèi)部審計(jì)職能的認(rèn)識(shí)存在偏差。很多人員往往將內(nèi)部審計(jì)認(rèn)同為會(huì)計(jì)監(jiān)督，而在內(nèi)部稽查、監(jiān)督與評(píng)審內(nèi)部控制方面所做工作較少。第三，很多企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)工作得不到足夠的重視，存在將企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)合并或由企業(yè)會(huì)計(jì)人員兼任審計(jì)人員等現(xiàn)象，這些都是有阻于審計(jì)發(fā)揮作用的重要因素。

三、加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制的建議

企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)是一項(xiàng)復(fù)雜的系統(tǒng)工程，需要各方面積極努力。針對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的現(xiàn)狀和不足，應(yīng)從以下幾個(gè)方面加以強(qiáng)化：

（一）優(yōu)化企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境，這是實(shí)施內(nèi)部控制的重要基礎(chǔ)

在加強(qiáng)內(nèi)部控制環(huán)境建設(shè)時(shí)，一定要注意人的問(wèn)題，將內(nèi)部控制、優(yōu)化內(nèi)控環(huán)境的理念貫穿于企業(yè)文化中。首先，企業(yè)要從管理層開(kāi)始，充分認(rèn)識(shí)內(nèi)部控制的意義與內(nèi)涵，結(jié)合企業(yè)實(shí)際情況，明確內(nèi)部控制的目標(biāo)與程序，重視企業(yè)內(nèi)部控制體系建設(shè)，積極向下屬職工傳達(dá)企業(yè)內(nèi)部控制意識(shí)，引導(dǎo)職工更新觀念，強(qiáng)化管理，主動(dòng)參與到企業(yè)內(nèi)部控制體系的建設(shè)與具體活動(dòng)的實(shí)施中來(lái)，變“要我控制”為“我要控制”。其次，建立真正意義上的公司法人治理結(jié)構(gòu)，妥善處理好權(quán)力和職責(zé)的關(guān)系，建立順暢的授權(quán)、行權(quán)等機(jī)制，明確各級(jí)責(zé)任，防止權(quán)力交叉，為內(nèi)部控制體系建設(shè)提供良好的運(yùn)行環(huán)境。

（二）完善風(fēng)險(xiǎn)控制機(jī)制，這是實(shí)施內(nèi)部控制的重要環(huán)節(jié)

隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)逐步增大且更具有不確定性，建立有效的風(fēng)險(xiǎn)管理體系與程序迫在眉睫。在具體實(shí)施上：第一，提高企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理意識(shí)，關(guān)鍵要注重提高企業(yè)管理層的風(fēng)險(xiǎn)管理意識(shí)；第二，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)既有風(fēng)險(xiǎn)與預(yù)期風(fēng)險(xiǎn)做到全面評(píng)估，進(jìn)一步細(xì)化風(fēng)險(xiǎn)類(lèi)別，擴(kuò)大風(fēng)險(xiǎn)內(nèi)容的覆蓋范圍，充分考慮非財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)的影響；第三，加大風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)體系建設(shè)，對(duì)本企業(yè)各類(lèi)風(fēng)險(xiǎn)因素進(jìn)行認(rèn)真分析，進(jìn)而選擇合理的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)指標(biāo)來(lái)全面評(píng)價(jià)風(fēng)險(xiǎn)；第四，加大預(yù)警機(jī)制建設(shè)，充分考慮預(yù)期性的風(fēng)險(xiǎn)因素，要以預(yù)防為主，建立起一個(gè)健全而有效的風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警系統(tǒng)，以便為企業(yè)管理層經(jīng)濟(jì)決策提供必要的參考。

（三）強(qiáng)化內(nèi)部控制措施，這是實(shí)施內(nèi)部控制的具體手段

根據(jù)企業(yè)的實(shí)際情況，結(jié)合先進(jìn)的內(nèi)部控制管理經(jīng)驗(yàn)，強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)部控制措施。在實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制時(shí)找準(zhǔn)控制點(diǎn)，通過(guò)點(diǎn)的控制起到牽一發(fā)而動(dòng)全身的作用。企業(yè)內(nèi)部控制的點(diǎn)應(yīng)該放在三個(gè)位置上：第一是資金。對(duì)企業(yè)資金的籌集、調(diào)度、使用、分配等都應(yīng)實(shí)行嚴(yán)格把關(guān)。第二是成本費(fèi)用。對(duì)企業(yè)的各項(xiàng)成本費(fèi)用支出都應(yīng)實(shí)施嚴(yán)格的監(jiān)管，防止各類(lèi)舞弊行為。第三是權(quán)力使用。對(duì)企業(yè)各經(jīng)營(yíng)環(huán)節(jié)、經(jīng)濟(jì)活動(dòng)操作者的權(quán)力都應(yīng)實(shí)施有效監(jiān)控，防止權(quán)力亂用，造成經(jīng)濟(jì)損失。同時(shí)要求企業(yè)建立和完善各類(lèi)內(nèi)部控制制度，一要建立企業(yè)內(nèi)部牽制制度。對(duì)具體業(yè)務(wù)進(jìn)行分工時(shí)，應(yīng)當(dāng)做到不相容職務(wù)的分離。二要加強(qiáng)企業(yè)財(cái)務(wù)內(nèi)部控制。結(jié)合企業(yè)實(shí)際，設(shè)立財(cái)務(wù)控制的程序和崗位、監(jiān)督的辦法。三要加強(qiáng)全面預(yù)算管控力度，實(shí)施全員、全要素、全過(guò)程的預(yù)算管理。四要加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)控制建設(shè)，對(duì)可能發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行預(yù)防和防范。五要加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部稽核制度。企業(yè)很多問(wèn)題的發(fā)生，并不是因?yàn)闆](méi)有制度，往往是由于制度形同虛設(shè)，沒(méi)有很到位地執(zhí)行制度，缺少企業(yè)內(nèi)部稽核制度。六要加強(qiáng)企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)制度。當(dāng)前有較多企業(yè)對(duì)內(nèi)部審計(jì)不夠重視，內(nèi)部審計(jì)人員的素質(zhì)參差不齊，這就使得企業(yè)內(nèi)部審計(jì)無(wú)法很好地發(fā)揮作用。

（四）建立廣泛的內(nèi)控信息披露與交流渠道，這是實(shí)施內(nèi)部控制的主要途徑

良好的內(nèi)控信息披露與交流是完善內(nèi)部控制的必要條件。通過(guò)企業(yè)內(nèi)部信息交流，管理層的指令準(zhǔn)確、快速地轉(zhuǎn)達(dá)給相關(guān)的執(zhí)行人員，員工也能夠清楚地了解企業(yè)的內(nèi)部控制制度，明確各部門(mén)、員工個(gè)人所承擔(dān)的責(zé)任，并及時(shí)取得員工在執(zhí)行、管理企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中所需的信息。通過(guò)外部信息披露，可使投資者、債權(quán)人、監(jiān)管機(jī)關(guān)和會(huì)計(jì)師事務(wù)所了解到企業(yè)內(nèi)部控制制度的建立與執(zhí)行情況，發(fā)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部控制存在的問(wèn)題，進(jìn)而給企業(yè)管理層提出合理建議，幫助企業(yè)改善內(nèi)部控制，保護(hù)企業(yè)財(cái)產(chǎn)的安全和完整。采用信息技術(shù)有助于改善和增強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制制度的反饋、控制、改善、修正功能。

（五）建立內(nèi)部控制的監(jiān)督與評(píng)審機(jī)制，這是實(shí)施內(nèi)部控制的重要保障

企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度能否得到切實(shí)執(zhí)行并進(jìn)而取得良好成效，關(guān)鍵在于對(duì)其實(shí)施有效的監(jiān)督。內(nèi)部審計(jì)作為企業(yè)最常用的監(jiān)督方式，應(yīng)進(jìn)一步完善其職能，使其成為企業(yè)內(nèi)部控制發(fā)揮作用的堅(jiān)定保證。首先，要保證內(nèi)部審計(jì)在內(nèi)部控制工作中的獨(dú)立地位，只有這樣才能保證內(nèi)部審計(jì)人員切實(shí)有效地履行職責(zé)，自主客觀公正地開(kāi)展工作，從而取得內(nèi)部審計(jì)工作的預(yù)期效果。其次，加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)隊(duì)伍建設(shè)，全面提高內(nèi)部審計(jì)人員的職業(yè)道德素質(zhì)和業(yè)務(wù)能力，培育一支具有較高職業(yè)水準(zhǔn)的審計(jì)團(tuán)隊(duì)。同時(shí)，企業(yè)也可根據(jù)實(shí)際需要，適當(dāng)選用外部審計(jì)機(jī)構(gòu)協(xié)助企業(yè)對(duì)其內(nèi)部控制進(jìn)行監(jiān)督評(píng)審，保證其內(nèi)部控制制度的有效實(shí)施。

四、結(jié)束語(yǔ)

總之，企業(yè)內(nèi)部控制體系建設(shè)迫在眉睫，今后一段時(shí)間，需要進(jìn)一步加以強(qiáng)化，逐步實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制制度的完善與優(yōu)化，充分發(fā)揮內(nèi)部控制的作用，改善經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，提高經(jīng)濟(jì)效益，最終實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化的目標(biāo)。

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