唐志徽

[摘要]內部控制制度的構建和完善關系到企業(yè)的生存和發(fā)展，如何構建更加科學合理的內部控制制度并保證其實施是理論界和實務界關注的焦點。而作為關系著國民經濟發(fā)展及調整的支柱性經濟實體，內部控制制度的構建更是不容小覷，文章在研究企業(yè)內部控制的現(xiàn)狀、企業(yè)內部控制制度構建及實施的瓶頸的基礎上，探討了內部控制制度構建和實施的關鍵點。

[關鍵詞]內部控制制度構建構建

一、企業(yè)內部控制現(xiàn)狀

隨著我國經濟的發(fā)展以及資本市場的完善，自內部控制傳入我國以來，逐漸受到重視。許多企業(yè)不斷完善內部控制體系，建立和健全內部控制制度。雖然如此，企業(yè)現(xiàn)存的內部控制制度仍然存在一系列不足。

1.主觀方面

（1）對內部控制的認識有待提高

內部控制傳入我國的時間較晚，進而內部控制實踐在我國推行的實踐也較晚。伴隨著我國資本市場的完善，伴隨著經濟的發(fā)展，特別是受安然公司等的造假行為影響，我國企業(yè)已經開始加強對內部控制的重視程度。即便如此我國對內部控制的認識程度還存在不足。這種不足主要表現(xiàn)在：一方面，存在部分企業(yè)領導忽視內部控制的作用。受傳統(tǒng)計劃經濟體制的影響，以及我國傳統(tǒng)以來“一支筆”現(xiàn)象的影響，企業(yè)部分領導忽視了內部控制應有的作用，不受重視的前提下，內部控制難以實現(xiàn)發(fā)展。另一方面，企業(yè)領導對內部控制的理解不準確。沒有準確把握內部控制的核心，簡單的認為內部控制僅僅是一系列制度的疊加，或是過于教條，不考慮企業(yè)的實際情況。

（2）工作人員的素質有待提升

內部控制系統(tǒng)能否有效運行同企業(yè)工作人員的素質有著密切的關系。俗話說，人是管理的核心。人員的素質關系到管理的水平。隨著社會的發(fā)展及進步，企業(yè)內部工作人員的素質已經有了很大程度的提升。但是，與社會的實際需求相比較而言，企業(yè)內部仍然匱乏具備專業(yè)勝任能力的工作者。這嚴重影響了內部控制的有效執(zhí)行。

2.客觀方面

(1)組織機構設置存在的問題

分析我國目前企業(yè)的組織機構可知，現(xiàn)存企業(yè)匱乏比較完善的組織機構體系。公司內部董事會、監(jiān)事會設立不科學，監(jiān)事會內部存在大量管理人員等現(xiàn)象；另外，我國企業(yè)存在一股獨大現(xiàn)象，在這種情況下，將存在嚴重的委托代理問題，即企業(yè)所有者與經營管理者之間的代理問題，企業(yè)大股東與小股東之間的委托代理問題。這種環(huán)境下，企業(yè)的內部控制的構建及運行受到嚴重的影響。

(2)現(xiàn)行有關內部控制的法律規(guī)章有待健全

內部控制理論引入我國的時間較晚，同時內部控制開始實踐的實踐也較晚。在20世紀90年代，內部控制在我國的運行主要是在國有企業(yè)由政府強制推行。截至目前，我國財政部才頒布了兩部有關內部控制的試行法規(guī)。以及，中國注冊會計師協(xié)會出臺的《獨立審計準則第19號一內部控制和審計風險》。正是因為，內部控制在我國實踐的實踐較短，從而對其認識不足，也難以在短期內實現(xiàn)一致。內部控制的體系尚未構建和完善，同時，現(xiàn)存的關于內部控制的法律法規(guī)僅僅局限于原則性的規(guī)定，僅僅是方向的指引，這些法規(guī)的可操作性以及可推廣性都受到嚴重的質疑。

二、企業(yè)內部控制制度構建及實施的瓶頸

企業(yè)內部控制包括五大方面：管理層的監(jiān)督和控制文化、風險的確認和評估、控制活動和職責分離、信息交流和溝通、監(jiān)督活動和糾正缺陷。企業(yè)內部控制的構建及實施受到多個方面的影響，要構建符合規(guī)定的內部控制體系，可能存在多個瓶頸。筆者認為，企業(yè)內部控制制度的構建及實施主要存在以下瓶頸。

1.匱乏完善的治理結構支撐

內部控制能否在企業(yè)中得到構建、完善以及執(zhí)行受公司內部治理結構的影響。缺乏應有的現(xiàn)代公司治理結構，企業(yè)無法構建有效的內部控制體系。這是因為，在沒有完美的治理結構的支撐的情況下，企業(yè)構建內部控制體系會受到很多阻礙和限制。比如，由于公司治理層機構設置不完善，管理層又忽視或是根本不重視公司內部控制，這就難免使得公司的內部控制構建一拖再拖，或是雖然建立了，但是僅僅是形式而已，匱乏核心思想，也體系不健全。同時，缺乏完善的治理結構，公司內部控制制度的執(zhí)行也難以順利實現(xiàn)。舉例而言，公司內部治理層不完善，或是根本不存在，將對內部控制的執(zhí)行產生嚴重的影響。因為治理層缺位，內部控制執(zhí)行得不到監(jiān)督，久而久之，內部控制雖有實無。正是缺乏完美的治理結構的支撐，企業(yè)內部控制的構建及執(zhí)行受到嚴重的影響。

2.內部工作人員的思想意識

內部工作人員的思想意識是企業(yè)內部控制的第二個瓶頸。具體而言，內部工作人員的思想意識嚴重阻礙著公司內部控制的建設。主觀思維影響客觀行為，內部工作人員思想意識的優(yōu)劣將對內部控制的構建形成巨大的影響。受傳統(tǒng)計劃經濟體制的影響以及我國傳統(tǒng)的計劃經濟觀念，再加上中華上下五千年的思維導向，以及達爾文適者生存的影響，現(xiàn)行企業(yè)內部工作人員的思想意識在短期內難以為內部控制制度的合理構建敞開大門。這種思維束縛的存在，約束了內部控制制度的構建。

內部工作人員的思想意識嚴重阻礙內部控制的運行。制度之所以有效，關鍵在于能夠得到有效的執(zhí)行。而制度的執(zhí)行者是人，如果工作人員的思想意識存在不足，將對內部控制的運行產生不良影響。因為內部工作人員受傳統(tǒng)觀念的影響，往往會忽視內部控制的重要性，或者認為內部控制只不過是一系列條款的堆積，在這種觀念的導向下，內部控制體系難以得到有效執(zhí)行。

三、內部控制制度構建及實施的關鍵點

內部控制是一個系統(tǒng)化的過程，企業(yè)的治理層、管理層以及其他人員通過共同執(zhí)行該過程以期為企業(yè)經營活動的效率、財務信息的可靠性以及對相關法律法規(guī)的遵守提供合理保證。一般而言，企業(yè)的內部控制包括控制環(huán)境、風險評估、控制活動、咨詢與溝通以及監(jiān)督五大基本組成內容。

作為關系我國國民經濟的重要經濟體，企業(yè)的發(fā)展程度對我國國民的消費水平以及經濟的發(fā)展具有重要作用。隨著我國經濟的發(fā)展以及科技的進步，在新的技術條件下，我國企業(yè)的內部控制表現(xiàn)出新的特點?？傮w而言，新時期企業(yè)內部控制體系在構成要素方面并未發(fā)生變化，但是在每項基本要素的內部構成卻發(fā)生了不同程度的變化，這也就是的企業(yè)的內部控制表現(xiàn)出新的特點。

1.內容控制的特點

第一，控制環(huán)境的基礎地位。信息化條件下，企業(yè)的控制環(huán)境構成其他內部控制要素的基礎，為內部控制的有效運行提供了環(huán)境基礎。內部控制環(huán)境有利于企業(yè)文化的塑造，有利于提高員工的控制意識。在新的社會環(huán)境下，企業(yè)工作人員的業(yè)務素質及職業(yè)道德、管理層的領導模式、企業(yè)的組織機構以及管理當局對內部控制的重視程度都會對企業(yè)的內部控制環(huán)境產生影響。

第二，風險評估。新時期下，企業(yè)的風險評估表現(xiàn)出新的特征：評估方法的多樣化、評估手段的復雜化，雖然風險評估及應對的手段和方法不斷更新，但是面對日益復雜的經濟環(huán)境，有必要構建一整套適合于企業(yè)風險評估及應對的體系。

第三，控制活動的信息化。信息技術的應用對企業(yè)內部控制活動實施控制行為提出挑戰(zhàn)。在高度自動化的條件下，一方面，內部控制行為的實施更加方便，比如在ERP系統(tǒng)的實施下，可以很方便的實現(xiàn)企業(yè)內部資源及數(shù)據(jù)的共享；另一方方面，信息化的實施在一定程度上位內部控制行為帶來了挑戰(zhàn)。比如憑證修改無痕跡化現(xiàn)象。

第四，信息和溝通的便捷化。信息的溝通和傳遞有利于內部控制的有效運行。新的環(huán)境下，企業(yè)內部控制在信息以及溝通方面表現(xiàn)出便捷化?，F(xiàn)代通訊設備的采用，縮短了信息傳輸?shù)臅r間，為企業(yè)內部縱向的信息傳遞與溝通，以及企業(yè)間橫向的信息交流提供了方便。

第五，監(jiān)控的全員化。為了適應激烈的市場競爭，企業(yè)積極采取措施，充分調動全體工作人員的積極性，期冀推動監(jiān)督控制的全員化。

2.內控控制制度構建的關鍵點

內部控制制度構建的關鍵點在于如何協(xié)調五大要素之間的關系，從而實現(xiàn)內部控制的三類目標。

要理解該關鍵點，主要從以下兩個方面：

第一，三類控制目標之間的關系。企業(yè)內部控制的目標包括保證企業(yè)經營活動的效率水平、提高企業(yè)財務信息的可靠性、保證企業(yè)各項活動符合法律法規(guī)的規(guī)定。這三個目標之間并不是相互獨立，而是具有直接聯(lián)系的，它們共同形成了企業(yè)的努力目標。

第二，五大構成要素相互統(tǒng)一，共同促進企業(yè)目標的實現(xiàn)。內部控制的五大要素既獨立又相互統(tǒng)一，它們隨著環(huán)境的變化而不斷調整。企業(yè)的經營活動同其內部控制制度相互聯(lián)系，正是由于商業(yè)動機的存在，內部控制制度的構建成為企業(yè)內部架構的核心。同時企業(yè)應當密切注意的是內部控制制度的可執(zhí)行性。

3.內部控制制度實施的關鍵點

內部控制制度的構建完成并不是企業(yè)內部控制的終結，如果內部控制制度得不到執(zhí)行，那么內部控制制度只能是一系列文字的堆砌。筆者認為：內部控制控制制度執(zhí)行的關鍵點則在于人員的設置。

內部控制用來控制人的行為，同時也要由人去實行。相比于客觀的體系及事物，人具備主觀能動性，也正因此而成為企業(yè)內部控制的關鍵點。企業(yè)在實施內部控制制度時，應當采取科學的方法進行人員的配備。在進行人員聘用時，把握因材聘用的原則，避免因關系、權利等而受到不良影響。同時，企業(yè)應當加強對人員的后續(xù)教育，使工作人員不僅具備應有的專業(yè)勝任能力，同時還應具備職業(yè)道德。

四、小結

企業(yè)內部控制關系企業(yè)的生存及發(fā)展，構建有效的內部控制制度并保證其順利實施是企業(yè)經營活動有序進行的基礎。作為關系國民經濟順利發(fā)展的經濟體，企業(yè)應當在分析自身內部控制特點的基礎上，把握內部控制制度構建和執(zhí)行的關鍵點，將企業(yè)內部控制五大要素與企業(yè)的經營目標妥善的結合，把握好內部崗位的設置和人員的配置，協(xié)調各方面要素，最終推動企業(yè)價值的增加。

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