西南財(cái)經(jīng)大學(xué) 朱梓菡

一、引言

“小金庫(kù)”是指違反國(guó)家法律法規(guī)及其他有關(guān)規(guī)定，侵占、截留單位應(yīng)列入而未列入單位賬簿的私存私放的各項(xiàng)資金（含有價(jià)證券）及其形成的資產(chǎn)。隱蔽的“小金庫(kù)”，豐富的財(cái)源，滋生的便是一系列腐敗，奢侈與浪費(fèi)，并成為企業(yè)偷稅漏稅的重要手段。企業(yè)賬外設(shè)賬的行為也似乎成了一種經(jīng)營(yíng)潛規(guī)則。隨著我國(guó)轉(zhuǎn)軌至社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)，我國(guó)法律體制不斷完善和健全。國(guó)家對(duì)“小金庫(kù)”的治理在各種法律法規(guī)中有所體現(xiàn)，其中包括《關(guān)于清理檢查“小金庫(kù)”的具體規(guī)定》、《關(guān)于深入開(kāi)展“小金庫(kù)”治理工作的意見(jiàn)》、《國(guó)務(wù)院關(guān)于違反財(cái)政法規(guī)處罰的暫行規(guī)定》、《中華人民共和國(guó)刑法》等。

“小金庫(kù)”的產(chǎn)生，嚴(yán)重地?cái)_亂了國(guó)家的財(cái)經(jīng)秩序，妨礙經(jīng)濟(jì)社會(huì)的健康發(fā)展。因此為了確保國(guó)家收入，促進(jìn)社會(huì)公平，一定要對(duì)“小金庫(kù)”加強(qiáng)控制，緊鎖公共財(cái)政流失的缺口。預(yù)防“小金庫(kù)”的發(fā)生，要融合其專項(xiàng)治理的本質(zhì)，分析其產(chǎn)生的根源，然后提出相關(guān)有效舉措。

二、“小金庫(kù)”存在分析

（一）占優(yōu)均衡下“小金庫(kù)”存在的必然性“小金庫(kù)”之所以產(chǎn)生，必定是由于其設(shè)立的期望收益大于會(huì)為之付出的代價(jià)。相關(guān)行為者更是在經(jīng)過(guò)一番精打細(xì)算之后，才做出是否要設(shè)立“小金庫(kù)”的決策。設(shè)立“小金庫(kù)”，除了能從本企業(yè)已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的穩(wěn)固收益中獲取“額外津貼”外，還可以讓企業(yè)從整個(gè)經(jīng)濟(jì)社會(huì)大環(huán)境中獲益匪淺。前者是利益操縱者將公款私有化的直接表現(xiàn)，從中獲取的好處顯而易見(jiàn)。對(duì)于后者，可以利用“納什均衡”原理建立相關(guān)模型進(jìn)行分析。

現(xiàn)假設(shè)同一集團(tuán)控制下的兩家子公司A，B處于相同的市場(chǎng)環(huán)境中。在正常情況下，兩家企業(yè)均可獲得6個(gè)單位的利益：如果其中一方設(shè)立“小金庫(kù)”，則可從中撈得好處；而另一方會(huì)因集團(tuán)公司的利潤(rùn)減少或決策不當(dāng)而使獲利下降。此時(shí)設(shè)立“小金庫(kù)”一方和不設(shè)“小金庫(kù)”一方分別獲得2個(gè)單位和8個(gè)單位的收益。如果雙方都設(shè)立“小金庫(kù)”，必然不利于集團(tuán)整體大環(huán)境的改善，而使雙方獲利均較少。設(shè)均獲得4個(gè)單位的收益。如此獲得的收益矩陣如表1所示：

B公司不設(shè)立“小金庫(kù)” 設(shè)立“小金庫(kù)”A公司 不設(shè)立“小金庫(kù)” （6，6） （2，8）設(shè)立“小金庫(kù)” （8，2） （4，4）

不難看出，上述博弈存在一個(gè)純策略納什均衡（設(shè)立“小金庫(kù)”，設(shè)立“小金庫(kù)”），具體分析如下：當(dāng)子公司A選擇不設(shè)“小金庫(kù)”時(shí)，比較B兩種策略下的收益，不設(shè)立“小金庫(kù)”得到6個(gè)單位收益，設(shè)立“小金庫(kù)”則可得8個(gè)單位收益，因此B會(huì)選擇設(shè)立“小金庫(kù)”；當(dāng)A選擇設(shè)立“小金庫(kù)”時(shí)，B不設(shè)立“小金庫(kù)”得到2個(gè)單位收益，而設(shè)立“小金庫(kù)”卻可得到4個(gè)單位收益。因此，B還會(huì)選擇設(shè)立“小金庫(kù)”。即無(wú)論A采取何策略，B都存在一個(gè)占優(yōu)策略設(shè)立“小金庫(kù)”。同理，A也存在一個(gè)占優(yōu)策略設(shè)立“小金庫(kù)”，即A和B會(huì)不約而同地選擇設(shè)立“小金庫(kù)”。結(jié)果則是大家都只顧自身利益，誰(shuí)也不愿“利人損己”，得過(guò)且過(guò)，也就排除了合作雙贏的前景。

經(jīng)過(guò)分析可以看出：對(duì)于相關(guān)利益方來(lái)說(shuō)，豐厚的利益則必定激發(fā)著他們對(duì)“小金庫(kù)”的依賴。如此，“小金庫(kù)”的設(shè)立也就變得理所當(dāng)然了。

（二）審計(jì)檢查下“小金庫(kù)”屢禁不止的剖析目前，關(guān)于“小金庫(kù)”的查處成果被紛紛報(bào)道。各地對(duì)于懲治小金庫(kù)的態(tài)度勢(shì)在必行，十分強(qiáng)硬。提出要加大懲治力度（即增加對(duì)設(shè)立“小金庫(kù)”的行為者的處罰）以有效地減少并遏止“小金庫(kù)”的發(fā)生。然而，僅僅以這種方式存在的策略，是否真的能達(dá)到預(yù)期的目卻引人深思。以下就該問(wèn)題進(jìn)行分析：

假設(shè)審計(jì)員在審計(jì)時(shí)發(fā)現(xiàn)“小金庫(kù)”行為的概率為1，并且雙方都知道彼此的收益函數(shù)。不同策略組合下各行為者的成本收益情況確定如下表2，令B1－C＞0＞－B2。

表2

根據(jù)表2，可以做出如下的雙方支付矩陣，如表3所示：

表3

顯然，此時(shí)不存在純策略納什均衡，只存在混合策略納什均衡，因?yàn)樵阢y行審計(jì)員和企業(yè)的博弈中，企業(yè)和審計(jì)員都會(huì)在其策略空間改變決策，也就是說(shuō)審計(jì)員和企業(yè)的策略會(huì)滿足一定的概率分布。假設(shè)審計(jì)員審計(jì)的概率為q，企業(yè)設(shè)立“小金庫(kù)”的概率為p。在均衡狀態(tài)下，審計(jì)員選擇審計(jì)與不審計(jì)的期望收益相同，企業(yè)設(shè)立與不設(shè)立“小金庫(kù)”的期望收益也相同，混合策略的納什均衡求解過(guò)程如下：

當(dāng)審計(jì)員選擇審與不審的期望收益相同時(shí)：

當(dāng)企業(yè)選擇設(shè)立“小金庫(kù)”與不設(shè)立“小金庫(kù)”的期望收益相同時(shí)：

即混合策略的納什均衡為p＝C/（B1＋B2），q＝M2/（M1＋M2）

從上（1）式可以看出：降低審計(jì)成本、加大對(duì)審計(jì)員的獎(jiǎng)勵(lì)和懲罰，可以降低企業(yè)設(shè)立“小金庫(kù)”的行為。但是從現(xiàn)實(shí)中能夠看出，目前企業(yè)設(shè)立“小金庫(kù)”的隱蔽性越來(lái)越高，方法千變?nèi)f化，審計(jì)成本必然會(huì)處在一定的高位，不可能簡(jiǎn)單地降低審計(jì)成本，而且不可能無(wú)限制地提高審計(jì)員的獎(jiǎng)勵(lì)和懲罰，因此企業(yè)設(shè)立“小金庫(kù)”的行為必然會(huì)趨于一定的固定值，這也是我國(guó)目前對(duì)“小金庫(kù)”行為屢禁不止的原因。

從（2）式中可以看出，如果設(shè)立“小金庫(kù)”收益不變，加大對(duì)設(shè)立“小金庫(kù)”的懲罰力度并不能降低企業(yè)設(shè)立“小金庫(kù)”的行為，反而還降低了審計(jì)員審計(jì)的積極性，因此并不能單純地提高對(duì)行為者的懲罰。如果審計(jì)員審計(jì)概率不變，懲罰力度不變，設(shè)立“小金庫(kù)”的收益變大。簡(jiǎn)單的說(shuō)，此時(shí)設(shè)立“小金庫(kù)”的收益大于成本，那么行為者又會(huì)設(shè)立“小金庫(kù)”。

三、“小金庫(kù)”防治的舉措

（一）營(yíng)造思想氛圍，凈化道德觀念 主要包括：一是加強(qiáng)思想教育，讓廉潔、正直等正確的人生觀、價(jià)值觀深入人心。國(guó)富則民富，依法納稅是作為良好公民應(yīng)盡的責(zé)任。此外，國(guó)家還可以通過(guò)宣傳相關(guān)法律、政策，讓各層人員懂得染指此行的嚴(yán)重后果。二是嚴(yán)懲設(shè)置小金庫(kù)的行為，以儆效尤。通過(guò)典型案例及其中不法之人因此付出的慘痛代價(jià)來(lái)教化相關(guān)人員，使其意識(shí)到其中巨大的成本。三是嚴(yán)格考察“一把手”。單位的控制決策權(quán)，掌握在主要領(lǐng)導(dǎo)人手中。要從根源上預(yù)防小金庫(kù)事件的發(fā)生，則應(yīng)該加強(qiáng)對(duì)一把手行為的監(jiān)督。

（二）完善審查制度，構(gòu)建多元機(jī)制 主要表現(xiàn)在：一是采用走訪和突擊檢查、領(lǐng)導(dǎo)談話、銀行賬戶監(jiān)控等多種審查方法。監(jiān)管機(jī)構(gòu)應(yīng)該采用定期和不定期的實(shí)地檢查，通過(guò)切身實(shí)地對(duì)相關(guān)單位進(jìn)行訪問(wèn)，考察以了解其內(nèi)部控制制度的有效性，業(yè)務(wù)活動(dòng)，會(huì)計(jì)核算的真實(shí)性，判定是否符合相關(guān)披露情況，并且對(duì)在職人員進(jìn)行詢問(wèn)，以聊天的方式，運(yùn)用巧妙的語(yǔ)言技巧，能夠獲取有用信息，還可以從其話語(yǔ)之間，尋找各種蛛絲馬跡。監(jiān)管機(jī)關(guān)還應(yīng)該有效地利用銀行賬戶這個(gè)平臺(tái)，審查企業(yè)各種非法轉(zhuǎn)賬行為，明確每一筆資金流入的來(lái)源，流出的去向，不但要審查轉(zhuǎn)賬的形式要件，還應(yīng)該審核轉(zhuǎn)賬的實(shí)質(zhì)要件。二是提高財(cái)務(wù)的透明度，及時(shí)通過(guò)各種平臺(tái)公布財(cái)務(wù)狀況，在不透露秘密的情況下，應(yīng)盡可能地列支明細(xì)賬。構(gòu)建內(nèi)部職工監(jiān)督、上級(jí)機(jī)關(guān)監(jiān)督、社會(huì)輿論監(jiān)督等全方位的監(jiān)督手段，建立有效、便捷、迅速反應(yīng)的舉報(bào)機(jī)制。當(dāng)今我國(guó)的舉報(bào)制度，在一定程度上形同虛設(shè)，尤其是反應(yīng)不夠及時(shí)、受人情世故的影響。應(yīng)設(shè)立專職專人管理舉報(bào)工作，并且加強(qiáng)對(duì)舉報(bào)人的保密和獎(jiǎng)勵(lì)，讓社會(huì)群眾也能夠充當(dāng)“審查員”，不但可以降低審查成本，還可以降低“小金庫(kù)”的設(shè)立概率。

（三）引進(jìn)現(xiàn)代化科學(xué)技術(shù)，加強(qiáng)監(jiān)管者實(shí)戰(zhàn)訓(xùn)練 21世紀(jì)以來(lái)現(xiàn)代化信息技術(shù)不斷提高，計(jì)算機(jī)硬件和軟件能力得到大幅度提升。監(jiān)管機(jī)構(gòu)要充分利用起計(jì)算機(jī)的先進(jìn)技術(shù)，把電子信息技術(shù)引入審計(jì)工作當(dāng)中，用先進(jìn)技術(shù)代替繁瑣的人工勞動(dòng)，提高審計(jì)效率和審計(jì)水平。實(shí)踐是檢驗(yàn)真理的唯一標(biāo)準(zhǔn)，不能讓審計(jì)員總是局限在理論水平，也不能讓審計(jì)培訓(xùn)僅限于理論學(xué)習(xí)，而應(yīng)該為審計(jì)員提供實(shí)戰(zhàn)演練平臺(tái)，提高培訓(xùn)工作的實(shí)戰(zhàn)化水平，把先進(jìn)理論和具體實(shí)踐結(jié)合起來(lái)，讓審計(jì)員更生動(dòng)地了解先進(jìn)審計(jì)技術(shù)，快速地熟練現(xiàn)代化審計(jì)工具，全面提高審計(jì)員的審計(jì)水平。

［1］朱海燕：《關(guān)于“小金庫(kù)”的審計(jì)》，《審計(jì)與理財(cái)》2010年第10期。

［2］林蔥：《淺析高?！靶〗饚?kù)”存在的原因及治理對(duì)策》，《財(cái)會(huì)通訊》2010年第26期。