劉生華

本文探究的是物流企業(yè)成本高企的機(jī)理及降低策略，而非針對(duì)制造企業(yè)。所謂物流企業(yè)，指的是從事物流活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)組織，至少從事運(yùn)輸（含運(yùn)輸代理、貨物快遞）或倉儲(chǔ)一種經(jīng)營業(yè)務(wù)，并且能夠按照客戶物流需求，對(duì)運(yùn)輸、儲(chǔ)存、裝卸、包裝、流通加工、配送等基本功能進(jìn)行組織和管理，具有與自身業(yè)務(wù)相適應(yīng)的信息管理系統(tǒng)，實(shí)行獨(dú)立核算，獨(dú)立承擔(dān)民事責(zé)任的經(jīng)濟(jì)組織。作為朝陽產(chǎn)業(yè)，我國物流企業(yè)普遍規(guī)模小、利潤薄，加之成本高企，稅收負(fù)擔(dān)過重，許多企業(yè)被壓得喘不過氣來。2011年8月，國務(wù)院發(fā)布《關(guān)于促進(jìn)物流業(yè)健康發(fā)展政策措施的意見》（俗稱物流“國九條”），提出了九項(xiàng)措施，內(nèi)容包括：切實(shí)減輕物流企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，加大對(duì)物流業(yè)的土地政策支持力度，促進(jìn)物流車輛便利通行，加快物流管理體制改革，鼓勵(lì)整合物流設(shè)施資源，推進(jìn)物流技術(shù)創(chuàng)新和應(yīng)用，加大對(duì)物流業(yè)的投入，優(yōu)先發(fā)展農(nóng)產(chǎn)品物流業(yè)，加強(qiáng)組織協(xié)調(diào)。2012年元旦，上海開始進(jìn)行營業(yè)稅改革和增值稅擴(kuò)圍。以上兩條利好政策的出臺(tái)，無疑有利于平衡生產(chǎn)行業(yè)和服務(wù)行業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，促進(jìn)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的發(fā)展。但是，物流企業(yè)如果不弄清物流成本高企的癥結(jié)所在，政策即使再好也可能意義不大。

一、物流企業(yè)成本高企機(jī)理探究

1.主要原因之一：假公濟(jì)私，交通成本太高昂

物流企業(yè)成本高企的機(jī)理主要在于交通成本過高，物流企業(yè)過路過橋費(fèi)支出大約占到總成本的1/3。據(jù)報(bào)道，在美國9萬多公里的高速公路當(dāng)中，只有8.8%是收費(fèi)路段，在全世界14萬公里的收費(fèi)公路中，有10萬公里在中國。我國幾乎所有高速公路都是收費(fèi)公路，公路收費(fèi)里程長、站點(diǎn)密、收費(fèi)高、罰款濫已成交通頑癥，不僅增加了企業(yè)運(yùn)營成本，影響車輛正常通行，還降低了物流效率。[1]其原因主要在于，物流立法滯后或有法不依，犯罪成本過低。公路嚴(yán)格意義上是公共產(chǎn)品，人人都可以行走而不必付費(fèi)。但是，在我國，大部分高等級(jí)公路正在不斷地由公共產(chǎn)品逐步蛻變?yōu)闇?zhǔn)公共產(chǎn)品，甚至是私人產(chǎn)品，收費(fèi)期限過了仍然繼續(xù)收費(fèi)的公路很多。收費(fèi)高昂且不納入財(cái)政監(jiān)督，大量腐敗滋生。有的道路、橋梁、鐵路層層轉(zhuǎn)包，“豆腐渣”工程比比皆是，交通事故頻繁，嚴(yán)重影響道路的使用效率和流通效率，名目繁多的罰款更是讓人深惡痛絕。公共資源變成了少數(shù)人、少數(shù)集團(tuán)斂財(cái)聚財(cái)?shù)墓ぞ?，?yán)重影響了交通的公共性質(zhì)。

2.主要原因之二：認(rèn)知缺失，成本核算不明晰

成本核算是會(huì)計(jì)核算的中心環(huán)節(jié)，加強(qiáng)對(duì)物流成本的控制是我國物流企業(yè)走出困境的關(guān)鍵所在。我國物流企業(yè)管理中尚未形成固定的企業(yè)物流成本核算模式和制度?，F(xiàn)有物流成本會(huì)計(jì)核算存在方法不明確、缺乏統(tǒng)一規(guī)范、操作性差等不足。核算過程中，主要存在對(duì)成本核算項(xiàng)目與核算范圍認(rèn)識(shí)不清、對(duì)物流顯性成本與隱性成本內(nèi)涵認(rèn)識(shí)不一致等問題，使得物流成本核算困難重重。

（1）不同國家對(duì)物流成本的認(rèn)識(shí)不一致。物流成本核算范圍與成本項(xiàng)目的確定，對(duì)物流成本核算意義重大。但國內(nèi)外物流成本核算與研究存在很多不一致的地方，核算缺乏統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)。發(fā)達(dá)國家都有自己的物流成本分析模式，以供政府和企業(yè)決策之用。美國、日本是現(xiàn)代物流業(yè)最發(fā)達(dá)的國家，在物流成本會(huì)計(jì)核算方法研究與物流成本核算規(guī)范制定方面處于世界領(lǐng)先地位。由于物流科學(xué)進(jìn)入我國的時(shí)間比較晚，我國對(duì)物流成本還缺乏系統(tǒng)研究（見表1）。

目前，物流成本核算研究與應(yīng)用仍然存在一定缺陷：一是對(duì)物流成本構(gòu)成分類及成本核算范圍與對(duì)象認(rèn)識(shí)不清，導(dǎo)致物流成本計(jì)算結(jié)果不準(zhǔn)確，不能反映企業(yè)真實(shí)的物流成本信息；二是各企業(yè)對(duì)顯性成本和隱性成本內(nèi)涵的確認(rèn)不統(tǒng)一，區(qū)分依據(jù)不統(tǒng)一。[2]而且，由于隱性物流成本的復(fù)雜性以及會(huì)計(jì)核算方法的局限性，隱性物流成本的核算目前沒有比較統(tǒng)一的規(guī)范，可操作性差；現(xiàn)階段企業(yè)對(duì)物流成本的核算還沒有形成一整套完善的系統(tǒng)，核算思路不清晰，制度不完善。而且，對(duì)于微觀層面的企業(yè)物流成本核算，大多建議采用作業(yè)成本法，并沒有考慮作業(yè)成本法的適用性，也沒有將物流企業(yè)和制造企業(yè)分開，根據(jù)企業(yè)不同的特點(diǎn)，選擇不同的物流成本會(huì)計(jì)核算方法。

（2）很少致力于功能成本和總成本的平衡。對(duì)于提供綜合服務(wù)的現(xiàn)代物流企業(yè)而言，僅僅把注意力集中于盡可能使每一個(gè)物流功能達(dá)到成本最低，而很少注意到總成本。從物流企業(yè)的具體情況和成本控制的總需要來看，現(xiàn)階段對(duì)物流成本的核算是有缺陷的。一是根據(jù)效益背反定律，單個(gè)功能成本達(dá)到最低，并不等于總成本能夠達(dá)到最低。各項(xiàng)物流活動(dòng)處于一個(gè)相互矛盾的總體中，一種功能成本的削減往往會(huì)導(dǎo)致另一種功能成本的增多；二是根據(jù)經(jīng)濟(jì)學(xué)中的“木桶”理論，物流成本控制是一個(gè)“木桶”，各個(gè)環(huán)節(jié)必須緊密銜接，即使一塊木板漏水，也會(huì)導(dǎo)致“木桶”中的水流失，從而影響整個(gè)物流成本控制效率。

1956年，美國的劉易斯、瓊利特諾、斯蒂爾（Lweis、Cullitno、Steele）等三位學(xué)者在研究物資配送中航空運(yùn)輸?shù)淖饔脮r(shí)，提出了總成本理論：一是物流總成本等于固定物流成本+變動(dòng)物流成本；二是對(duì)包括運(yùn)輸及存貨相關(guān)成本的體系進(jìn)行評(píng)估，將各個(gè)功能成本與總成本進(jìn)行權(quán)衡。劉易斯等人的研究是物流成本研究領(lǐng)域的一個(gè)里程碑，揭示了物流總成本的概念以及成本權(quán)衡的思想。而且，更為重要的是，物流總成本概念的提出為了解功能成本的相互關(guān)聯(lián)以及物流成本的構(gòu)成開辟了道路，也為物流成本分析和成本統(tǒng)計(jì)理論研究奠定了基礎(chǔ)。[3]

表1 中、日、美三國物流成本理論發(fā)展比較

3.主要原因之三：文化缺失，成本管理不可持續(xù)

（1）物流企業(yè)極少有效建立物流成本文化。一流的企業(yè)靠文化來管理，二流的企業(yè)靠制度來管理，三流的企業(yè)靠人來管理。物流文化是人們對(duì)物流活動(dòng)全部理念和整體運(yùn)行過程的認(rèn)識(shí)，是一種物流范圍內(nèi)具有特殊內(nèi)容和表現(xiàn)手段的文化形態(tài)，是人們在社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，依靠以物流技術(shù)、物流資源、物流信用為支點(diǎn)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，而創(chuàng)造的物質(zhì)財(cái)富和精神財(cái)富的總和。

物流成本文化是物流文化重要的組成部分，貫穿于整個(gè)物流活動(dòng)過程，其最大的效用在于，降低消耗，節(jié)約成本，增加利潤。這主要體現(xiàn)在重視對(duì)顧客的服務(wù)水平、著眼于綠色物流發(fā)展、關(guān)注企業(yè)可持續(xù)發(fā)展等幾個(gè)重要方面。企業(yè)管理者應(yīng)積極創(chuàng)建物流成本文化體系，主動(dòng)聽取廣大員工的意見，對(duì)企業(yè)物流成本價(jià)值觀、成本目標(biāo)、成本規(guī)范等進(jìn)行定格設(shè)計(jì)，用簡明精煉的語言加以表達(dá)并進(jìn)行嚴(yán)格監(jiān)督。[4]同時(shí)，要協(xié)調(diào)好各部門之間的關(guān)系，這是因?yàn)?，為降低全局總成本，有可能?huì)犧牲局部的利益或影響部門績效考核。物流成本文化通過激勵(lì)、控制、凝聚、協(xié)調(diào)功能來黏合企業(yè)物流活動(dòng)所涉及的各個(gè)部門以及流通全過程的客戶，使物流成本預(yù)測、決策階段和物流成本運(yùn)作階段的物流成本管理可以更加有效地進(jìn)行。因此，企業(yè)物流成本文化是企業(yè)物流成本管理的土壤，它促使物流企業(yè)不斷汲取新的成本管理理念，黏合企業(yè)中有利于成本管理的各種力量，從而降低總成本，使成本文化一以貫之。

（2）物流企業(yè)經(jīng)常忽視企業(yè)家價(jià)值和精神。一個(gè)成功的企業(yè)背后，一定有一個(gè)極具人格魅力的企業(yè)家和一個(gè)極具創(chuàng)新精神的管理團(tuán)隊(duì)。企業(yè)家個(gè)人綜合素質(zhì)的高低（如直覺、判斷、智慧、經(jīng)驗(yàn)、洞察力等）直接關(guān)系著企業(yè)的成長與壯大。約瑟夫·熊彼特（Joseph Schumpeter）認(rèn)為，企業(yè)家的功能不在于尋找初始資本，也不在于開發(fā)新產(chǎn)品，他最核心的功能在于提供一種經(jīng)營思想。這種經(jīng)營思想與企業(yè)資源結(jié)合后，將使企業(yè)創(chuàng)造巨大的利潤。企業(yè)家可以在不增加任何現(xiàn)有有形生產(chǎn)要素的情況下，通過引入一種“新的生產(chǎn)組合”，促使企業(yè)現(xiàn)有生產(chǎn)要素得到更加合理、更加有效的利用，從而創(chuàng)造出超額利潤。一個(gè)偉大的現(xiàn)代物流企業(yè)家應(yīng)具備六個(gè)要素：創(chuàng)新、冒險(xiǎn)、合作、學(xué)習(xí)、執(zhí)著、誠信。創(chuàng)新是企業(yè)家精神的靈魂，冒險(xiǎn)是企業(yè)家精神的天性，合作是企業(yè)家精神的精華，學(xué)習(xí)是企業(yè)家精神的關(guān)鍵，執(zhí)著是企業(yè)家精神的本色，誠信是企業(yè)家精神的基石。

二、降低物流成本的應(yīng)對(duì)策略

1.控制交通成本的唯一途徑是物流立法

目前，物流企業(yè)還缺乏系統(tǒng)專門的法律法規(guī)，而這恰恰成為了我國物流業(yè)發(fā)展的瓶頸。我國物流立法缺乏科學(xué)性，大部分都是就物流活動(dòng)中的單一環(huán)節(jié)進(jìn)行規(guī)定，缺乏系統(tǒng)性與相互之間的銜接；我國法律體系在技術(shù)上嚴(yán)重滯后，對(duì)實(shí)踐普遍缺乏具體指導(dǎo)和調(diào)整作用，宏觀調(diào)控能力和微觀約束能力均不足，不僅難以促進(jìn)我國經(jīng)濟(jì)新形勢下物流業(yè)的發(fā)展，更難適應(yīng)現(xiàn)代物流國際化發(fā)展的需要。物流企業(yè)交通成本高企問題之所以很難解決，主要癥結(jié)在于沒有出臺(tái)物流法。日本政府在其文件《經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的變革和創(chuàng)造規(guī)劃》中指出，“既要達(dá)到物流成本的效率化，又要實(shí)現(xiàn)不亞于國際水準(zhǔn)的物流服務(wù)，各相關(guān)部門要聯(lián)合起來共同推進(jìn)物流政策和措施的制定”。日本物流政策法規(guī)體系完備、細(xì)致、針對(duì)性強(qiáng)，特別重視對(duì)運(yùn)輸業(yè)的管理，規(guī)范物流企業(yè)行為，限制壟斷，完全消滅了亂罰款、亂收費(fèi)現(xiàn)象，值得我們借鑒。我國應(yīng)效法物流法規(guī)完善的國家，盡快建立完善物流法律體系，規(guī)范物流行業(yè)中的無序現(xiàn)象。試想，如果有專門的物流交通法規(guī)，并加大執(zhí)行力度，取消各種名目的收費(fèi)，杜絕各式各樣的罰款，交通成本高昂的情形很快就會(huì)得到遏制。

2.建立標(biāo)準(zhǔn)的物流企業(yè)成本核算方法體系

物流企業(yè)是生產(chǎn)性服務(wù)行業(yè)，包括服務(wù)提供環(huán)節(jié)、收益實(shí)現(xiàn)環(huán)節(jié)、服務(wù)設(shè)施持有和使用環(huán)節(jié)。與制造企業(yè)相比，物流企業(yè)的每個(gè)環(huán)節(jié)都存在明顯差異，但一直以來，物流企業(yè)都沒有從工業(yè)企業(yè)中剝離出來，其成本核算項(xiàng)目不明晰，加之利潤微薄，同時(shí)又存在嚴(yán)重的重復(fù)征稅現(xiàn)象，因此建立標(biāo)準(zhǔn)的物流企業(yè)物流成本核算體系迫在眉睫。

（1）重新核定物流企業(yè)成本核算體系。根據(jù)國家標(biāo)準(zhǔn)《企業(yè)物流成本構(gòu)成與計(jì)算》（GB/T 20523-2006）中物流成本項(xiàng)目構(gòu)成的規(guī)定，從物流范圍和物流成本支付形態(tài)來考慮，企業(yè)物流成本包括運(yùn)輸成本、倉儲(chǔ)成本、包裝成本、裝卸搬運(yùn)成本、流通加工成本、物流信息成本、物流管理成本、隱性物流成本等。本文認(rèn)為，《企業(yè)物流成本構(gòu)成與計(jì)算》中物流成本的構(gòu)成內(nèi)容，抽象掉了企業(yè)類型的差異，包括運(yùn)輸成本、倉儲(chǔ)成本、包裝成本、裝卸搬運(yùn)成本、流通加工成本、物流信息成本、物流管理成本等物流功能成本，以及一些企業(yè)沒有實(shí)際發(fā)生、會(huì)計(jì)核算中沒有反映，而在物流管理和決策中應(yīng)當(dāng)考慮的隱性物流成本。因此，應(yīng)將物流企業(yè)從制造業(yè)中區(qū)分出來，單設(shè)物流成本項(xiàng)目，建立“物流成本”總賬科目，并按照物流費(fèi)用發(fā)生的具體部門設(shè)置二級(jí)科目，在二級(jí)科目下按照物流功能設(shè)置運(yùn)輸費(fèi)、保管費(fèi)、裝卸費(fèi)、包裝費(fèi)、配送費(fèi)、委托物流成本等三級(jí)科目。對(duì)于發(fā)生在經(jīng)營活動(dòng)中因物資流動(dòng)而產(chǎn)生的耗費(fèi)，先匯集到“物流成本”賬戶，期末時(shí)再采用一定的分配標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算應(yīng)由本期損益負(fù)擔(dān)的物流成本，將之從物流成本賬戶的貸方轉(zhuǎn)出，轉(zhuǎn)入本年利潤賬戶，在利潤表中增設(shè)物流成本項(xiàng)目，作為物流營業(yè)利潤總額的扣減項(xiàng)目。

（2）物流企業(yè)成本核算操作模式選擇。一是確定物流企業(yè)的隱性成本。隱性物流成本由于其自身的機(jī)會(huì)成本特性以及分離核算方法的復(fù)雜性，主要包括庫存資金占用成本、庫存積壓降價(jià)處理、庫存呆滯產(chǎn)品成本、回程空載成本、產(chǎn)品損壞成本、退貨損失費(fèi)用、缺貨損失費(fèi)用、異地調(diào)貨費(fèi)用、設(shè)備設(shè)施閑置成本等。對(duì)于隱性物流成本各個(gè)項(xiàng)目的核算處理，國家應(yīng)根據(jù)實(shí)際情況，以法規(guī)的形式規(guī)定核算的方法。

二是確定物流企業(yè)的顯性成本。顯性成本指廠商在生產(chǎn)過程中購買或租用所有生產(chǎn)要素的實(shí)際支出。顯性成本存在于運(yùn)輸、倉儲(chǔ)、裝卸、搬運(yùn)、配送、流通加工、信息傳遞等具體的基礎(chǔ)設(shè)施、設(shè)備、資源運(yùn)作過程中，主要包括倉庫租金、運(yùn)輸費(fèi)用、包裝費(fèi)用、裝卸費(fèi)用、加工費(fèi)用、訂單清關(guān)費(fèi)用、人員工資、管理費(fèi)用、辦公費(fèi)用、應(yīng)繳稅金、設(shè)備折舊費(fèi)用、設(shè)施折舊費(fèi)用、物流軟件費(fèi)用等。

三是確定物流企業(yè)的委托成本。物流委托管理是實(shí)現(xiàn)現(xiàn)代物流專業(yè)化管理的一種新型管理模式。委托方和受委托方通常以“物流托管合同”為契約方式，約束托管期內(nèi)各自的權(quán)利、義務(wù)和經(jīng)濟(jì)收益。在這種方式下，委托方企業(yè)和接受委托的物流公司將商定明確的管理目標(biāo)、物流服務(wù)標(biāo)準(zhǔn)和一個(gè)物流成本承包費(fèi)率（通常按照委托方企業(yè)銷售收入的一定百分比計(jì)算），將支付給其他物流企業(yè)的外包費(fèi)用直接計(jì)入“物流成本—委托物流成本”中。

四是物流企業(yè)成本核算操作模式選擇。物流企業(yè)總的物流成本由顯性物流成本、隱性物流成本、委托物流成本三部分構(gòu)成，即物流總成本=顯性物流成本+隱性物流成本+委托物流成本。

3.積極創(chuàng)建物流企業(yè)一流的物流成本文化

企業(yè)文化是所有團(tuán)隊(duì)成員共享并傳承給新成員的一套價(jià)值觀、共同愿景、使命及思維方式。文化是企業(yè)之魂，它代表了組織中被廣泛接受的思維方式、道德觀念和行為準(zhǔn)則。物流企業(yè)管理的核心是人，管理人的方法應(yīng)該通過文化的微妙暗示和非正式規(guī)則，使人們對(duì)自己所做的事情感到滿意，并愿意努力工作，從而借以達(dá)成企業(yè)降低物流成本的目標(biāo)。物流成本文化作為一個(gè)概念被正式提出，到目前為止尚不多見。它既有成本文化的控制、凝聚和協(xié)調(diào)功能，又有物流、現(xiàn)金流、信息流挖掘潛力和節(jié)約成本的特征。

結(jié)合海爾集團(tuán)的經(jīng)驗(yàn)，物流成本文化的構(gòu)建要分成四步走：第一步，企業(yè)范圍內(nèi)物流成本理念的培養(yǎng)；第二步，從整個(gè)物流活動(dòng)過程對(duì)物流成本文化進(jìn)行診斷；第三步，對(duì)物流企業(yè)成本文化進(jìn)行提煉與設(shè)計(jì)；第四步，對(duì)物流企業(yè)成本文化進(jìn)行強(qiáng)化與培訓(xùn)。

我們相信，通過以上三個(gè)方面的努力，新的物流成本觀念和成本思想將深入人心，物流企業(yè)新的成本管理模式也會(huì)不斷涌現(xiàn)，人們對(duì)物流成本的重視程度也會(huì)進(jìn)一步提高，最終讓物流企業(yè)全方位贏得成本優(yōu)勢。

＊本文系中國物流學(xué)會(huì)研究課題“供應(yīng)鏈金融三維體系的風(fēng)險(xiǎn)與防范”（項(xiàng)目編號(hào)：2009CSLKT123）的研究成果之一。

[1]王先慶.中國物流企業(yè)成本高企的背后[N].經(jīng)濟(jì)參考報(bào)，2011-05-24（03）.

[2]丁成芳.企業(yè)物流成本會(huì)計(jì)核算問題研究[D]．西安：長安大學(xué)，2008：21-23.

[3]Heskett Glaskowsay，lvie.Physical Distribution and Materiais Management[M].New York：The Ronald Press，1973：259.

[4]舒真.試論我國物流法律體系的完善[J]．中國商貿(mào)，2011（3c）：140-141.