陳敬慧

自20世紀(jì)90年代以來，西方一些主要國家，在政府預(yù)算編制和政府會計核算中，逐步引入了權(quán)責(zé)發(fā)生制的概念。隨著時間的推移，這一成果已被越來越多的國家關(guān)注和運(yùn)用，逐漸成為當(dāng)今世界預(yù)算編制和政府會計核算的一個主流趨勢和發(fā)展方向。本文對我國政府權(quán)責(zé)發(fā)生制改革的必要性進(jìn)行系統(tǒng)分析。

傳統(tǒng)的政府預(yù)算編制和政府會計核算一般以收付實現(xiàn)制（現(xiàn)金制）為基礎(chǔ)。隨著社會的不斷進(jìn)步和發(fā)展，一種比收付實現(xiàn)制更加全面、完整和準(zhǔn)確地反映政府綜合財政經(jīng)濟(jì)狀況的核算基礎(chǔ)——權(quán)責(zé)發(fā)生制逐步被引入了政府預(yù)算編制和會計核算領(lǐng)域。與傳統(tǒng)的收付實現(xiàn)制相比，權(quán)責(zé)發(fā)生制最大的優(yōu)越性在于能夠增加透明度，揭示政府潛在的風(fēng)險，反映綜合財政經(jīng)濟(jì)狀況，提供更加真實、全面和完整的信息。

改革開放以來，我國財政體制改革的重點集中在財政收入管理方面，財政支出管理改革相對滯后。從1998年起，財政部加大了財政支出方面的改革力度，積極推進(jìn)部門預(yù)算編制改革、政府收支分類改革、政府預(yù)算科目改革、國庫集中收付制度改革、政府采購制度改革，“收支兩條線”改革等等。同時，隨著體制改革，政府職能也在進(jìn)行重大調(diào)整，許多社會經(jīng)濟(jì)事務(wù)，政府將由直接管理變?yōu)殚g接管理，小政府、大社會的格局正在逐漸形成。這些方面的改革都對預(yù)算管理觀念、模式和方法提出新的更高的要求。作為一個發(fā)展中國家，我國政府需要進(jìn)行政治體制改革，提高行政管理和公共服務(wù)的水平，以盡快建立高效、廉潔、公正透明的政府管理體制。

與此不相適應(yīng)的是，自新中國成立以來，我國政府預(yù)算和會計的基礎(chǔ)基本上一直采用的是收付實現(xiàn)制，它的局限性隨著改革的逐漸深入而逐步顯現(xiàn)出來。隨著收付實現(xiàn)制預(yù)算模式弊病的逐漸顯現(xiàn)，國內(nèi)對我國政府預(yù)算與會計應(yīng)該引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的呼聲日益高漲。在實踐方面，上海已率先在這方面進(jìn)行了探索和嘗試。

一、實現(xiàn)我國政府職能轉(zhuǎn)變的必然要求

從上個世紀(jì)90年代以來，隨著我國經(jīng)濟(jì)體制改革的不斷深入發(fā)展，市場化程度不斷提高，政府職能主要轉(zhuǎn)向公共產(chǎn)品的提供，政府和市場在國民經(jīng)濟(jì)運(yùn)行中的分工愈來愈明晰。目前，我國政府正在逐步推出競爭性投資領(lǐng)域，相應(yīng)的財政體系有以往單純的分配功能向管理功能轉(zhuǎn)變，政府干預(yù)經(jīng)濟(jì)的手段由以往的微觀直接干預(yù)轉(zhuǎn)變?yōu)楝F(xiàn)在的宏觀間接干預(yù)。

政府職能的轉(zhuǎn)變，意味著政府不再是“萬能”的政府。與此相適應(yīng)，政府自身也正在向企業(yè)型、服務(wù)型政府轉(zhuǎn)型。這些轉(zhuǎn)變要求政府按照市場經(jīng)濟(jì)原則運(yùn)作，即要求政府按照“企業(yè)”規(guī)則行事。當(dāng)前，我國政府要想提高管理經(jīng)濟(jì)的能力，必須提高決策的透明度和法制化，這就要求有全面的信息作為決策和監(jiān)督的科學(xué)依據(jù)。我國目前現(xiàn)行的收付實現(xiàn)制預(yù)算與會計無法提供相應(yīng)的財政資金運(yùn)動信息以及非財務(wù)信息，因此有必要引入權(quán)責(zé)發(fā)生制。

二、政府成本管理的需要

政府成本是指政府在運(yùn)行過程中的各項耗費(fèi)，即政府在履行職能時，實際投入的人力、物力和財力總和。政府成本核算，是將上述費(fèi)用以政府各項目為對象進(jìn)行分類、界定、歸集、分配，最終確定政府成本的過程。

從行政管理支出絕對額看，1978年為52.9億元，1995年為996.54億元，2006年為7，571.05億元，2008年達(dá)到9，795.92億元，同1978年相比，30年間增長了186倍，年均增長6.2倍。改革開放以來，我國行政管理支出占財政總支出比重基本上呈逐年上升的趨勢。

從橫向角度看，2008年，我國預(yù)算內(nèi)行政管理成本占財政總支出的18.73%這一比例去比較，遠(yuǎn)遠(yuǎn)高出日本的2.38%、英國的4.19%、韓國的5.06%、法國的6.5%、加拿大的7.1%以及美國的9.9%。

當(dāng)前我國過高的政府職務(wù)消費(fèi)導(dǎo)致國民經(jīng)濟(jì)發(fā)展成本激增，于此相反的是我國預(yù)算內(nèi)投資占財政總支出的比重逐年下降。在政府支出一定的前提下，行政管理費(fèi)用和職務(wù)消費(fèi)過高，必然擠占本應(yīng)投向公共領(lǐng)域的投資，這必然影響我國國民經(jīng)濟(jì)的良好運(yùn)行。

政府行政成本太高，而且結(jié)構(gòu)也極不合理，這必然要求對政府成本進(jìn)行監(jiān)督管理。但是，我國現(xiàn)行的人大監(jiān)管體制只是流于形式，而且各級政府提交的計劃預(yù)算草案內(nèi)容對各級人大信息不對稱，造成“內(nèi)行說不清”、“外行看不懂”的情況，更存在政府及其財政部門自行突破計劃預(yù)算的問題。造成如此局面的最重要的原因之一就是政府預(yù)算管理制度的不健全，首要的就是缺乏有效的政府成本管理。因此，政府成本管理必須提上政府工作議程。

三、管理和防范財政風(fēng)險的需要

單就赤字率、負(fù)債率等這些顯性指標(biāo)而言，我國的赤字和顯性負(fù)債水平與其他國家相比是相對較低的。但是這并不能說明我國財政風(fēng)險不高，因為這些顯性指標(biāo)未將隱性和或有負(fù)債包含在內(nèi)，并不能完全反映出我國的財政風(fēng)險實況。

標(biāo)準(zhǔn)普爾公司2010年公布的2009年底68個國家政府在金融部門中的或有負(fù)債狀況，則從國際比較的角度為評價我國或有負(fù)債的規(guī)模提供了非常好的佐證。根據(jù)估算2009年地方融資平臺新增債務(wù)約2.8萬億元，過去5年合計新增債務(wù)5.6萬億元?？紤]到地方融資平臺的5.6萬億元負(fù)債，中國的總政府負(fù)債也占GDP的43%，

政府或有債務(wù)和隱性債務(wù)的大量積累也就是政府財政風(fēng)險的大量積累。因為各種經(jīng)濟(jì)關(guān)系中的風(fēng)險都可以無限外推，最終向財政轉(zhuǎn)移，從而轉(zhuǎn)化為財政風(fēng)險。

以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)的財政收支管理的最大弊端就是不能全面真實地反映出政府的風(fēng)險狀況，而在以權(quán)責(zé)發(fā)生為基礎(chǔ)的財政資產(chǎn)負(fù)債管理制度下，隱蔽和或有債務(wù)被納入管理范圍，政府必須從自身所擁有財政資源總量的角度去權(quán)衡承擔(dān)所有債務(wù)的最優(yōu)數(shù)量，必須對從事的任何一項導(dǎo)致隱蔽和或有負(fù)債產(chǎn)生的活動負(fù)責(zé)并做出解釋說明，這就在源頭上有利于財政風(fēng)險的預(yù)測、監(jiān)督和控制。簡而言之，推行權(quán)責(zé)發(fā)生制可以使政府的隱性債務(wù)“曝光”。

四、國冢稅收監(jiān)管的需要

我國現(xiàn)行的企業(yè)會計核算基礎(chǔ)是權(quán)責(zé)發(fā)生制，企業(yè)定期報送的資產(chǎn)負(fù)債表中清楚的顯示應(yīng)付國家的各項稅金。但與此相反的是，我國現(xiàn)行的政府會計的核算收付實現(xiàn)制。這導(dǎo)致政府會計的核算體系中無法記錄和反映企業(yè)業(yè)已納稅申報但未實際繳納的應(yīng)交稅金，從而造成在國家稅收監(jiān)管方面政府預(yù)算會計和企業(yè)會計的嚴(yán)重脫節(jié)，兩種核算體系無法核對。

為了加強(qiáng)國家對稅收的監(jiān)管，我們應(yīng)該做到以下幾點：首先，應(yīng)該把各級政府的各種應(yīng)征未征稅金納入在現(xiàn)行政府會計核算體系核算范圍；其次，對各種應(yīng)征未征的稅金的處理都加以記錄，比如對稅金減免和核銷都應(yīng)該記錄在案。只有這樣，才能保證政府會計與企業(yè)會計的有機(jī)協(xié)調(diào)，才能有效防止國家稅收的越權(quán)減免甚至流失。

綜上所述，在新公共管理浪潮下，權(quán)責(zé)發(fā)生制在強(qiáng)化政府公共受托責(zé)任、增加政府財政透明度、提高政府管理效率等方面都具有收付實現(xiàn)制無法比擬的優(yōu)越性，因此，采用權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)是我國政府公共管理的必然趨勢。