劉勤果

利潤操縱行為一般是指企業(yè)為了某種目的，運用各種手段人為調(diào)節(jié)企業(yè)實現(xiàn)利潤的行為。這種行為掩蓋了企業(yè)本身的真實經(jīng)營管理狀況，歪曲了企業(yè)的盈利情況，影響了正常的經(jīng)濟秩序，給投資者和國家造成嚴(yán)重的經(jīng)濟損失。

一、通過掛賬操縱利潤

1.應(yīng)收應(yīng)付款項掛賬

（1）“應(yīng)收賬款”掛賬。當(dāng)企業(yè)的應(yīng)收賬款超過企業(yè)制度規(guī)定的期限時就得作為壞賬處理，如果不作壞賬處理，而把應(yīng)收賬款長期掛賬，或少計不計壞賬準(zhǔn)備，這樣就會使企業(yè)資產(chǎn)虛增，利潤虛增，達到操縱利潤的目的。

（2）“其他應(yīng)收款”和“其他應(yīng)付款”掛賬。按照現(xiàn)行國家會計制度的規(guī)定，其他應(yīng)收款主要核算企業(yè)除應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收賬款、預(yù)付賬款等以外的其他各種應(yīng)收、暫付款項，其他應(yīng)付款主要核算企業(yè)除應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付賬款、預(yù)收賬款等以外的其他各種應(yīng)付、暫收款項。在正常情況下，其他應(yīng)收款和其他應(yīng)付款的期末余額不應(yīng)過大，然而有些企業(yè)的其他應(yīng)收款和其他應(yīng)付款的期末余額巨大，往往與應(yīng)收賬款、預(yù)付賬款、應(yīng)付賬款和預(yù)收賬款的余額不相上下。出現(xiàn)這種情況，主要是這些企業(yè)違背其他應(yīng)收款和其他應(yīng)付款的核算內(nèi)容，通過這些賬戶進行利潤調(diào)節(jié)。其他應(yīng)收款，通常被人稱做“垃圾箱”，企業(yè)有相當(dāng)一部分是應(yīng)該結(jié)算而未結(jié)算的費用，由于種種原因而長期掛賬，以此隱藏虧損。其他應(yīng)付款，通常被人稱為“聚寶盆”，企業(yè)有相當(dāng)一部分是虛列而無須支付的款項，以此隱藏收入。

（3）“預(yù)收賬款”掛賬。有些企業(yè)將已經(jīng)實現(xiàn)的銷售收入長期列入“預(yù)收賬款”債務(wù)賬戶，不轉(zhuǎn)收入，從而達到隱藏收入操縱利潤的目的。

2.應(yīng)付利息掛賬

企業(yè)的短期借款利息應(yīng)當(dāng)在受益期內(nèi)按月預(yù)提計入當(dāng)期財務(wù)費用。但是有些企業(yè)在年末借款還未到期時就將年末至到期日的利息全部預(yù)提掛在“應(yīng)付利息”賬戶，同時計入12月的財務(wù)費用賬戶，使得費用多計而使全年的利潤減少，從而少交所得稅。

3.待處理財產(chǎn)損溢長期掛賬

企業(yè)在進行財產(chǎn)清查時，對發(fā)現(xiàn)的盤盈和盤虧的財產(chǎn)要按規(guī)定程序報請有關(guān)部門批準(zhǔn)，并進行相應(yīng)的賬務(wù)處理。然而，有些企業(yè)對這些財產(chǎn)是長期掛在賬上，不做賬務(wù)處理，這樣就可以操縱企業(yè)的當(dāng)期利潤（增加或減少）。

4.在建工程長期掛賬

按照會計制度規(guī)定，固定資產(chǎn)達到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的借款費用應(yīng)資本化，計入所建資產(chǎn)，達到預(yù)定可使用狀態(tài)后所發(fā)生的借款費用應(yīng)費用化，計入當(dāng)期損益。然而，有些企業(yè)將已達到可使用狀態(tài)的固定資產(chǎn)不進行結(jié)轉(zhuǎn)而繼續(xù)掛在“在建工程”賬戶上，目的就是為了繼續(xù)把借款費用計入在建工程的成本而不計入當(dāng)期的財務(wù)費用，這樣就使得企業(yè)當(dāng)期利潤增加，從而達到操縱企業(yè)利潤。

二、通過虛假銷售操縱利潤

1.虛假銷售

有些企業(yè)年末的時候沒能完成利潤指標(biāo)任務(wù)，為了實現(xiàn)利潤目標(biāo)，企業(yè)的經(jīng)理或廠長往往指使企業(yè)會計人員弄虛作假，制造虛假銷售的假象。企業(yè)虛假銷售的方式有：一是對開增值稅專用發(fā)票，虛增銷售收入，即通過與有關(guān)單位對開增值稅發(fā)票的形式，虛擬購銷業(yè)務(wù)，虛增收入和利潤，然后巧妙地利用增值稅抵扣制度。對開增值稅發(fā)票，既達到了虛增收入、利潤的目的，又不增加稅負；二是利用有關(guān)出口貨物優(yōu)惠政策，虛增收入。即利用出口貨物企業(yè)可以自制銷售發(fā)票的條件，虛擬外銷業(yè)務(wù)，以達到虛增收入、利潤的目的；三是虛列三角交易。這三種做法都能達到完成虛增資產(chǎn)、虛列收入的目的。

2.提前或延后確認收入

按照會計制度規(guī)定，企業(yè)在銷售商品時，如果同時滿足以下四個條件，則應(yīng)確認為收入：（1）企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方；（2）企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施控制；（3）與交易相關(guān)的經(jīng)濟利益能夠流入企業(yè)；（4）相關(guān)的收入和成本能夠可靠地計量。一些企業(yè)在確認一項銷售業(yè)務(wù)是否作為銷售收入時，不是以上面4個條件作為收入確認的標(biāo)準(zhǔn)，而是根據(jù)企業(yè)實際需要而為，常常出現(xiàn)這樣的情況：商品已經(jīng)發(fā)出，相關(guān)的收入已經(jīng)實現(xiàn)，但在會計上本期不做任何處理，待下期再確認為銷售收入；或商品還沒發(fā)出，已收到對方的部分預(yù)付賬款就作為本期的銷售收入。這種提前或延后確認收入也是有些企業(yè)常常操縱利潤的方法之一，一般發(fā)生在年末。這種做法的目的，多是企業(yè)為了樹立自身業(yè)務(wù)逐年增長的外在形象。

三、通過利用國家政策操縱利潤

1.利用會計政策變更操縱利潤

會計政策，是指企業(yè)會計核算時所遵循的具體原則以及企業(yè)所采納的具體會計處理方法。它有以下特點：（1）會計政策包括不同層次，涉及具體會計原則和會計處理方法；（2）會計政策是在允許的會計原則和會計方法中作出的具體選擇；（3）會計政策是企業(yè)進行會計核算的直接依據(jù)；（4）會計政策應(yīng)當(dāng)保持前后各期的一致性。會計政策的這些特點給企業(yè)操縱利潤帶來很大的想象空間。

（1）存貨的計價。企業(yè)對存貨的核算方法一般有按實際成本核算和按計劃成本核算兩種方法，而按實際成本核算，發(fā)出的存貨可以采取先進先出法、加權(quán)平均法和個別計價法。由于采取的計價方法不同，計算出的銷售成本也不相同，進而產(chǎn)生不同的營業(yè)利潤。

（2）所得稅的核算。企業(yè)對所得稅的核算，可以根據(jù)具體情況，對所得稅費用選擇采用應(yīng)付稅款法和納稅影響會計法兩種方法。由于選擇的方法不同，計算出的所得稅費用也不同，進而影響企業(yè)的凈利潤。

（3）長期股權(quán)投資的核算。企業(yè)對長期股權(quán)投資的核算，可以根據(jù)投資企業(yè)對被投資企業(yè)的投資情況選擇權(quán)益法和成本法。由于選擇的核算方法不同，計算出的投資收益也不相同，進而影響企業(yè)的利潤。

2.利用會計估計變更操縱利潤

會計估計，則是指企業(yè)對其結(jié)果不確定的交易或事項以最近可利用的信息為基礎(chǔ)所作的判斷。由于企業(yè)經(jīng)營活動中內(nèi)在不確定因素的影響，某些會計報表項目不能精確地計量，而只能加以估計。如果賴以估計的基礎(chǔ)發(fā)生變化，或者取得新的信息、積累更多的經(jīng)驗以及后來的發(fā)展變化，可能需要對會計估計進行修訂。因為會計估計過多依靠會計人員的職業(yè)判斷，所以容易出現(xiàn)人為的調(diào)節(jié)利潤。

（1）固定資產(chǎn)的預(yù)計使用年限與凈殘值。固定資產(chǎn)是企業(yè)一項重要的資產(chǎn)，折舊費是成本費用項目的一個重要組成部分，占有相當(dāng)?shù)谋戎?，對企業(yè)損益影響較大。企業(yè)通過對固定資產(chǎn)的預(yù)計使用年限和預(yù)計凈殘值的估計變更，即縮短固定資產(chǎn)的使用年限和減少預(yù)計凈殘值來提高折舊率，增加折舊費用，達到虛減利潤的目的。

（2）估計壞賬。企業(yè)的各項應(yīng)收款項能否收同，取決于各種因索，企業(yè)對可能造成壞賬損失的估計，也有相當(dāng)?shù)膹椥?。一是方法的選擇，估計壞賬的方法有應(yīng)收賬款余額百分比法、賬齡分析法和賒銷百分比法，二是比例的選擇，每一種方法又都有一個比例的選擇問題。選擇的方法不同和選擇的比例不同，企業(yè)確定的壞賬損失也就不一樣。有些企業(yè)通過多列或者少列壞賬達到操縱會計利潤的目的。

（3）無形資產(chǎn)的收益期。無形資產(chǎn)的收益期一般根據(jù)以下原則確定：一是沒有法律規(guī)定的有效期，只有合同規(guī)定的受益期，則按合同規(guī)定的受益期估計；二是沒有合同規(guī)定的受益期，只有法律規(guī)定的有效期，則按法律規(guī)定的有效期估計；三是既有合同規(guī)定的受益期，也有法律規(guī)定的有效期，兩者中選期限短者估計；四是既沒有合同規(guī)定的受益期，也沒有法律規(guī)定的有效期，企業(yè)應(yīng)該綜合各方面情況，聘請相關(guān)專家進行論證、或與同行業(yè)的情況進行比較以及企業(yè)的歷史經(jīng)驗等來估計無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟利益的期限。通過變更攤銷期限來增加或減少攤銷費用，從而調(diào)節(jié)利潤。

（4）各項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。企業(yè)計提的各項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，都應(yīng)有其合理的估計基礎(chǔ)和正確的計算依據(jù)、過程和結(jié)果。但有些企業(yè)隨意計提各項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，達到調(diào)節(jié)利潤的目的。

四、利用關(guān)聯(lián)交易操縱利潤

從理論上說關(guān)聯(lián)交易是一種中性交易。而事實上有些公司在關(guān)聯(lián)交易中利用協(xié)議定價，實現(xiàn)利潤在關(guān)聯(lián)方之間的轉(zhuǎn)移，達到調(diào)節(jié)利潤的目的。其主要方式包括：

1.利用資金占用，調(diào)整利潤

按照我國的法律法規(guī)規(guī)定，企業(yè)之間不允許相互拆借資金，但實際情況是企業(yè)相互之間的資金往來和拆借資金比比皆是，兩者之間也難以嚴(yán)格區(qū)分。上市公司與關(guān)聯(lián)企業(yè)發(fā)生資金占用的金額、收費標(biāo)準(zhǔn)比較混亂，實際上是上市公司利用資金占用隨意調(diào)整利潤。

2.通過轉(zhuǎn)嫁費用的形式調(diào)節(jié)當(dāng)期利潤

上市公司與母公司之間對于費用問題應(yīng)該有明確的劃分，但如果上市公司效益不理想，或不足以達到所需要的利潤目標(biāo)時，便采取替上市公司分擔(dān)部分費用如廣告費、離退休人員的費用以及其他管理費用的辦法來調(diào)節(jié)上市公司的利潤。

3.通過轉(zhuǎn)讓定價調(diào)節(jié)利潤

所謂“轉(zhuǎn)讓定價”是指關(guān)聯(lián)企業(yè)之間進行經(jīng)濟活動時，不按正常價格交易，而是通過抬高或壓低交易價格使利潤轉(zhuǎn)移的手段來調(diào)節(jié)利潤。關(guān)聯(lián)企業(yè)主要用以下手法進行利潤操縱：（1）在購銷活動、資產(chǎn)置換和股權(quán)置換中，高價進、低價出，轉(zhuǎn)移利潤；（2）在投資或承包工程時，抬高設(shè)備或工程造價，轉(zhuǎn)移利潤；（3）在貸款業(yè)務(wù)中轉(zhuǎn)讓定價，轉(zhuǎn)移利潤；（4）在提供勞務(wù)和無形資產(chǎn)中轉(zhuǎn)讓定價，轉(zhuǎn)移利潤。

4.虛構(gòu)經(jīng)濟業(yè)務(wù)操縱利潤

上市公司往往虛構(gòu)經(jīng)濟業(yè)務(wù)，人為抬高其經(jīng)濟效益。

利用關(guān)聯(lián)交易調(diào)節(jié)利潤的最大特點是，虧損大戶可在短時間內(nèi)變成盈利大戶，且關(guān)聯(lián)交易的利潤大都體現(xiàn)在“其他業(yè)務(wù)利潤”、“投資收益”、“營業(yè)外收入”。