大唐洛陽(yáng)熱電廠 姚瑜靜

我國(guó)制定了針對(duì)資源綜合利用產(chǎn)品的稅收優(yōu)惠政策，鼓勵(lì)企業(yè)生產(chǎn)資源綜合利用產(chǎn)品。熱電廠下屬經(jīng)營(yíng)公司利用發(fā)電過(guò)程中產(chǎn)生的粉煤灰生產(chǎn)的商品粉煤灰、蒸壓加氣混凝土砌塊和粉煤灰磚屬于資源綜合利用產(chǎn)品，享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠，其中蒸壓加氣混凝土砌塊和粉煤灰磚還屬于增值稅減免產(chǎn)品。以下對(duì)熱電廠幾種綜合利用產(chǎn)品稅收減免進(jìn)行分析。

一、資源綜合利用產(chǎn)品稅收減免相關(guān)規(guī)定

根據(jù)相關(guān)規(guī)定,資源綜合利用產(chǎn)品根據(jù)種類(lèi)不同可享受企業(yè)所得稅、增值稅以及消費(fèi)稅的減免。根據(jù)熱電廠實(shí)際情況，本文主要研究利用熱電廠排放的粉煤灰生產(chǎn)的資源綜合利用產(chǎn)品的減免稅相關(guān)內(nèi)容，該類(lèi)產(chǎn)品的減免稅一般僅涉及企業(yè)所得稅和增值稅。

(一)所得稅減免

2007年3月全國(guó)人民代表大會(huì)第五次會(huì)議通過(guò)的《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》，其中第33條規(guī)定，企業(yè)綜合利用資源，生產(chǎn)符合國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策規(guī)定的產(chǎn)品所取得的收入，可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)減計(jì)收入。隨后2007年11月國(guó)務(wù)院常務(wù)會(huì)議通過(guò)的《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》對(duì)《企業(yè)所得稅法》制定了具體的實(shí)施規(guī)定，其中第99條規(guī)定，減計(jì)收入，是指企業(yè)以《資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的資源作為主要原材料，生產(chǎn)國(guó)家非限制和禁止并符合國(guó)家和行業(yè)相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)的產(chǎn)品取得的收入，減按90%計(jì)入收入總額?！顿Y源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄(2008年版)》列出了享受所得稅優(yōu)惠的3大類(lèi)16種產(chǎn)品。熱電廠生產(chǎn)的產(chǎn)品屬于其中第二類(lèi)第一種產(chǎn)品，規(guī)定生產(chǎn)的產(chǎn)品原材料所利用的資源70%是脫硫石膏、粉煤灰、工業(yè)廢渣等資源才能享受所得稅優(yōu)惠。

(二)增值稅減免

2008年12月財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局頒布了《關(guān)于資源綜合利用及其他產(chǎn)品增值稅政策的通知》(財(cái)稅[2008]156號(hào))，其中描述了生產(chǎn)原料中摻兌廢渣比例不低于30%的特定建材產(chǎn)品實(shí)行免征增值稅政策。特定建材產(chǎn)品，是指磚（不含燒結(jié)普通磚）、砌塊、陶粒、墻板、管材、混凝土、砂漿、道路井蓋、道路護(hù)欄、防火材料、耐火材料、保溫材料、礦（巖）棉。本通知所稱(chēng)廢渣，是指采礦選礦廢渣、冶煉廢渣、化工廢渣和其他廢渣。

二、熱電廠資源綜合利用產(chǎn)品的實(shí)務(wù)操作

根據(jù)以上相關(guān)文件中的規(guī)定，我們可以知道，利用發(fā)電過(guò)程中產(chǎn)生的粉煤灰生產(chǎn)的商品粉煤灰、蒸壓加氣混凝土砌塊和粉煤灰磚享受所得稅優(yōu)惠，也就是其所取得收入減按90%，蒸壓加氣混凝土砌塊和粉煤灰磚屬于免征增值稅產(chǎn)品里面特定建材產(chǎn)品。

(一)所得稅減免的實(shí)務(wù)操作

《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》中所規(guī)定的減計(jì)收入其實(shí)對(duì)企業(yè)來(lái)說(shuō)是一種間接優(yōu)惠。舉例來(lái)說(shuō)，某熱電廠經(jīng)營(yíng)某一項(xiàng)目，該項(xiàng)目取得的銷(xiāo)售收入為200萬(wàn)元，對(duì)于此收入可以減按90%也就是180萬(wàn)元計(jì)入其應(yīng)稅收入總額，而這一項(xiàng)目對(duì)應(yīng)的扣除項(xiàng)目為190萬(wàn)元，所以企業(yè)在這一項(xiàng)目上的應(yīng)稅所得為-10萬(wàn)元，并且企業(yè)的應(yīng)納稅所得額是綜合計(jì)算的，這-1萬(wàn)元還可用來(lái)抵減企業(yè)在其他項(xiàng)目上的應(yīng)納稅所得額，這樣不僅這一項(xiàng)目上免稅，對(duì)于其他項(xiàng)目也免掉了一部分應(yīng)繳的所得稅。在會(huì)計(jì)處理中，確認(rèn)所得稅減免的時(shí)候，借記“應(yīng)交稅金—企業(yè)所得稅（減免稅款）”，貸記“所得稅”。所得稅的減免和我們以下要介紹的增值稅減免有很多相似之處。

(二)直接減免增值稅的實(shí)務(wù)操作

由于熱電廠產(chǎn)品是屬于增值稅政策里面的免征增值稅，所以在此我們僅僅介紹直接減免增值稅的實(shí)務(wù)操作。相關(guān)規(guī)定中說(shuō)明，對(duì)于可以直接減免增值稅的，應(yīng)借記“應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅”，貸記“補(bǔ)貼收入”，很多企業(yè)中并沒(méi)有設(shè)置“補(bǔ)貼收入”科目，對(duì)此企業(yè)應(yīng)該增設(shè)該科目。以下是熱電廠直接減免的兩種情況：

1、企業(yè)中的部分產(chǎn)品免稅

稅額的計(jì)算過(guò)程是，按免稅的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和產(chǎn)品適用稅率計(jì)算出銷(xiāo)項(xiàng)稅額，選擇稅法規(guī)定方法計(jì)算的應(yīng)分?jǐn)偟倪M(jìn)項(xiàng)稅額，簡(jiǎn)要會(huì)計(jì)分錄如下所示：

A.銷(xiāo)售非免稅產(chǎn)品：借：銀行存款

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）

B.結(jié)轉(zhuǎn)免稅產(chǎn)品應(yīng)分?jǐn)偟倪M(jìn)項(xiàng)稅額時(shí)：

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本（按比例應(yīng)分?jǐn)偟倪M(jìn)項(xiàng)稅額）

貸：應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）

C.銷(xiāo)售免稅產(chǎn)品：

借：銀行存款

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）

D.結(jié)轉(zhuǎn)免繳增值稅

借：應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅（減免稅款）

貸：補(bǔ)貼收入

2、企業(yè)中的全部產(chǎn)品免稅

稅額的計(jì)算過(guò)程是，按稅法的規(guī)定企業(yè)的全部產(chǎn)品都免稅，熱電廠應(yīng)該將免稅產(chǎn)品的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入按照適用增值率計(jì)算出應(yīng)免繳增值稅稅額。由于免稅產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅不得抵扣，應(yīng)將免稅產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出，會(huì)計(jì)分錄同上述的B、C、D分錄。

三、執(zhí)行資源綜合利用產(chǎn)品稅收優(yōu)惠政策過(guò)程中的風(fēng)險(xiǎn)防控問(wèn)題

企業(yè)在資源綜合利用產(chǎn)品稅收減免過(guò)程中存在著很多風(fēng)險(xiǎn)，其存在的風(fēng)險(xiǎn)主要有以下幾個(gè)方面：首先，企業(yè)由于很多人為因素，對(duì)國(guó)家出臺(tái)的政策理解存在誤差，可能使得企業(yè)在原材料使用比例、產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)上出現(xiàn)問(wèn)題，導(dǎo)致企業(yè)無(wú)法申請(qǐng)到稅收優(yōu)惠；其次，企業(yè)申請(qǐng)的符合企業(yè)所得稅優(yōu)惠的資源綜合利用產(chǎn)品需要相關(guān)部門(mén)對(duì)其進(jìn)行資格審查和驗(yàn)證，由于機(jī)制的不完善，會(huì)造成效率低下或者出現(xiàn)偏差，還會(huì)給某些企業(yè)帶來(lái)“渾水摸魚(yú)”的機(jī)會(huì)；最后，在資源綜合利用稅收優(yōu)惠執(zhí)行過(guò)程中，會(huì)出現(xiàn)與國(guó)家出臺(tái)的政策不一致的現(xiàn)象，這主要是由于地方政府的執(zhí)行出現(xiàn)不一致或者是某些部門(mén)對(duì)企業(yè)的限制頗多，導(dǎo)致企業(yè)無(wú)法真正享受到稅收帶來(lái)的優(yōu)惠。針對(duì)這些風(fēng)險(xiǎn)提出以下建議：

(一)加強(qiáng)對(duì)企業(yè)和執(zhí)法機(jī)關(guān)的監(jiān)督管理

首先是相關(guān)部門(mén)應(yīng)加強(qiáng)對(duì)企業(yè)的資源綜合利用產(chǎn)品生產(chǎn)、銷(xiāo)售的狀況監(jiān)督管理，督促企業(yè)嚴(yán)格按照國(guó)家規(guī)定搞好資源綜合利用。其次，應(yīng)該加強(qiáng)對(duì)執(zhí)法機(jī)關(guān)的監(jiān)督，其應(yīng)該嚴(yán)格檢查享受稅收優(yōu)惠的企業(yè)是否符合法定的資格條件，審核企業(yè)的減免稅財(cái)務(wù)核算以及減免稅款等情況。最后，對(duì)于違法違規(guī)行為應(yīng)該嚴(yán)處，不能姑息，不管是企業(yè)還是相關(guān)部門(mén)違法違規(guī)都應(yīng)該嚴(yán)懲不貸，要求其按國(guó)家政策法規(guī)辦事，相關(guān)部門(mén)應(yīng)該加強(qiáng)對(duì)自身的監(jiān)督和約束，將問(wèn)題發(fā)生的幾率降到最小，保證國(guó)家政策的順利實(shí)施。

(二)在貫徹國(guó)家政策基礎(chǔ)上對(duì)企業(yè)進(jìn)行鼓勵(lì)

資源綜合利用對(duì)我國(guó)來(lái)說(shuō)是具有重要戰(zhàn)略意義的，其對(duì)改善環(huán)境有著至關(guān)重要的作用，所以國(guó)家出臺(tái)稅收優(yōu)惠政策對(duì)資源綜合利用企業(yè)進(jìn)行鼓勵(lì)，促使企業(yè)可以更好的進(jìn)行資源綜合利用，開(kāi)發(fā)資源綜合利用產(chǎn)品。在貫徹落實(shí)國(guó)家政策問(wèn)題上是需要企業(yè)和相關(guān)部門(mén)共同努力的，首先企業(yè)必須嚴(yán)格按照國(guó)家規(guī)定的技術(shù)規(guī)范、標(biāo)準(zhǔn)組織生產(chǎn)，健全企業(yè)的財(cái)務(wù)核算制度。其次是地方有關(guān)部門(mén)在執(zhí)行政策時(shí)，應(yīng)嚴(yán)格按照規(guī)定辦法，對(duì)于不符合規(guī)定的不能得過(guò)且過(guò)，不能因?yàn)樽陨淼睦娑鴵p壞了國(guó)家和資源綜合利用企業(yè)的利益。

(三)保證符合規(guī)定的企業(yè)享受到稅收優(yōu)惠

如果資源綜合利用企業(yè)已經(jīng)取得了認(rèn)定資格，但是稅務(wù)局若還是對(duì)企業(yè)多加限制的話，必然會(huì)與國(guó)家的初衷產(chǎn)生分歧。在此稅務(wù)局對(duì)資源綜合利用企業(yè)的資格認(rèn)定不應(yīng)再多做文章，并且應(yīng)該多多給與企業(yè)稅收政策落實(shí)上的支持，使企業(yè)可以充分享受到應(yīng)有的稅收優(yōu)惠政策，更好的促進(jìn)企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展，從而達(dá)到了國(guó)家頒布稅收優(yōu)惠政策的目的。

(四)企業(yè)應(yīng)及時(shí)取得相關(guān)優(yōu)惠證書(shū)

企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照國(guó)家發(fā)展改革委、財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局印發(fā)的《國(guó)家鼓勵(lì)的資源綜合利用認(rèn)定管理辦法》的有關(guān)規(guī)定，申請(qǐng)并取得《資源綜合利用認(rèn)定證書(shū)》，否則不得申請(qǐng)享受增值稅優(yōu)惠政策。企業(yè)應(yīng)該按照《辦法》中的規(guī)定申報(bào)及認(rèn)證程序，及時(shí)到國(guó)家認(rèn)可的檢測(cè)部門(mén)對(duì)產(chǎn)品進(jìn)行質(zhì)量及摻兌比的檢測(cè)，盡快取得證書(shū)。

(五)企業(yè)應(yīng)做好基礎(chǔ)工作

在外部給與企業(yè)政策支持后，企業(yè)要做好自身的基礎(chǔ)工作，享受稅收優(yōu)惠產(chǎn)品應(yīng)該與不優(yōu)惠產(chǎn)品的收入成本分清，會(huì)計(jì)二級(jí)科目的產(chǎn)品名稱(chēng)要與目錄所列的名稱(chēng)一致，做好原材料臺(tái)帳統(tǒng)計(jì)工作，以免出現(xiàn)達(dá)不到摻兌比例而享受不到優(yōu)惠的現(xiàn)象。

四、結(jié)束語(yǔ)

國(guó)家對(duì)企業(yè)生產(chǎn)資源綜合利用產(chǎn)品給與了政策上的肯定和支持，在政策執(zhí)行過(guò)程中，就需要相關(guān)部門(mén)對(duì)企業(yè)給與協(xié)助，讓企業(yè)真正的享受到優(yōu)惠。政府、相關(guān)部門(mén)、企業(yè)需要齊心協(xié)力，保證我國(guó)的資源綜合利用有更好的發(fā)展空間。

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[2]任世明.淺析企業(yè)稅收風(fēng)險(xiǎn)的成因與防范.中國(guó)電子商務(wù),2009

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