【摘 要】 自2008年金融危機(jī)爆發(fā)以來(lái)，中小企業(yè)生存狀況堪憂，中小企業(yè)破產(chǎn)率高居不下。文章認(rèn)為實(shí)現(xiàn)中小企業(yè)可持續(xù)發(fā)展，關(guān)鍵在于加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)，實(shí)現(xiàn)內(nèi)部資金良性循環(huán)。因此，基于平衡計(jì)分卡構(gòu)建EVA增值型內(nèi)部審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，意圖改善中小企業(yè)經(jīng)營(yíng)、財(cái)務(wù)狀況，促進(jìn)中小企業(yè)發(fā)展壯大。
　　【關(guān)鍵詞】 中小企業(yè)； EVA增值型內(nèi)部審計(jì)； 平衡計(jì)分卡； 評(píng)價(jià)指標(biāo)體系
　　
　　一、引言
　　目前，中小企業(yè)存在著管理理念落后、自身內(nèi)部控制混亂、內(nèi)部審計(jì)制度不健全等諸多問(wèn)題。這些問(wèn)題導(dǎo)致中小企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)高，破產(chǎn)率高，制約著中小企業(yè)的發(fā)展，影響了中小企業(yè)社會(huì)功能和作用的充分發(fā)揮。中小企業(yè)如何提高管理，向管理要效益，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式的轉(zhuǎn)變，這是一個(gè)永恒的重要性歷史課題。
　　本文認(rèn)為中小企業(yè)只有通過(guò)更新財(cái)務(wù)觀念，加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)建設(shè)才能提高信用水平，實(shí)現(xiàn)內(nèi)部資金良性循環(huán)，緩解企業(yè)生存狀況。在此本文引入EVA增值型內(nèi)部審計(jì)，對(duì)中小企業(yè)內(nèi)部審計(jì)評(píng)價(jià)體系進(jìn)行構(gòu)建，旨在提高中小企業(yè)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量，實(shí)現(xiàn)價(jià)值增值，促進(jìn)中小企業(yè)的發(fā)展壯大。
　　二、EVA增值型內(nèi)部審計(jì)的定義及質(zhì)量評(píng)價(jià)角度
　?。ㄒ唬〦VA增值型內(nèi)部審計(jì)的定義
　　EVA又名經(jīng)濟(jì)增加值，其概念源于剩余收益，它指稅前凈收益中減去資本成本（劉玉艷，2006）。EVA增值型內(nèi)部審計(jì)是指內(nèi)部審計(jì)為適應(yīng)公司治理和風(fēng)險(xiǎn)管理的需要，采用各種合理的途徑和方法，以達(dá)到為公司增值的目的（楊曉芳，2010）。在EVA為核心的價(jià)值管理體系中，內(nèi)部審計(jì)的基本路線從戰(zhàn)略決策層制定的戰(zhàn)略目標(biāo)出發(fā)，以企業(yè)價(jià)值增值為目標(biāo)導(dǎo)向制定戰(zhàn)略規(guī)劃、業(yè)務(wù)計(jì)劃、財(cái)務(wù)預(yù)算，進(jìn)行投資決策、資源分配以及為EVA實(shí)現(xiàn)過(guò)程中存在的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)和簿弱環(huán)節(jié)提出管理建議，從而全面客觀地評(píng)價(jià)業(yè)績(jī)考核結(jié)果，為企業(yè)價(jià)值增值帶來(lái)可能。
　?。ǘ〦VA增值型內(nèi)部審計(jì)的質(zhì)量評(píng)判角度
　　傳統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)通常以?xún)?nèi)部審計(jì)職業(yè)組織制定的內(nèi)部審計(jì)技術(shù)規(guī)范，國(guó)家機(jī)關(guān)頒布的內(nèi)部審計(jì)規(guī)范以及本企業(yè)結(jié)合自身實(shí)際情況制定的具體審計(jì)規(guī)范，作為審計(jì)人的審計(jì)行為依據(jù)和考核審計(jì)質(zhì)量即審計(jì)人行為及其結(jié)果的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)（劉實(shí)，2005）。而EVA增值型內(nèi)部審計(jì)不再以審計(jì)規(guī)范來(lái)進(jìn)行衡定，而是以企業(yè)是否實(shí)現(xiàn)價(jià)值增值來(lái)衡量企業(yè)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量。它主要從以下兩個(gè)方面來(lái)考核：
　　1.企業(yè)內(nèi)部審計(jì)成本最小化。內(nèi)部審計(jì)成本一般都包括內(nèi)部審計(jì)人員的人力成本、管理費(fèi)用、開(kāi)展專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)工作的資金成本等等。最小化內(nèi)部審計(jì)成本是指在符合成本收益原則基礎(chǔ)上實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)成本的最小化。因此EVA增值型內(nèi)部審計(jì)需要判斷企業(yè)是否提高審計(jì)效率來(lái)達(dá)到審計(jì)成本的減少。
　　2.企業(yè)價(jià)值收益最大化。EVA增值型內(nèi)部審計(jì)以企業(yè)價(jià)值收益最大化作為其內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量評(píng)判角度，主要體現(xiàn)在以下三個(gè)方面：
　?。?）內(nèi)部審計(jì)實(shí)現(xiàn)投資項(xiàng)目收益的最大化。EVA增值型內(nèi)部審計(jì)能否對(duì)投資項(xiàng)目的全過(guò)程跟蹤審計(jì)，有效降低成本，提高建設(shè)項(xiàng)目的質(zhì)量和效益，促進(jìn)企業(yè)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，為企業(yè)帶來(lái)價(jià)值增值。
　?。?）內(nèi)部審計(jì)有效改善企業(yè)治理過(guò)程。EVA增值型內(nèi)部審計(jì)需要在審計(jì)的基礎(chǔ)上，評(píng)判企業(yè)是否促進(jìn)企業(yè)組織健全并嚴(yán)格執(zhí)行各項(xiàng)管理制度，保證管理指令和預(yù)算、計(jì)劃的有效貫徹執(zhí)行，促使經(jīng)濟(jì)責(zé)任的履行，優(yōu)化管理方法，確保企業(yè)戰(zhàn)略與行動(dòng)計(jì)劃之間高度協(xié)調(diào)一致。
　?。?）內(nèi)部審計(jì)有效檢查與評(píng)價(jià)管理風(fēng)險(xiǎn)。EVA增值型內(nèi)部審計(jì)能否評(píng)價(jià)風(fēng)險(xiǎn)管理過(guò)程的效果，提出如何改進(jìn)風(fēng)險(xiǎn)管理的建議來(lái)增加企業(yè)價(jià)值。
　　
　　三、平衡計(jì)分卡
　　通常國(guó)際上計(jì)量企業(yè)價(jià)值創(chuàng)造力的主要方法有：作業(yè)成本法（簡(jiǎn)稱(chēng)ABC）、經(jīng)濟(jì)增加值法（簡(jiǎn)稱(chēng)EVA）和平衡計(jì)分卡（簡(jiǎn)稱(chēng)BSC）。根據(jù)中小企業(yè)自身特點(diǎn)，雖然作業(yè)成本法精細(xì)準(zhǔn)確，但卻繁瑣復(fù)雜，成本較高，并不適合中小企業(yè)，中小企業(yè)需要依據(jù)自身行業(yè)特點(diǎn)設(shè)定成本控制方法。經(jīng)濟(jì)增加值法雖然強(qiáng)調(diào)價(jià)值增值理念，卻僅僅注重了歷史結(jié)果，不能深入挖掘價(jià)值創(chuàng)造過(guò)程及價(jià)值創(chuàng)造潛力。
　　平衡計(jì)分卡是從財(cái)務(wù)、客戶(hù)、內(nèi)部運(yùn)營(yíng)、學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)四個(gè)Xus2VgHavfgDST3mjdDMUg==角度，將組織的戰(zhàn)略落實(shí)為可操作的衡量指標(biāo)和目標(biāo)值的一種新型績(jī)效管理體系。設(shè)計(jì)平衡計(jì)分卡的目的就是要建立“實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略制導(dǎo)”的績(jī)效管理系統(tǒng)，保證企業(yè)戰(zhàn)略得到有效的執(zhí)行。平衡計(jì)分卡的優(yōu)點(diǎn)在于既包含財(cái)務(wù)指標(biāo)，也包含非財(cái)務(wù)指標(biāo)，做到了度量上的全面性；在注重價(jià)值成果的基礎(chǔ)上，追蹤價(jià)值創(chuàng)造過(guò)程，便于從中發(fā)現(xiàn)問(wèn)題，解決問(wèn)題；在戰(zhàn)略上既重視短期效益，又符合企業(yè)長(zhǎng)期增長(zhǎng)的目標(biāo)。在我國(guó)，平衡計(jì)分卡得到學(xué)者的廣泛應(yīng)用。于增彪（2004）對(duì)戰(zhàn)略與預(yù)算相互聯(lián)結(jié)的預(yù)算模式進(jìn)行了改進(jìn)，引入平衡計(jì)分卡，包括財(cái)務(wù)、客戶(hù)、內(nèi)部流程和人力資源四類(lèi)指標(biāo)中的關(guān)鍵性業(yè)績(jī)指標(biāo)（KPI）。湯谷良、杜菲（2004）通過(guò)對(duì)平衡計(jì)分卡（BSC）的分析、財(cái)務(wù)估值模型的分解和對(duì)報(bào)表平衡器本源邏輯關(guān)系的分析提出了對(duì)企業(yè)的收益和風(fēng)險(xiǎn)的考察必須建立在必要的“規(guī)模持續(xù)增長(zhǎng)”前提之上的觀點(diǎn)。
　　考慮到BSC全方位評(píng)價(jià)方面的優(yōu)勢(shì)，筆者認(rèn)為在構(gòu)建以EVA價(jià)值創(chuàng)造為導(dǎo)向的中小企業(yè)內(nèi)部審計(jì)體系時(shí)，應(yīng)以BSC為基礎(chǔ)評(píng)價(jià)方法，同時(shí)借鑒經(jīng)濟(jì)增加值法的優(yōu)點(diǎn)，對(duì)審計(jì)的維度及對(duì)應(yīng)的評(píng)價(jià)指標(biāo)進(jìn)行調(diào)整設(shè)計(jì)，以實(shí)現(xiàn)全面評(píng)價(jià)及科學(xué)評(píng)價(jià)的目標(biāo)。
　　
　　四、構(gòu)建基于BSC的中小企業(yè)EVA增值型內(nèi)部審計(jì)評(píng)價(jià)體系
　　一般而言，傳統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)是一種單一審計(jì)，其內(nèi)部審計(jì)主體往往僅需要審計(jì)方案及衡量標(biāo)準(zhǔn)，它主要體現(xiàn)的是認(rèn)定、評(píng)價(jià)和指引的職能，因而基本上不需要對(duì)審計(jì)的內(nèi)容和對(duì)應(yīng)的指標(biāo)進(jìn)行設(shè)計(jì)。而EVA增值型內(nèi)部審計(jì)的審計(jì)主體不同于傳統(tǒng)審計(jì)，它的核心定位必須準(zhǔn)確把握在價(jià)值增值這個(gè)戰(zhàn)略目標(biāo)之上，從這個(gè)角度來(lái)看，需要對(duì)評(píng)價(jià)的方法、具體內(nèi)容、具體指標(biāo)等進(jìn)行具體設(shè)計(jì)。因而筆者認(rèn)為在BSC的基礎(chǔ)上構(gòu)建以?xún)r(jià)值創(chuàng)造為導(dǎo)向的中小企業(yè)內(nèi)部審計(jì)體系必須從以下三個(gè)方面入手：
　?。ㄒ唬┟鞔_中小企業(yè)EVA價(jià)值增值的內(nèi)涵
　　EVA增值型內(nèi)部審計(jì)以企業(yè)價(jià)值增值為戰(zhàn)略目標(biāo)。中小企業(yè)經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)相對(duì)薄弱、科研能力總體偏低，這嚴(yán)重阻礙了大多數(shù)中小企業(yè)的發(fā)展。對(duì)于一個(gè)企業(yè)來(lái)說(shuō)，成功的關(guān)鍵是其能夠?qū)崿F(xiàn)價(jià)值增值。價(jià)值增值又分為兩個(gè)階段，分別是價(jià)值創(chuàng)造的過(guò)程及價(jià)值創(chuàng)造的成果，而價(jià)值增值的潛力則體現(xiàn)為價(jià)值創(chuàng)造的可持續(xù)性。
　　（二）設(shè)計(jì)中小企業(yè)價(jià)值創(chuàng)造力內(nèi)部審計(jì)的維度及評(píng)價(jià)指標(biāo)體系
　　由于EVA增值型內(nèi)部審計(jì)的核心是以實(shí)現(xiàn)價(jià)值增值為導(dǎo)向的，因而在此基礎(chǔ)上，本文認(rèn)為需結(jié)合中小企業(yè)自身經(jīng)營(yíng)高風(fēng)險(xiǎn)的特性，在平衡計(jì)分卡財(cái)務(wù)維度、顧客維度、內(nèi)部流程維度和創(chuàng)新與學(xué)習(xí)維度的基礎(chǔ)上引入風(fēng)險(xiǎn)管理維度，以更好地評(píng)判中小企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)情況。
　　1.財(cái)務(wù)維度方面的評(píng)價(jià)指標(biāo)。這一指標(biāo)相當(dāng)于確定內(nèi)部審計(jì)的戰(zhàn)略目標(biāo)，對(duì)于EVA增值型內(nèi)部審計(jì)而言，企業(yè)實(shí)現(xiàn)價(jià)值增值是其戰(zhàn)略導(dǎo)向。由于提高部門(mén)投資報(bào)酬率的活動(dòng)具有局部性，有時(shí)并不能整體提升公司的價(jià)值，而用剩余收益可以從公司整體價(jià)值出發(fā)，克服投資報(bào)酬率的局限性，保持與公司價(jià)值最大化的一致性。因而本文在選取該指標(biāo)時(shí)采用了EVA企業(yè)價(jià)值創(chuàng)造成果的指標(biāo)。
　　2.風(fēng)險(xiǎn)管理維度方面的評(píng)價(jià)指標(biāo)。EVA增值型內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)應(yīng)評(píng)價(jià)與組織的治理、經(jīng)營(yíng)、信息系統(tǒng)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)因素。即財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)信息的可靠性和完整性；經(jīng)營(yíng)的效果和效率；資產(chǎn)的安全防護(hù)；法規(guī)及合同的遵守情況。因此在選擇評(píng)價(jià)指標(biāo)時(shí)，本文認(rèn)為可以對(duì)財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)的可靠性和完整性進(jìn)行評(píng)分；經(jīng)營(yíng)效果和效率采用財(cái)務(wù)綜合指標(biāo)權(quán)益報(bào)酬率，企業(yè)為了實(shí)現(xiàn)價(jià)值增值，應(yīng)盡力使該指標(biāo)達(dá)到最大值；資產(chǎn)安全防護(hù)以資產(chǎn)意外損失額度來(lái)衡量。
　　
　　3.客戶(hù)維度方面的評(píng)價(jià)指標(biāo)。對(duì)中小企業(yè)而言，最基本的目的就是要滿足管理層的要求和期望，達(dá)到企業(yè)價(jià)值增值，而管理層所看重的就是企業(yè)的經(jīng)營(yíng)績(jī)效。因此本文選取績(jī)效指標(biāo)，以重點(diǎn)審計(jì)領(lǐng)域的工作權(quán)重、審計(jì)計(jì)劃完成率、管理層會(huì)議的召開(kāi)頻率來(lái)衡量。
　　4.內(nèi)部流程維度方面的指標(biāo)。EVA增值型內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制包括以下三方面：內(nèi)部審計(jì)督導(dǎo)、內(nèi)部自我質(zhì)量控制與外部評(píng)價(jià)。內(nèi)部審計(jì)督導(dǎo)的監(jiān)督對(duì)象是人，并且在監(jiān)督程序上強(qiáng)調(diào)自上而下，在此項(xiàng)上，本文認(rèn)為可由內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人和項(xiàng)目負(fù)責(zé)人分別對(duì)各自下屬人員的指導(dǎo)、監(jiān)督以及復(fù)核情況進(jìn)行打分；內(nèi)部自我質(zhì)量控制需要在不同層面上對(duì)審計(jì)質(zhì)量進(jìn)行事前、事中以及事后控制。因此在此項(xiàng)上，本文認(rèn)為機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人對(duì)審計(jì)情況根據(jù)設(shè)計(jì)的具體審計(jì)計(jì)劃執(zhí)行情況考核表來(lái)進(jìn)行打分；外部評(píng)價(jià)是由審計(jì)機(jī)構(gòu)以外的其他機(jī)構(gòu)和人員對(duì)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量進(jìn)行考核與評(píng)價(jià)。
　　5.創(chuàng)新與學(xué)習(xí)維度方面的評(píng)價(jià)指標(biāo)。企業(yè)的成長(zhǎng)與員工和企業(yè)能力素質(zhì)的提高息息相關(guān)，從長(zhǎng)遠(yuǎn)角度來(lái)看，企業(yè)唯有不斷學(xué)習(xí)與創(chuàng)新才能實(shí)現(xiàn)長(zhǎng)遠(yuǎn)的發(fā)展。學(xué)習(xí)與創(chuàng)新主要包括兩個(gè)方面，一是企業(yè)對(duì)員工的培訓(xùn)，對(duì)應(yīng)評(píng)價(jià)指標(biāo)有員工培訓(xùn)支出增長(zhǎng)率、受訓(xùn)員工比例等等；二是指內(nèi)審人員專(zhuān)業(yè)水平和技能的提升，具體的評(píng)價(jià)指標(biāo)設(shè)定主要是對(duì)內(nèi)審人員的專(zhuān)業(yè)資格評(píng)價(jià)，包括審計(jì)經(jīng)驗(yàn)?zāi)晗?、?zhuān)業(yè)資格證書(shū)的取得及內(nèi)審人員提出創(chuàng)新建議的次數(shù)。
　　（三）選取指標(biāo)賦值方法
　　本文根據(jù)BSC框架模型設(shè)計(jì)了五個(gè)維度n多個(gè)評(píng)價(jià)指標(biāo)，其中既有描述性指標(biāo)也有分析性指標(biāo)，每個(gè)指標(biāo)對(duì)中小企業(yè)EVA內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的衡量程度需要通過(guò)指標(biāo)賦權(quán)來(lái)衡量。指標(biāo)賦權(quán)指分配指標(biāo)的權(quán)重，其科學(xué)與否直接影響審計(jì)結(jié)論的客觀性與可信度。指標(biāo)賦權(quán)的方法一般分為專(zhuān)家咨詢(xún)法和層次分析法。專(zhuān)家咨詢(xún)法得到的結(jié)果一般比較客觀，但是成本較高；層次分析法主觀性較強(qiáng)不夠客觀科學(xué)。本文認(rèn)為中小企業(yè)應(yīng)根據(jù)自身內(nèi)部審計(jì)發(fā)展的情況，采用合理方法設(shè)置權(quán)重。
　　
　　五、結(jié)論
　　本文主要通過(guò)中小企業(yè)自身特點(diǎn)分析了EVA增值型內(nèi)部審計(jì)的特點(diǎn)，即EVA增值型內(nèi)部審計(jì)的核心在于企業(yè)能否實(shí)現(xiàn)價(jià)值增值。本文通過(guò)對(duì)增值方法的探討，在平衡計(jì)分卡的基礎(chǔ)上對(duì)中小企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)進(jìn)行了構(gòu)建，這對(duì)中小企業(yè)可持續(xù)發(fā)展具有很強(qiáng)的借鑒意義。但本文的不足之處在于不能根據(jù)中小企業(yè)各個(gè)不同行業(yè)的不同特點(diǎn)，進(jìn)行詳細(xì)的內(nèi)部審計(jì)指標(biāo)設(shè)計(jì)，因此本文僅是對(duì)中小企業(yè)EVA內(nèi)部審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系構(gòu)建的初步設(shè)想，但對(duì)進(jìn)一步研究該領(lǐng)域有一定的參考作用。
　　
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