○ 丁 燁

（滬東中華造船（集團(tuán)）有限公司 上海 200129）

一、內(nèi)部控制概述

內(nèi)部控制的概念和內(nèi)涵經(jīng)歷了一個(gè)不斷發(fā)展的過程。值得重點(diǎn)關(guān)注的是美國(guó)COSO委員會(huì)1992年提交的研究報(bào)告《內(nèi)部控制——整體框架》，認(rèn)為內(nèi)部控制有五個(gè)相互聯(lián)系、相互作用的組成要素，即控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)控。雖然在2004年9月，COSO委員會(huì)發(fā)布了《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理——整合框架》，但《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理——整合框架》是在《內(nèi)部控制——整體框架》的基礎(chǔ)上進(jìn)行擴(kuò)展（八個(gè)組成要素，即內(nèi)部環(huán)境、目標(biāo)設(shè)定、事項(xiàng)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)控），將內(nèi)部控制上升到全面風(fēng)險(xiǎn)管理的高度來(lái)認(rèn)識(shí)。但就目前來(lái)說，影響最大、應(yīng)用最廣泛的還是《內(nèi)部控制——整體框架》。

《內(nèi)部控制——整體框架》相比之前的內(nèi)部控制概念有三點(diǎn)發(fā)展：風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估在內(nèi)部控制中的重要作用；信息與溝通是強(qiáng)化內(nèi)部控制的重要途徑；對(duì)內(nèi)部控制系統(tǒng)本身的監(jiān)控是內(nèi)部控制發(fā)揮作用的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。本文下面首先介紹這五要素，然后基于這五要素框架進(jìn)行分析。

1、控制環(huán)境

控制環(huán)境是其內(nèi)部控制組成要素的基礎(chǔ)，是所有控制方式與方法賴以生存與運(yùn)行的環(huán)境。它對(duì)于塑造企業(yè)文化、提供紀(jì)律約束機(jī)制和影響員工控制意識(shí)有重要作用。影響控制環(huán)境的因素有四個(gè)方面：企業(yè)人員的操作、價(jià)值觀及能力；管理階層的管理哲學(xué)和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)；管理階層的授權(quán)方式及組織人事管理制度；最高當(dāng)局及董事會(huì)對(duì)單位管理關(guān)注的焦點(diǎn)及指引的方向等。

2、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估

每個(gè)單位均應(yīng)評(píng)估來(lái)自外部和內(nèi)部的不同風(fēng)險(xiǎn)。評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)的先決條件是制定目標(biāo)，各不同階層的目標(biāo)必須保持一致性。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是指辨認(rèn)并分析影響目標(biāo)達(dá)成的各種不確定因素，是決定應(yīng)如何管理的基礎(chǔ)。由于經(jīng)濟(jì)、業(yè)務(wù)、主管機(jī)關(guān)和營(yíng)運(yùn)環(huán)境不斷變化，風(fēng)險(xiǎn)也隨變化而來(lái)，因此辨認(rèn)并處理這些風(fēng)險(xiǎn)自然就有必要。

3、控制活動(dòng)

控制活動(dòng)指確保管理階層指令實(shí)現(xiàn)的各種政策和程序。單位各階層和各種職能均參與不同的控制活動(dòng)，如核準(zhǔn)、授權(quán)、調(diào)節(jié)、審核營(yíng)業(yè)績(jī)效、保證資產(chǎn)安全、職能分工等等。由于單位性質(zhì)、規(guī)模、組織方式等不同，其控制也有所不同。

4、信息與溝通

信息與溝通是及時(shí)、準(zhǔn)確、完整地收集與企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理相關(guān)的各種信息，并使這些信息以適當(dāng)?shù)姆绞皆谄髽I(yè)有關(guān)層級(jí)之間進(jìn)行及時(shí)傳遞、有效溝通和正確應(yīng)用的過程，是實(shí)施內(nèi)部控制的重要條件。信息與溝通主要包括信息的收集機(jī)制及在企業(yè)內(nèi)部和外部有關(guān)方面的溝通機(jī)制等。

5、監(jiān)督

監(jiān)督是一種隨著時(shí)間而評(píng)估內(nèi)控制度執(zhí)行質(zhì)量的過程。這個(gè)過程通過持續(xù)監(jiān)督、個(gè)別評(píng)估及綜合監(jiān)督來(lái)完成的。持續(xù)監(jiān)督發(fā)生在經(jīng)營(yíng)過程中，包括例行管理、監(jiān)督活動(dòng)以及職工為履行其職務(wù)所采取的行為。個(gè)別評(píng)估的范圍和頻率取決于風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估和持續(xù)監(jiān)督程序的有效性。持續(xù)監(jiān)督和個(gè)別評(píng)估一起進(jìn)行，稱為綜合監(jiān)督。內(nèi)控缺陷應(yīng)向上匯報(bào)，而且重大事件要報(bào)告給最高管理層或董事會(huì)。

二、案例公司物資采購(gòu)內(nèi)部控制情況

基于內(nèi)部控制框架的五要素，我們來(lái)分析下案例公司在內(nèi)部控制方面的績(jī)效。針對(duì)存在的問題，提供完善建議。

1、案例公司物資內(nèi)控現(xiàn)狀

目前案例公司采購(gòu)業(yè)務(wù)流程完全采用SEM系統(tǒng)，應(yīng)用內(nèi)容包括設(shè)計(jì)、生產(chǎn)、現(xiàn)場(chǎng)管理、物資采購(gòu)、物流配送、安全、質(zhì)量及售后服務(wù)、外協(xié)外包、財(cái)務(wù)、資金管理和組織人事管理等主營(yíng)業(yè)務(wù)，還包括檔案、文控、法務(wù)、企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)、知識(shí)產(chǎn)權(quán)等其他支撐業(yè)務(wù)。具體從設(shè)計(jì)研究院采購(gòu)指令的下達(dá)，到生產(chǎn)管理部采購(gòu)計(jì)劃和訂貨清單的完成，系統(tǒng)電子傳遞到配套部業(yè)務(wù)員，由其制定訂貨方案，經(jīng)過分管領(lǐng)導(dǎo)審核之后，再將訂貨方案報(bào)企劃部組織的計(jì)劃與價(jià)格審查小組進(jìn)行審查。通過審價(jià)后，業(yè)務(wù)員根據(jù)訂貨方案進(jìn)行系統(tǒng)電子審批。按照審批權(quán)限，各級(jí)領(lǐng)導(dǎo)完成電子審批。完成電子審批后，合同管理員根據(jù)合同性質(zhì)和金額不同，將合同提交相關(guān)人員簽字。法律顧問室接到提交的合同文本后進(jìn)行審查，通過后加蓋合同印章。合同生效后，業(yè)務(wù)員做好采購(gòu)物資的驗(yàn)收入庫(kù)。業(yè)務(wù)員按照合同條款及公司規(guī)定履行付款申請(qǐng)，經(jīng)過分管領(lǐng)導(dǎo)對(duì)付款項(xiàng)目進(jìn)行審批，再由業(yè)務(wù)員提交付款單，辦理付款事項(xiàng)。然后業(yè)務(wù)員持續(xù)跟蹤落實(shí)合同執(zhí)行情況，更新合同臺(tái)賬，確保采購(gòu)物資按計(jì)劃到貨。物資采購(gòu)過程完全實(shí)現(xiàn)電子化信息傳遞。

2、物資采購(gòu)中存在的問題

在物資采購(gòu)流程檢查過程中發(fā)現(xiàn)一些問題，按照《內(nèi)部控制——整體框架》的五要素框架，這些問題主要是“控制活動(dòng)”方面的。

（1）配套部統(tǒng)管原材料采購(gòu)和倉(cāng)儲(chǔ)業(yè)務(wù)，違背不相容職務(wù)相分離原則。（2）訂貨申請(qǐng)單由物資采購(gòu)電子系統(tǒng)自動(dòng)編號(hào)，保持編號(hào)的連續(xù)性，但是訂貨單即采購(gòu)指令（POR）由SEM系統(tǒng)作電子存放，不打印成紙質(zhì)文檔。入庫(kù)單由業(yè)務(wù)員自行歸檔，二年以內(nèi)存放在配套部，二年以上存放在集配中心倉(cāng)庫(kù)中，缺乏集中管理。（3）質(zhì)量檢驗(yàn)由品質(zhì)保證部把關(guān)，在入庫(kù)驗(yàn)收及建造過程中對(duì)質(zhì)量問題進(jìn)行認(rèn)定，但并沒有全面地將入庫(kù)檢驗(yàn)質(zhì)量結(jié)果與相應(yīng)的供應(yīng)商評(píng)價(jià)相聯(lián)系，而且沒有統(tǒng)計(jì)質(zhì)檢數(shù)據(jù)。（4）入庫(kù)單有連續(xù)編號(hào)（由物資采購(gòu)電子系統(tǒng)自動(dòng)生成），質(zhì)檢單卻沒有與之對(duì)應(yīng)的編號(hào)，只是按照整個(gè)項(xiàng)目完成后，由品質(zhì)保證部按照檢驗(yàn)項(xiàng)目歸檔，只有項(xiàng)目序號(hào)，沒有驗(yàn)收單的統(tǒng)一編號(hào)。（5）合格與不合格產(chǎn)品的驗(yàn)收記錄都只填寫《采購(gòu)產(chǎn)品進(jìn)廠進(jìn)箱驗(yàn)收記錄》。表格中有采購(gòu)員、編號(hào)項(xiàng)目，但抽查中發(fā)現(xiàn)有未填寫的情況。驗(yàn)收中存在的問題只在配套部、供應(yīng)商、品質(zhì)保證部三方之間解決，缺乏逐級(jí)上報(bào)的規(guī)定機(jī)制。（6）供應(yīng)商只按年限分為臨時(shí)、正式的客戶，臨時(shí)供應(yīng)商的考察期為一年。分類標(biāo)準(zhǔn)沒有更加細(xì)致，因而尚未編制明確的制度規(guī)定或說明，以對(duì)各類供應(yīng)商建立與之相對(duì)應(yīng)的預(yù)付款比例政策。（7）資財(cái)部很少不定期抽查倉(cāng)庫(kù)在庫(kù)物資。盤點(diǎn)制度中缺乏對(duì)賬及核對(duì)差異調(diào)整的會(huì)計(jì)程序和實(shí)物處理程序的規(guī)定。（8）沒有建立全面的對(duì)采購(gòu)后評(píng)估程序及發(fā)現(xiàn)問題的責(zé)任追究制度。

3、改進(jìn)物資采購(gòu)內(nèi)控的措施

針對(duì)案例公司的上述問題，主要有這些方面的改進(jìn)建議。（1）明確劃分采購(gòu)部?jī)?nèi)原材料采購(gòu)和倉(cāng)儲(chǔ)業(yè)務(wù)的職責(zé)，以避免資產(chǎn)管理失控的風(fēng)險(xiǎn)。（2）訂貨單即采購(gòu)指令（POR）按照規(guī)定打印成紙質(zhì)文檔，集中歸檔。采購(gòu)管理部綜合管理員應(yīng)當(dāng)監(jiān)督各采購(gòu)業(yè)務(wù)負(fù)責(zé)人，按照歸檔制度確定歸檔頻率，將相關(guān)單據(jù)連續(xù)歸檔。（3）結(jié)合質(zhì)檢數(shù)據(jù)的收集統(tǒng)計(jì)分析生成的供應(yīng)商入庫(kù)檢驗(yàn)質(zhì)量結(jié)果方面的資料，納入到采購(gòu)后評(píng)價(jià)體系中。（4）建立和入庫(kù)單相對(duì)應(yīng)的連續(xù)編號(hào)的入庫(kù)質(zhì)檢單。（5）嚴(yán)格按照記錄要求每項(xiàng)填寫。按是否合格分開記錄，并且建立按照問題大小逐級(jí)上報(bào)各個(gè)管理部門的規(guī)定。（6）預(yù)付款比例應(yīng)與供應(yīng)商評(píng)估結(jié)果相對(duì)應(yīng)，對(duì)各類供應(yīng)商建立與之相對(duì)應(yīng)的預(yù)付款政策。（7）財(cái)務(wù)要加強(qiáng)和各倉(cāng)庫(kù)進(jìn)行對(duì)賬，年中盤點(diǎn)的時(shí)間應(yīng)由資財(cái)部進(jìn)行不定期抽查。盤點(diǎn)中對(duì)于原因清楚的差異，由財(cái)務(wù)出具賬務(wù)處理意見，由采購(gòu)部出具實(shí)務(wù)處理意見，根據(jù)重要性水平，分別報(bào)相關(guān)副總及總經(jīng)理審批。（8）公司應(yīng)當(dāng)根據(jù)評(píng)估及檢查的情況，進(jìn)行分析提出相應(yīng)的缺陷和改進(jìn)建議，并且組織相關(guān)部門進(jìn)行討論，然后按照編號(hào)逐條督辦落實(shí)。

三、進(jìn)一步改進(jìn)企業(yè)物資內(nèi)部控制的建議

根據(jù)《內(nèi)部控制——整體框架》的五要素框架，本文認(rèn)為，企業(yè)加強(qiáng)物資采購(gòu)內(nèi)部控制，至少還要做好以下幾個(gè)方面的工作。

1、改善控制環(huán)境

（1）要通過提升人員素質(zhì)（政治素質(zhì)和業(yè)務(wù)素質(zhì)）來(lái)強(qiáng)化控制環(huán)境的安全性。企業(yè)高層的管理人員應(yīng)該具備很高的政治素質(zhì)和業(yè)務(wù)素質(zhì)，否則制定科學(xué)合理、嚴(yán)謹(jǐn)有序的內(nèi)控制度就成了一句空話。而制定了內(nèi)控制度就需要具有相應(yīng)素質(zhì)的員工來(lái)執(zhí)行，如果人員素質(zhì)不符合要求，控制措施就會(huì)失效。所以，企業(yè)應(yīng)按照不同崗位的要求，招聘不同學(xué)歷和專業(yè)技能的人才競(jìng)聘上崗，科學(xué)合理地安排，使每個(gè)職員所擔(dān)任的職務(wù)與其所具備的素質(zhì)、能力相稱，使其最大限度地發(fā)揮自身的積極性和能動(dòng)性，把所擔(dān)任的工作做到最好。（2）要強(qiáng)化全員對(duì)內(nèi)控的認(rèn)識(shí)。在激烈的競(jìng)爭(zhēng)壓力下，企業(yè)較多地強(qiáng)調(diào)業(yè)務(wù)發(fā)展，一味追求經(jīng)濟(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，不同程度地放松了內(nèi)部管理。

2、完善組織控制

（1）使不相容職務(wù)分離，即經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的授權(quán)者與執(zhí)行者要分離，執(zhí)行者與記錄者、監(jiān)督者要分離。但要注重把握兩點(diǎn)：一是在決策層內(nèi)部應(yīng)有的明確的透明度、合理的權(quán)利分割與牽制。二是決策過程中應(yīng)有的科學(xué)程序以及決策與管理體系中應(yīng)有的結(jié)構(gòu)層次。（2）決策一旦作出，其執(zhí)行過程也必須由不同部門和不同人員相互監(jiān)督和制約。比如采購(gòu)決策和具體執(zhí)行采購(gòu)的人要分離。

3、加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部稽核

物資采購(gòu)內(nèi)部控制是否能做好，持續(xù)監(jiān)督非常重要。必須切實(shí)加強(qiáng)考核、監(jiān)督、制約機(jī)制，避免有制度不執(zhí)行的問題。很多案例表明，一些問題的發(fā)生，并不是因?yàn)闆]有制度，而是沒有嚴(yán)格執(zhí)行制度。

反過來(lái)，監(jiān)督過程也能發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制制度存在的問題，為完善內(nèi)部控制制度指出方向。事實(shí)上，各行業(yè)以及同一行業(yè)的不同企業(yè)都有自己的特色，各企業(yè)要切實(shí)制定適合自己企業(yè)的內(nèi)控制度，否則制度與執(zhí)行實(shí)際情況的矛盾會(huì)影響制度的嚴(yán)肅性和權(quán)威性。

[1]周天雪：加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制制度的思考[J].太原城市職業(yè)技術(shù)學(xué)院學(xué)報(bào)，2009（3）.

[2]錢屹?。含F(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部控制制度探析[J].現(xiàn)代商業(yè)，2009（1）.

[3]李琳：企業(yè)內(nèi)部控制整體框架淺析[J].合作經(jīng)濟(jì)與科技，2009（5）.

[4]金嵬：企業(yè)內(nèi)部控制的問題及對(duì)策[J].北方經(jīng)貿(mào)，2007（3）.