范永青

摘要：成本核算是軍隊(duì)醫(yī)院會(huì)計(jì)核算的重要組成部分。本文從加強(qiáng)軍隊(duì)醫(yī)院成本核算管理的意義出發(fā)，分析軍隊(duì)醫(yī)院成本核算管理的現(xiàn)狀及存在的不足，并提出了關(guān)于加強(qiáng)軍隊(duì)醫(yī)院成本核算管理的幾點(diǎn)建議。

關(guān)鍵詞：軍隊(duì)醫(yī)院；成本核算管理

軍隊(duì)醫(yī)院是全軍會(huì)計(jì)核算單位的重要組成部分，既有軍隊(duì)行政機(jī)關(guān)會(huì)計(jì)性質(zhì)，又有地方事業(yè)單位會(huì)計(jì)性質(zhì)，其經(jīng)費(fèi)來(lái)源既有軍隊(duì)撥款，又有對(duì)外有償服務(wù)收入。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的不斷完善，國(guó)家醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革的不斷深化，特別是軍隊(duì)全部“吃皇糧”以后，軍隊(duì)醫(yī)院的可持續(xù)發(fā)展是當(dāng)前和今后一個(gè)時(shí)期內(nèi)需要認(rèn)真研究的課題。而加強(qiáng)軍隊(duì)醫(yī)院成本核算管理，對(duì)于完善軍隊(duì)醫(yī)院財(cái)務(wù)管理、提高軍隊(duì)醫(yī)院在市場(chǎng)上的競(jìng)爭(zhēng)力來(lái)說(shuō)又是至關(guān)重要。

一、加強(qiáng)軍隊(duì)醫(yī)院成本核算管理的意義

（一）有利于規(guī)范軍隊(duì)醫(yī)院經(jīng)濟(jì)活動(dòng)

軍隊(duì)醫(yī)院與地方醫(yī)院一樣，處處存在著經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和經(jīng)濟(jì)關(guān)系，存在著醫(yī)療服務(wù)收入。從后勤管理來(lái)看，加強(qiáng)軍隊(duì)醫(yī)院成本核算管理能夠規(guī)范各種物資出入庫(kù)的登記以及錢(qián)變物后的管理；從醫(yī)療角度來(lái)看，加強(qiáng)軍隊(duì)醫(yī)院成本核算管理能夠有效監(jiān)控在提供醫(yī)療服務(wù)過(guò)程中藥品、器材、固定資產(chǎn)等資產(chǎn)的消耗，防止軍隊(duì)資產(chǎn)流失；從有償服務(wù)來(lái)看，加強(qiáng)軍隊(duì)醫(yī)院成本核算管理能夠約束和監(jiān)控收支數(shù)據(jù)，規(guī)范軍隊(duì)醫(yī)院有償服務(wù)收入的核算以及各種獎(jiǎng)金、福利的發(fā)放等；從會(huì)計(jì)信息來(lái)看，加強(qiáng)軍隊(duì)醫(yī)院成本核算管理能夠使會(huì)計(jì)報(bào)告更加全面的反映醫(yī)院經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，有利于單位領(lǐng)導(dǎo)經(jīng)濟(jì)決策。

（二）有利于提高軍隊(duì)醫(yī)院在市場(chǎng)中的競(jìng)爭(zhēng)力

經(jīng)濟(jì)資源的有效配置和利用是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)正常運(yùn)行的客觀要求。軍隊(duì)醫(yī)院是國(guó)家衛(wèi)生資源的重要組成部分，必須遵循市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的客觀規(guī)律。地方衛(wèi)生法規(guī)、政策、措施的出臺(tái)，必將對(duì)軍隊(duì)衛(wèi)生事業(yè)產(chǎn)生重大的影響。隨著醫(yī)療改革的不斷深化，地方醫(yī)院已經(jīng)實(shí)行了新的《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》。醫(yī)、藥收支兩條線管理辦法的出臺(tái)，地方醫(yī)療保障制度的改革，定點(diǎn)醫(yī)療單位的確定，對(duì)軍隊(duì)醫(yī)院來(lái)說(shuō)既是挑戰(zhàn)、又是機(jī)遇。只有加強(qiáng)軍隊(duì)醫(yī)院成本核算管理，規(guī)范成本核算的范疇、要素、方法和考核指標(biāo)等，才能適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下醫(yī)院的運(yùn)作模式、滿(mǎn)足市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)正常運(yùn)行的客觀要求，才能區(qū)分核算對(duì)象、增強(qiáng)與地方同類(lèi)醫(yī)院的可比性，才能取悅于被服務(wù)和保障的對(duì)象、提高軍隊(duì)醫(yī)院在市場(chǎng)中的競(jìng)爭(zhēng)力，在競(jìng)爭(zhēng)中求生存、求發(fā)展。

（三）有利于軍隊(duì)醫(yī)院國(guó)有資產(chǎn)的保值和增值

多年來(lái)，國(guó)家為軍隊(duì)醫(yī)院投入了不少的財(cái)力，形成了一定規(guī)模的衛(wèi)生資源。軍隊(duì)醫(yī)院在利用這些衛(wèi)生資源為全軍官兵提供醫(yī)療保障的同時(shí)，對(duì)外實(shí)行有償服務(wù)，并適當(dāng)需要添置了一些醫(yī)療設(shè)施、設(shè)備。然而，這些都無(wú)法改變軍隊(duì)醫(yī)院永遠(yuǎn)屬于國(guó)家軍隊(duì)的公有形式。軍隊(duì)醫(yī)院現(xiàn)有的衛(wèi)生資源是軍隊(duì)一代代衛(wèi)生工作者逐年積累起來(lái)的，其姓“軍”為“兵”服務(wù)的宗旨就是要為軍人及其家屬提供優(yōu)質(zhì)的醫(yī)療保健服務(wù)。在為社會(huì)提供有償醫(yī)療保健服務(wù)時(shí)，就需要明確區(qū)分衛(wèi)生資源對(duì)軍、地不同的服務(wù)對(duì)象。加強(qiáng)軍隊(duì)醫(yī)院成本核算管理能夠滿(mǎn)足各類(lèi)衛(wèi)生管理信息的需要，明確區(qū)分衛(wèi)生資源對(duì)軍、地的服務(wù)對(duì)象，從而確保已積累起來(lái)的國(guó)有資產(chǎn)能夠合理使用和有價(jià)運(yùn)行，使軍隊(duì)國(guó)有資產(chǎn)在保值的前提下能夠增值、發(fā)揮出最大的能效。

二、軍隊(duì)醫(yī)院成本核算管理的現(xiàn)狀分析

為了適應(yīng)現(xiàn)階段軍隊(duì)醫(yī)院、療養(yǎng)院經(jīng)濟(jì)管理的需要，規(guī)范軍隊(duì)醫(yī)院、療養(yǎng)院的會(huì)計(jì)工作，根據(jù)《中國(guó)人民解放軍會(huì)計(jì)規(guī)則》及相應(yīng)法規(guī)，總后勤部、財(cái)務(wù)部、衛(wèi)生部聯(lián)合頒布了《軍隊(duì)醫(yī)院會(huì)計(jì)核算管理辦法》。管理辦法在遵循軍隊(duì)會(huì)計(jì)規(guī)則的基礎(chǔ)上，對(duì)醫(yī)院成本核算辦法進(jìn)行了細(xì)化。在充分考慮軍隊(duì)醫(yī)院會(huì)計(jì)單位性質(zhì)、資金來(lái)源雙重性的基礎(chǔ)上，管理方法規(guī)定軍隊(duì)醫(yī)院通過(guò)設(shè)置專(zhuān)門(mén)的科目、賬戶(hù)及報(bào)表體系，采用債權(quán)發(fā)生制進(jìn)行成本核算。該辦法的實(shí)施在一定程度上解決了重收入、輕支出，重追加、輕效益，重?fù)芨丁⑤p核算等問(wèn)題，促進(jìn)了軍隊(duì)醫(yī)院?jiǎn)挝粚?shí)行成本核算，提高了財(cái)務(wù)管理水平。然而，由于《軍隊(duì)醫(yī)院會(huì)計(jì)核算管理辦法》實(shí)施的時(shí)間不長(zhǎng)以及其辦法本身還存在一些不完善的地方，軍隊(duì)醫(yī)院成本核算仍然存在著一些不足。

（一）勤儉節(jié)約思想與成本核算觀念相對(duì)淡薄

由于《軍隊(duì)醫(yī)院會(huì)計(jì)核算管理辦法》實(shí)施的時(shí)間不長(zhǎng)，很多醫(yī)院根本就沒(méi)有形成成本核算的觀念。各項(xiàng)費(fèi)用的核算仍然停留在軍隊(duì)行政單位會(huì)計(jì)核算上，成本核算管理的觀念淡薄。管理辦法的各項(xiàng)規(guī)定落實(shí)不徹底，醫(yī)療服務(wù)收入以及支出的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)混亂。醫(yī)院領(lǐng)導(dǎo)及廣大職工關(guān)心的是如何提高服務(wù)質(zhì)量來(lái)增加有償服務(wù)收入，以取得更好的“經(jīng)濟(jì)效益”。相比之下，對(duì)于支出增長(zhǎng)、節(jié)約的內(nèi)涵卻很少有人問(wèn)津。許多科室，不問(wèn)投入多少、只問(wèn)收入多少。這就不可避免的造成了一些資源浪費(fèi)。比如，地方病人入院到出院，到底消耗了多少成本費(fèi)用，在賬上得不到體現(xiàn)。如何降低科室的水電消耗，人員經(jīng)費(fèi)怎么控制，減員增效是否落實(shí)，都直接影響著醫(yī)院成本核算。

（二）隊(duì)伍素質(zhì)存在差距導(dǎo)致成本核算規(guī)定落實(shí)不力

《軍隊(duì)醫(yī)院會(huì)計(jì)核算管理辦法》的實(shí)施對(duì)于會(huì)計(jì)人員的業(yè)務(wù)水平要求更高了，會(huì)計(jì)人員不僅要熟練掌握軍隊(duì)行政單位會(huì)計(jì)核算業(yè)務(wù)，而且要掌握地方醫(yī)院成本核算的基本業(yè)務(wù)。然而， 目前很多軍隊(duì)醫(yī)院的會(huì)計(jì)人員是從其他崗位上轉(zhuǎn)調(diào)過(guò)來(lái)的，沒(méi)有接受正規(guī)的院校會(huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)教育，“科班”出生的會(huì)計(jì)人員很少，他們對(duì)成本核算業(yè)務(wù)不甚了解，對(duì)軍隊(duì)行政單位會(huì)計(jì)核算業(yè)務(wù)也不是很熟悉。會(huì)計(jì)人員的業(yè)務(wù)水平整體比較低，導(dǎo)致成本核算的各項(xiàng)規(guī)定難以落實(shí)。

（三）成本核算責(zé)權(quán)不清導(dǎo)致成本核算秩序比較混亂

現(xiàn)階段軍隊(duì)醫(yī)院的會(huì)計(jì)核算工作主要由院務(wù)部下設(shè)的財(cái)務(wù)科和醫(yī)務(wù)部下設(shè)的經(jīng)管科負(fù)責(zé)，各醫(yī)療科室不負(fù)責(zé)醫(yī)療成本的核算。由于財(cái)務(wù)科與經(jīng)管科分屬不同的部門(mén)領(lǐng)導(dǎo)，二者在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)的業(yè)務(wù)劃分不是很明確。誰(shuí)都想自己的核算范圍更大，因此出現(xiàn)搶業(yè)務(wù)、重復(fù)核算的現(xiàn)象。同時(shí)，由于各醫(yī)療科室沒(méi)有成本核算的責(zé)任和權(quán)力，醫(yī)療科室醫(yī)療成本大、沒(méi)法控制的現(xiàn)象也屢見(jiàn)不鮮。機(jī)構(gòu)設(shè)置的不科學(xué)，成本核算的責(zé)任、權(quán)力劃分不清，導(dǎo)致各項(xiàng)會(huì)計(jì)工作運(yùn)轉(zhuǎn)不暢，核算程序混亂，經(jīng)費(fèi)浪費(fèi)嚴(yán)重，經(jīng)濟(jì)管理效率低下。

（四）軍地醫(yī)療、藥品管理費(fèi)用分?jǐn)偛粔蚩茖W(xué)合理

軍地醫(yī)療、藥品管理費(fèi)用主要核算軍隊(duì)與地方就醫(yī)人員共同發(fā)生的醫(yī)療、藥品費(fèi)用。月末結(jié)賬前應(yīng)進(jìn)行計(jì)算分?jǐn)偅侠矸峙涞健败婈?duì)人員醫(yī)藥”、“地方人員醫(yī)療”、“地方人員藥品”各成本科目中去。目前，管理辦法規(guī)定以軍地人員醫(yī)療、藥品收入為分?jǐn)傄罁?jù)，按各自的比例計(jì)算分配。這種分?jǐn)偡椒ㄟ^(guò)于簡(jiǎn)單，沒(méi)有抓住費(fèi)用發(fā)生的真正動(dòng)因，往往與實(shí)際情況存在很大的差距。軍地醫(yī)療、藥品管理費(fèi)用中血費(fèi)、衛(wèi)生材料費(fèi)、低值易耗品費(fèi)等不同明細(xì)支出費(fèi)用發(fā)生的動(dòng)因是不同的，不應(yīng)該統(tǒng)一按軍地人員醫(yī)療、藥品收入的比例分?jǐn)偂?/p>

三、對(duì)加強(qiáng)軍隊(duì)醫(yī)院成本核算管理的幾點(diǎn)建議

按照《軍隊(duì)醫(yī)院會(huì)計(jì)核算辦法》的要求，結(jié)合市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下軍隊(duì)醫(yī)院的任務(wù)以及成本核算中存在的問(wèn)題，借鑒地方醫(yī)院成本核算的經(jīng)驗(yàn)，加強(qiáng)軍隊(duì)成本核算管理，提高軍隊(duì)醫(yī)院的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力，應(yīng)該從以下四個(gè)方面著手。

（一）認(rèn)真學(xué)習(xí)貫徹管理辦法，牢固樹(shù)立成本核算觀念

市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，優(yōu)勝劣汰。軍隊(duì)醫(yī)院同樣如此，加強(qiáng)成本核算管理能夠提高醫(yī)院的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。全院工作人員必須牢固樹(shù)立成本核算的觀念。會(huì)計(jì)人員不僅自己要認(rèn)真學(xué)習(xí)《軍隊(duì)醫(yī)院會(huì)計(jì)核算管理辦法》，嚴(yán)格按管理辦法的規(guī)定確認(rèn)、計(jì)量、記錄發(fā)生的各項(xiàng)醫(yī)療收入和費(fèi)用，而且還要組織全院其他工作人員學(xué)習(xí)管理辦法。由于實(shí)施成本核算對(duì)各方面的要求較高，因此必須有醫(yī)院各級(jí)領(lǐng)導(dǎo)的統(tǒng)一指揮和協(xié)調(diào)、全體醫(yī)療服務(wù)人員的支持以及全體后勤工作人員的參與。同時(shí)，各醫(yī)院還應(yīng)根據(jù)《軍隊(duì)醫(yī)院會(huì)計(jì)核算管理辦法》的規(guī)定，結(jié)合醫(yī)院的醫(yī)療保障任務(wù)實(shí)際和對(duì)外提供有償服務(wù)的實(shí)際，制定適合自己的成本核算管理規(guī)定。

（二）注重會(huì)計(jì)人員的后續(xù)教育，提高會(huì)計(jì)人員業(yè)務(wù)水平

針對(duì)會(huì)計(jì)人員業(yè)務(wù)水平低的特點(diǎn)，醫(yī)院領(lǐng)導(dǎo)在任命會(huì)計(jì)人員時(shí)，要充分考慮人員的受教育情況和工作經(jīng)歷，盡量任命“科班”出生、有會(huì)計(jì)工作經(jīng)歷的同志擔(dān)任單位會(huì)計(jì)工作。同時(shí)，要注重會(huì)計(jì)人員后續(xù)教育，組織會(huì)計(jì)人員進(jìn)行業(yè)務(wù)培訓(xùn)，使會(huì)計(jì)人員能夠熟練掌握成本核算的相關(guān)知識(shí)和技能，不斷提高會(huì)計(jì)人員的業(yè)務(wù)水平?？梢远ㄆ谄刚?qǐng)軍隊(duì)和地方的專(zhuān)家教授給單位會(huì)計(jì)人員講授成本核算的相關(guān)知識(shí)；組織會(huì)計(jì)人員學(xué)習(xí)地方醫(yī)院成本核算管理的先進(jìn)方法；根據(jù)地方和軍隊(duì)會(huì)計(jì)政策變化的實(shí)際情況，輸送會(huì)計(jì)人員到軍內(nèi)外相關(guān)財(cái)經(jīng)院校學(xué)習(xí)，使會(huì)計(jì)人員能夠掌握最新的理論，提高會(huì)計(jì)人員的理論水平和業(yè)務(wù)水平。

（三）實(shí)行軍隊(duì)醫(yī)院責(zé)任會(huì)計(jì)，建立院科兩極核算制度

實(shí)行軍隊(duì)醫(yī)院責(zé)任會(huì)計(jì)是完善成本核算，加強(qiáng)內(nèi)部控制的重要手段和實(shí)質(zhì)性措施。根據(jù)醫(yī)院內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)，劃分責(zé)任中心，確定各責(zé)任中心的“權(quán)、責(zé)、利”。通過(guò)對(duì)醫(yī)院醫(yī)療成本進(jìn)行細(xì)化，按照成本可控原則將成本歸屬于不同的責(zé)任中心，誰(shuí)能控制誰(shuí)負(fù)責(zé)、誰(shuí)易控制誰(shuí)負(fù)責(zé)，特定的部門(mén)負(fù)責(zé)特定的成本核算，以達(dá)到成本控制的目標(biāo)。建立院科兩極核算制度，在醫(yī)院各職能部門(mén)、醫(yī)技科室和臨床科室指定專(zhuān)人任專(zhuān)職或兼職核算管理員，作為科室核算責(zé)任人，負(fù)責(zé)科室成本核算工作。主要負(fù)責(zé)本科室的支出等數(shù)據(jù)的收集和匯總工作，為會(huì)計(jì)核算提供第一手資料，從而形成一個(gè)完整的核算網(wǎng)絡(luò)和成本控制網(wǎng)絡(luò)。同時(shí)，醫(yī)院財(cái)務(wù)門(mén)部作為院級(jí)核算門(mén)部，要制定的成本核算總體目標(biāo)和各責(zé)任中心成本核算分目標(biāo)，根據(jù)各科室提供的資料和上報(bào)的責(zé)任報(bào)表考核其責(zé)任的履行情況，從而對(duì)整個(gè)醫(yī)院的各項(xiàng)醫(yī)療成本進(jìn)行核算與控制。

（四）借鑒企業(yè)作業(yè)成本法，合理分?jǐn)傑姷蒯t(yī)療、藥品管理費(fèi)用

軍地醫(yī)療、藥品管理費(fèi)用類(lèi)似于制造企業(yè)發(fā)生的制造費(fèi)用，包括血費(fèi)、衛(wèi)生材料費(fèi)、低值易耗品、業(yè)務(wù)管理費(fèi)等不同的明細(xì)費(fèi)用，并且各項(xiàng)明細(xì)費(fèi)用發(fā)生的動(dòng)因都不盡相同。有的發(fā)生動(dòng)因是軍地人員醫(yī)療共同消耗醫(yī)療材料、藥品等，有的發(fā)生動(dòng)因是軍地醫(yī)療人員共同享受醫(yī)務(wù)人員提供的醫(yī)療服務(wù)，等等。因此，在月末進(jìn)行費(fèi)用分?jǐn)倳r(shí)可以借鑒企業(yè)作業(yè)成本核算方法。詳細(xì)歸集發(fā)生的各項(xiàng)明細(xì)費(fèi)用，找出各項(xiàng)成本費(fèi)用發(fā)生的真正動(dòng)因，依據(jù)費(fèi)用發(fā)生動(dòng)因?qū)⒏黜?xiàng)明細(xì)管理費(fèi)用在軍地醫(yī)療人員之間合理分?jǐn)?，使費(fèi)用的分?jǐn)偤虾鯇?shí)際情況，達(dá)到正確核算各項(xiàng)醫(yī)藥成本的目的。

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