李玉波

摘要：煤炭企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益將越來越取決于優(yōu)化成本管理和有效控制煤炭成本。所以，完善成本管理和實(shí)施煤炭成本的有效控制將具有重要意義。文章介紹了按品種法計(jì)算煤炭產(chǎn)品成本，把以作業(yè)分析為基礎(chǔ)的作業(yè)管理原理應(yīng)用于煤炭企業(yè)，會(huì)大大降低煤炭企業(yè)的成本和費(fèi)用水平，提高其經(jīng)濟(jì)效益。

關(guān)鍵詞：煤炭企業(yè)；作業(yè)成本法；成本管理；成本計(jì)算

中圖分類號(hào)：F213 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1009-2374（2013）13-0147-02

1 作業(yè)成本法概述

作業(yè)成本法（Activity-Based Costing，簡(jiǎn)稱ABC法），是一種以作業(yè)為基礎(chǔ)，通過對(duì)所有作業(yè)活動(dòng)進(jìn)行動(dòng)態(tài)追蹤，根據(jù)各項(xiàng)作業(yè)費(fèi)用的消耗情況將成本進(jìn)行合理分配的一種成本計(jì)算方法，它是對(duì)傳統(tǒng)成本計(jì)算方法的創(chuàng)新。作業(yè)成本管理理論是一種新的管理哲學(xué)，具有傳統(tǒng)成本管理不具有的優(yōu)越性。作業(yè)成本控制是對(duì)作業(yè)進(jìn)行過程控制，以作業(yè)中心為責(zé)任中心，通過作業(yè)成本的核算和分析，從成本發(fā)生的根源上展開分析，區(qū)分增值作業(yè)和非增值作業(yè)，建立最優(yōu)的、動(dòng)態(tài)的增值標(biāo)準(zhǔn)，將實(shí)際成本與增值成本進(jìn)行對(duì)比，確定成本差異；以多種成本動(dòng)因?yàn)榛A(chǔ)編制彈性預(yù)算；不斷改變作業(yè)方式，從而實(shí)現(xiàn)成本節(jié)約和成本避。

與傳統(tǒng)煤炭成本管理相比，作業(yè)成本法具有以下

特點(diǎn)：

（1）成本管理對(duì)象不同：作業(yè)成本法的成本管理對(duì)象不再僅僅是煤炭產(chǎn)品，而是更加關(guān)注作業(yè)。

（2）職責(zé)劃分不同：傳統(tǒng)成本法的職責(zé)劃分一般以部門（或生產(chǎn)線）作為責(zé)任中心，以該部門可控成本作為對(duì)象；作業(yè)成本法則以作業(yè)及相關(guān)作業(yè)形成的價(jià)值鏈來劃分職責(zé)，以價(jià)值鏈作為責(zé)任控制單元，而價(jià)值鏈?zhǔn)浅讲块T界限的。

（3）成本費(fèi)用的分配方式不同：傳統(tǒng)成本法通常以人工工時(shí)、機(jī)器工時(shí)等作為制造費(fèi)用的分配標(biāo)準(zhǔn)，作業(yè)成本法則按多個(gè)成本動(dòng)因?qū)Τ杀举M(fèi)用進(jìn)行分配。由于作業(yè)成本法所選擇的成本動(dòng)因最能代表各成本庫(kù)的作業(yè)活動(dòng)，因而可以避免產(chǎn)品成本的扭曲，其計(jì)算的產(chǎn)品生產(chǎn)成本比傳統(tǒng)方式計(jì)算的成本更準(zhǔn)確，由于作業(yè)成本法所選擇的成本動(dòng)因最能代表各成本庫(kù)的作業(yè)活動(dòng)，因而可以避免產(chǎn)品成本的扭曲，其計(jì)算的產(chǎn)品生產(chǎn)成本比傳統(tǒng)方式計(jì)算的成本更準(zhǔn)確，對(duì)決策更有用。

（4）控制標(biāo)準(zhǔn)不同：前者以企業(yè)現(xiàn)實(shí)可能達(dá)到的水平作為控制標(biāo)準(zhǔn)，而且這一標(biāo)準(zhǔn)是相對(duì)穩(wěn)定的，是企業(yè)現(xiàn)實(shí)可能達(dá)到的，而不是最高水平的標(biāo)準(zhǔn)；后者以實(shí)際作業(yè)能力（不考慮現(xiàn)實(shí)的低效率和技術(shù)故障、次、廢品、非正常停工等因素的情況下，可能達(dá)到的最高產(chǎn)出水平）成本，亦即最優(yōu)或理想成本作為控制標(biāo)準(zhǔn)。

（5）考核獎(jiǎng)懲方式：前者以是否達(dá)到該標(biāo)準(zhǔn)及達(dá)到該標(biāo)準(zhǔn)的程度作為考核依據(jù)，對(duì)部門和相關(guān)責(zé)任人兌現(xiàn)獎(jiǎng)懲；后者以不斷消除浪費(fèi)所取得的成果和接近最優(yōu)標(biāo)準(zhǔn)的程度作為業(yè)績(jī)，實(shí)現(xiàn)的業(yè)績(jī)可以用財(cái)務(wù)指標(biāo)，也可用非財(cái)務(wù)指標(biāo)衡量，對(duì)作業(yè)鏈中各種作業(yè)的執(zhí)行者，即“團(tuán)隊(duì)”（“不是”某一部門和某一責(zé)任人）實(shí)施獎(jiǎng)懲。

（6）對(duì)成本的分析不同：傳統(tǒng)煤炭成本分析是一種歷史的靜態(tài)分析方法，一般是事后分析，運(yùn)用比率分析、因素分析等方法，將實(shí)際數(shù)與預(yù)算數(shù)或同期數(shù)進(jìn)行比較，并找出差異，對(duì)已實(shí)際發(fā)生的成本進(jìn)行評(píng)價(jià)。假如在指標(biāo)分析時(shí)發(fā)現(xiàn)了經(jīng)營(yíng)管理方面的缺陷和不足，只能在以后期間加以完善和避免；采用作業(yè)成本法可以進(jìn)行動(dòng)態(tài)分析，成本責(zé)任清楚，事先、事中都能進(jìn)行有效控制。

2 煤炭企業(yè)應(yīng)用作業(yè)成本法的可行性

傳統(tǒng)觀點(diǎn)認(rèn)為，煤炭企業(yè)生產(chǎn)場(chǎng)所不斷變化，作業(yè)環(huán)境變化大，成本總是處于變動(dòng)之中。同時(shí)認(rèn)為生產(chǎn)過程十分復(fù)雜，且自動(dòng)化水平低、產(chǎn)品單一，因而采用作業(yè)成本法的意義不大。但事實(shí)并非如此。首先，雖然從成本計(jì)算角度看，原煤成本計(jì)算過程中不需要將制造費(fèi)用在各產(chǎn)品間進(jìn)行分配，采用作業(yè)成本法對(duì)產(chǎn)品成本在數(shù)字精確性的影響不明顯，但從成本管理角度看，原煤生產(chǎn)過程可以分為采煤、掘進(jìn)、運(yùn)搬、提升、巷修和排水等若干個(gè)環(huán)節(jié)，每個(gè)環(huán)節(jié)都要消耗一定量的資源。把每一個(gè)生產(chǎn)環(huán)節(jié)確定為一個(gè)成本中心歸集作業(yè)成本，實(shí)現(xiàn)作業(yè)成本的確認(rèn)和計(jì)量，然后計(jì)算最終產(chǎn)品成本，并在此基礎(chǔ)上實(shí)現(xiàn)作業(yè)業(yè)績(jī)的評(píng)價(jià)和考核。例如采煤過程中的落煤、裝煤、運(yùn)煤、支護(hù)等作業(yè)是增值作業(yè)，與存貨有關(guān)的存儲(chǔ)、維護(hù)、整理等作業(yè)是不增值作業(yè)。在作業(yè)鏈上采取有效措施，盡量消除不增值作業(yè)，改進(jìn)和優(yōu)化增值作業(yè)，就可以減少浪費(fèi)，降低資源消耗，最終降低產(chǎn)品成本。所以，煤炭企業(yè)完全可以把作業(yè)成本法應(yīng)用于成本控制。其次，煤礦生產(chǎn)過程與其他生產(chǎn)過程相比有許多特殊性，生產(chǎn)過程清晰，便于確定作業(yè)成本核算對(duì)象。煤炭企業(yè)成本結(jié)構(gòu)穩(wěn)定，生產(chǎn)成本主要包括工資、材料、電力、修理費(fèi)等固定項(xiàng)目，便于作業(yè)成本核算。最后，近年來，煤炭企業(yè)不斷進(jìn)行技術(shù)改造，煤炭開采機(jī)械化程度、生產(chǎn)辦公網(wǎng)絡(luò)化、信息化水平不斷提高，企業(yè)管理觀念不斷進(jìn)步，比如淄礦集團(tuán)近年來不斷探索成本管理與控制的新路子，先后采用目標(biāo)成本管理、標(biāo)準(zhǔn)成本法等先進(jìn)的成本管理理論和方法，并大力推行內(nèi)部市場(chǎng)化，這些都為作業(yè)成本法的順利實(shí)施提供了必要的軟、硬件條件。因此，無論從自身的特點(diǎn)、條件，還是外部環(huán)境看，煤炭企業(yè)完全可以將作業(yè)成本法應(yīng)用于成本控制。

3 作業(yè)成本法在煤炭企業(yè)的應(yīng)用步驟

（1）以作業(yè)為核心確定成本控制目標(biāo)。煤炭資源是自然形成的，生產(chǎn)成本相差很大，因此不可能以行業(yè)先進(jìn)成本水平為成本目標(biāo)，應(yīng)以作業(yè)為基礎(chǔ)確定成本目標(biāo)。

（2）分析作業(yè)構(gòu)成，建立作業(yè)成本庫(kù)。煤炭生產(chǎn)過程基本包括采煤作業(yè)、掘進(jìn)作業(yè)、運(yùn)搬作業(yè)、提升作業(yè)、巷修作業(yè)和排水作業(yè)等，可以對(duì)每項(xiàng)作業(yè)分別建立作業(yè)成

本庫(kù)。

（3）建立資源庫(kù)，將資源耗費(fèi)歸集到各資源庫(kù)中。從煤炭生產(chǎn)過程來看，根據(jù)耗費(fèi)資源的性質(zhì)進(jìn)行資源庫(kù)的大類劃分，需建立對(duì)應(yīng)的人力資源庫(kù)、材料資源庫(kù)、動(dòng)力資源庫(kù)、設(shè)備資源庫(kù)、燃料資源庫(kù)和管理服務(wù)資源庫(kù)。

（4）將各資源庫(kù)匯集的費(fèi)用分解到各作業(yè)成本庫(kù)中。在成本計(jì)算過程中，各資源庫(kù)的費(fèi)用根據(jù)資源動(dòng)因一項(xiàng)一項(xiàng)分配到各作業(yè)成本庫(kù)中，于是產(chǎn)生了作業(yè)成本要素，每個(gè)作業(yè)成本要素相加就形成了作業(yè)成本庫(kù)的成本。

（5）就煤炭生產(chǎn)而言，將各作業(yè)成本庫(kù)的成本分配到最終產(chǎn)品原煤，只需將各作業(yè)成本庫(kù)歸集的成本相加就可計(jì)算出原煤成本。

（6）將實(shí)際作業(yè)成本與目標(biāo)作業(yè)成本進(jìn)行比較，計(jì)算差異，實(shí)現(xiàn)成本控制業(yè)績(jī)的評(píng)價(jià)。要使業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)成為成本控制的有效手段，還要進(jìn)一步計(jì)算價(jià)格差異和數(shù)量差異。然后，對(duì)差異產(chǎn)生的原因進(jìn)行分析。

（責(zé)任編輯：周 瓊）