鞏麗紅

摘要：隨著國庫集中支付制度的全面推進(jìn)，關(guān)于是否需要繼續(xù)實(shí)行會計集中核算的討論日趨成為焦點(diǎn)。筆者結(jié)合龍口市會計核算中心的運(yùn)行情況，對會計集中核算和國庫集中支付所爭論的一些問題進(jìn)行了深入的分析和探討，并提出相應(yīng)的對策和建議。

關(guān)鍵詞：會計集中核算 國庫集中支付 問題研究

一、會計集中核算的含義

會計集中核算是指在保持行政事業(yè)單位資金所有權(quán)、使用權(quán)、財務(wù)自主權(quán)不變的前提下，由政府財政部門成立專門的會計核算中心，對單位的財務(wù)收支按照“單一賬戶，集中管理，分戶核算”的原則，集中辦理行政事業(yè)單位資金收付和會計核算，并代單位編制財務(wù)會計報告?！皢挝毁Y金所有權(quán)、使用權(quán)和財務(wù)自主權(quán)不變”，是指單位的資金占有、資金分配、資金使用權(quán)仍在各單位，單位財務(wù)收支活動仍在單位負(fù)責(zé)人領(lǐng)導(dǎo)下進(jìn)行。“單一賬戶”，是指實(shí)行會計集中核算制度后，單位撤銷原銀行賬戶，所有資金都集中在會計核算中心統(tǒng)一開設(shè)的賬戶上；“集中管理”，是指納入集中核算的單位不再辦理會計核算業(yè)務(wù)，由各自分散核算轉(zhuǎn)變?yōu)闀嫼怂阒行募泻怂恪?“分戶核算”，是指按單位分戶設(shè)置會計賬簿，分別進(jìn)行會計核算。會計核算中心實(shí)質(zhì)上與行政事業(yè)單位是委托代理記賬關(guān)系，行政事業(yè)單位的會計主體、預(yù)算主體仍在各單位，沒有發(fā)生變化。但它又不是普通的會計委托代理記賬，不僅僅是一種會計服務(wù)，更具有會計監(jiān)督職能。

會計集中核算作為一種新型的核算模式，是探索加強(qiáng)會計管理和監(jiān)督有效方法的一種嘗試，它首創(chuàng)于基層實(shí)踐，因?yàn)樾Ч黠@，在全國自下而上地推廣采用。

二、從龍口市看會計集中核算制度運(yùn)行的成效

龍口市會計核算中心于2005年成立后，對全市接近200家單位（包括二級預(yù)算單位）分批實(shí)行了會計集中核算。這一制度的實(shí)施，改變了行政事業(yè)單位資金管理方式、收支辦理方式和會計核算方式，從運(yùn)行七年來的情況看，成效顯著。

（一）規(guī)范了會計基礎(chǔ)工作，提高了會計信息質(zhì)量。作為一個縣級市，有的單位人員較少，會計人員很多都是兼職，根本不具備會計執(zhí)業(yè)資格，具備資格的，業(yè)務(wù)素質(zhì)也是參差不齊。這必然導(dǎo)致單位財務(wù)混亂，賬目不明，核算不清。結(jié)合這種現(xiàn)實(shí)，成立會計核算中心后，我們在制定《龍口市會計核算中心會計集中核算實(shí)施辦法》的基礎(chǔ)上，又先后下發(fā)了《關(guān)于實(shí)行集中核算單位現(xiàn)金及轉(zhuǎn)賬支票管理有關(guān)問題的通知》、《實(shí)行會計集中核算單位報賬員工作規(guī)則》、《關(guān)于調(diào)整單位會計支出核算內(nèi)容及上報單位現(xiàn)行會計科目的通知》等若干個通知，以規(guī)范日常工作，根據(jù)行政事業(yè)單位財務(wù)制度、政府收支分類科目，按照統(tǒng)一的會計核算程序進(jìn)行會計業(yè)務(wù)處理，并全部實(shí)行會計電算化，提高了會計核算的規(guī)范性和會計信息的真實(shí)性。

（二）強(qiáng)化了會計監(jiān)督職能，規(guī)范和約束了預(yù)算單位支出行為，提高了每筆支出的合規(guī)性。在實(shí)行會計集中核算前，各單位賬目混亂、亂支亂用現(xiàn)象普遍存在，而在傳統(tǒng)的會計人員管理體制下，會計人員的晉級晉職、工資福利都依附于所在單位，從而使會計監(jiān)督成為一紙空文。實(shí)行集中核算后，核算中心對存在的問題及時分析了解，嚴(yán)格把關(guān)，先后規(guī)范了各項開支標(biāo)準(zhǔn)，同時加強(qiáng)對原始憑證的審核力度，不合規(guī)定的開支不予報銷，不合規(guī)定的票據(jù)不予受理，杜絕發(fā)生超范圍、超標(biāo)準(zhǔn)的違規(guī)違紀(jì)支出，使會計監(jiān)督職能得到切實(shí)行使。同時，集中核算后，各單位所有資金的收支都通過會計核算機(jī)構(gòu)的統(tǒng)一賬戶進(jìn)出，所有預(yù)算內(nèi)、外收支得到全過程監(jiān)督，這種公開、透明的機(jī)制也增強(qiáng)了預(yù)算單位遵守財經(jīng)紀(jì)律的自覺性，一定程度上防止了財政資金被擠占、挪用、浪費(fèi)等現(xiàn)象的發(fā)生。

三、會計集中支付與國庫集中支付制度所爭論的一些問題

國庫集中支付制度是指政府將所有財政性資金都納入國庫單一賬戶體系管理，資金繳撥以國庫集中收付為主要形式的財政國庫管理制度，是整個財政管理體制改革的有機(jī)組成部分和主要內(nèi)容。實(shí)行國庫集中收付制度，是解決財政資金使用中諸多問題的治本之策，是從源頭上治理腐敗的重大措施，也是市場經(jīng)濟(jì)條件下實(shí)行公共財政的必然選擇。國庫集中支付制度改革是在會計集中核算制度誕生、發(fā)展以至在全國普遍推行后開始的，現(xiàn)在關(guān)于這兩種制度，出現(xiàn)了很多爭論，有的觀點(diǎn)認(rèn)為實(shí)行國庫集中支付制度后，已無必要繼續(xù)實(shí)行會計集中核算，也有很多地方已經(jīng)撤銷會計集中核算，還賬于預(yù)算單位。筆者認(rèn)為，在這個問題上，不應(yīng)實(shí)行“一刀切”的做法，而應(yīng)從實(shí)際現(xiàn)狀出發(fā)，實(shí)事求是，因地制宜。

（一）會計集中核算與國庫集中支付制度的聯(lián)系

1.兩種制度改革的作用相同，都以提高財政資金的使用效益為目的，在加強(qiáng)財政監(jiān)督，提高資金使用效率等方面具有許多的共性作用。

2.兩種制度改革的前提基本一致，都不改變預(yù)算單位的資金所有權(quán)、使用權(quán)和財務(wù)自主權(quán)，并在此前提下對財政資金進(jìn)行管理與監(jiān)督。

3.兩種制度管理的對象相同，都以財政性資金為管理對象。

4.兩種制度都要求取消預(yù)算單位賬戶，建立單一賬戶。

（二）會計集中核算與國庫集中支付制度的主要區(qū)別

1.會計集中核算與國庫集中支付是財政支出在兩個不同環(huán)節(jié)的改革。國庫集中支付是在財政資金撥付環(huán)節(jié)的改革，通過實(shí)行財政資金的集中支付而改變過去的資金撥付方式，即要將“分散撥款”改為“集中付款”。撥款的對象是預(yù)算單位，而付款的對象主要變?yōu)樯唐泛蛣趧?wù)供應(yīng)者。而會計集中核算是在資的會計金使用環(huán)節(jié)的改革，它是在資金使用時，由會計核算中心行使會計的監(jiān)督權(quán)，同時提供相關(guān)核算服務(wù)。

2.兩種制度改革的目的不同。實(shí)行會計集中核算制度的目的是解決行政事業(yè)單位普遍存在的財務(wù)管理弱化、會計信息失真等問題，加強(qiáng)對單位財務(wù)的監(jiān)督，它只監(jiān)控了單位收入和支出；國庫集中收付制度的目的是加強(qiáng)財政收支管理監(jiān)督，提高財政資金的使用效率，它細(xì)化了預(yù)算執(zhí)行方式，監(jiān)管了整個財政預(yù)算收入和支出。

3.兩種制度改革的內(nèi)容不同。會計集中核算是從預(yù)算單位會計核算的角度，實(shí)行會計集中核算，這種資金支付方式與未實(shí)行集中核算時相比，沒有實(shí)質(zhì)性的變化，只是將原來各單位財務(wù)會計機(jī)構(gòu)的主要職能轉(zhuǎn)到了會計核算中心；國庫集中支付是從財政資金收繳、撥付角度，實(shí)行資金集中收繳和拔付。實(shí)行國庫集中支付后，資金都要通過財政直接或者授權(quán)進(jìn)行支付，而不再通過各單位原有賬戶進(jìn)行支付了。資金一旦支付，不僅預(yù)示著各單位已使用了資金，而且預(yù)示著國庫資金也同時減少，即預(yù)算單位的用款與財政部門的撥款是同步進(jìn)行的，這與過去相比是完全不同的。

4.兩種制度核算的主體、客體不同。會計集中核算制度的會計主體是各行政事業(yè)單位，核算客體是反映單位內(nèi)部所有資金的運(yùn)動情況，其中包括通過國庫集中支付的財政資金的收支情況。國庫集中支付制度的會計主體是各級財政部門，核算目標(biāo)側(cè)重于反映財政資金的支付，具體表現(xiàn)為財政總預(yù)算會計，著重解決財政資金多環(huán)節(jié)撥付、多戶頭存放所造成的資金閑置、挪用、擠占、截留等問題。

5.兩種制度沉淀的資金歸屬不同。會計核算中心賬戶里存款的所有權(quán)是各預(yù)算單位的，財政不可以任意調(diào)度，這樣財政資金閑置在預(yù)算單位賬戶中造成了財政資金沉淀；而國庫集中支付制度下的存款，雖然財政部門對預(yù)算單位下達(dá)了預(yù)算指標(biāo)，但在最終未支付前，仍是財政資金，財政可以任意調(diào)度。

綜上所述，從理論上來說，會計集中核算與國庫集中支付的職責(zé)和作用各不相同，并不矛盾。那么，為什么在實(shí)行國庫集中支付制度后，對于會計集中核算制度產(chǎn)生如此之多的爭議呢？筆者從會計集中核算的運(yùn)行情況和它推行的背景出發(fā)，對這些問題逐一探討，并提出一些對策。

爭論焦點(diǎn)一：實(shí)行會計集中核算后，預(yù)算單位的會計主體地位不明確。實(shí)際上，這是一個誤解。會計集中核算是在保持行政事業(yè)單位資金所有權(quán)、使用權(quán)、財務(wù)自主權(quán)不變的前提下實(shí)行的，財務(wù)審批職能一直由單位行使，其會計主體地位非常明確。筆者認(rèn)為，這個爭議的產(chǎn)生，是由于在實(shí)施過程中，會計核算中心和單位的會計責(zé)任沒有界定清楚造成的。作為會計主體的各預(yù)算單位不負(fù)責(zé)會計核算業(yè)務(wù)，而負(fù)責(zé)會計核算的會計核算中心又不是會計主體，致使在實(shí)踐工作中會計核算中心的會計核算責(zé)任與各預(yù)算單位的會計責(zé)任不好明確界定，發(fā)生違法會計行為后，不易劃清會計核算中心和單位的會計責(zé)任，很有可能相互推諉，這樣會給追究會計責(zé)任造成困難。這個問題的解決，需要科學(xué)嚴(yán)格的界定會計核算中心會計核算責(zé)任與單位會計核算責(zé)任。

爭論焦點(diǎn)二：會計核算與實(shí)物資產(chǎn)管理脫節(jié)，造成單位資產(chǎn)管理不力。在這個問題上，集中核算有它的弊端。在我市會計核算中心，只記固定資產(chǎn)總賬和明細(xì)賬，而固定資產(chǎn)臺賬規(guī)定由單位自己記錄，這樣確實(shí)會造成實(shí)物資產(chǎn)與賬面價值不符。但筆者認(rèn)為，這個問題要一分為二地分析。事實(shí)上，在實(shí)行集中核算之前，很多單位固定資產(chǎn)賬實(shí)不符，許多固定資產(chǎn)不入賬，甚至于個別單位根本就不設(shè)明細(xì)賬，而減少的又不及時核銷賬面價值。在實(shí)行集中核算制度之初，龍口市由審計局、監(jiān)察局、財政局聯(lián)合組成了賬務(wù)移交工作小組，逐項核對，做到賬賬、賬證、賬表、賬實(shí)相符才可以交接。在實(shí)行集中核算后，核算中心對此也有嚴(yán)格規(guī)定，符合固定資產(chǎn)入賬標(biāo)準(zhǔn)的必須入賬，減少必須憑國有資產(chǎn)管理局的固定資產(chǎn)處置審批單才可以辦理。所以盡管有弊端，但對比之前的基礎(chǔ)，集中核算在這方面還是有成效的。

爭論焦點(diǎn)三：經(jīng)費(fèi)開支的執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)不規(guī)范，不利于核算中心協(xié)調(diào)和平衡各種財務(wù)關(guān)系 。從龍口市會計核算中心的運(yùn)行情況來看，這恰恰是集中核算的一大成效。實(shí)行集中核算以后，我們先后規(guī)范了核算單位職工托幼費(fèi)報銷標(biāo)準(zhǔn)、領(lǐng)導(dǎo)干部手機(jī)電話費(fèi)報銷標(biāo)準(zhǔn)、差旅費(fèi)報銷標(biāo)準(zhǔn)等一系列問題，在實(shí)行陽光工資后，嚴(yán)格把關(guān)，不允許單位自立名目、自行發(fā)放各種補(bǔ)貼和獎金，在資金支付環(huán)節(jié)對經(jīng)費(fèi)支出統(tǒng)一監(jiān)督管理，極好的維護(hù)了經(jīng)費(fèi)的統(tǒng)一開支標(biāo)準(zhǔn)。

當(dāng)然，會計集中核算制度不是一種盡善盡美的制度，在實(shí)際運(yùn)行過程中，它確確實(shí)實(shí)暴露出一些不足，而且由于制度及現(xiàn)實(shí)情況，有些不足難以克服，需要我們在實(shí)踐中進(jìn)一步探索，但是對于預(yù)算層次較少、會計基礎(chǔ)較為薄弱的縣市級來說，集中核算的成效是非常明顯的，不失為加強(qiáng)財政監(jiān)管的一種有效形式。所以，筆者結(jié)合本市的經(jīng)驗(yàn)認(rèn)為，在縣市級目前是不宜取消會計集中核算的，而是應(yīng)該將兩項改革同時推進(jìn)，兩種制度并存。

龍口市的國庫集中支付改革從2007年上半年開始啟動，并于當(dāng)年選定部分單位進(jìn)行試點(diǎn)。經(jīng)過幾年謹(jǐn)慎穩(wěn)妥的試運(yùn)行之后， 2012年1月份，啟用國庫集中支付網(wǎng)絡(luò)平臺，全市全面推行國庫集中支付制度改革。我們市的做法就是繼續(xù)保留會計核算中心，在此基礎(chǔ)上，由國庫支付中心主導(dǎo)國庫集中支付制度的推行。為了確保國庫集中支付制度改革的順利推進(jìn)，會計核算中心根據(jù)國庫支付中心及人民銀行的結(jié)算要求，并針對財政授權(quán)支付及財政直接支付的不同特點(diǎn)，重新調(diào)整完善了內(nèi)部工作流程和報賬員工作流程。從運(yùn)行一年多來的效果看，這種模式是成功的。首先，會計集中核算已經(jīng)實(shí)行多年，預(yù)算單位已經(jīng)接受了這種核算方式，如果在推行新的國庫集中支付制度的同時，把原有的核算方式推翻，變動太大，勢必讓預(yù)算單位無法接受。而保留會計核算中心，發(fā)揮核算中心直接接觸報賬單位的優(yōu)勢，更容易做好國庫集中支付制度的解釋、推行工作，使單位更容易接納支付制度的改革。其次，預(yù)算制度改革需要會計機(jī)構(gòu)來具體執(zhí)行，會計信息質(zhì)量的高低直接影響預(yù)算制度改革的效果。而這正是會計集中核算制度改革的成果之一。在單位會計人員業(yè)務(wù)基礎(chǔ)薄弱的現(xiàn)實(shí)狀況下，如果將會計工作退回預(yù)算單位，必然會影響國庫集中支付制度的順利實(shí)施。從本市國庫集中支付制度無障礙推行的經(jīng)驗(yàn)來看，會計集中核算打下的良好基礎(chǔ)以及會計核算中心的全力配合功不可沒。最后，這種雙軌并行的模式有利于加強(qiáng)對單位所有資金的監(jiān)督管理。國庫集中支付僅限于對單位當(dāng)年的財政撥款支出進(jìn)行監(jiān)管，而對單位的其他收支業(yè)務(wù)、往來款項和歷年節(jié)余等業(yè)務(wù)無法監(jiān)管。會計集中核算正好解決了集中支付中財政監(jiān)督管理的盲點(diǎn)。有利于提高財政資金運(yùn)行效率。

會計集中核算為部門預(yù)算的編制提供了準(zhǔn)確的信息和基礎(chǔ)資料，也促使單位嚴(yán)格執(zhí)行預(yù)算，保證其支出的有序性、計劃性，是國庫集中支付制度有效運(yùn)作的基礎(chǔ)和保障。同時推進(jìn)這兩種制度，可以使財政資金從源頭到出口全程處于財政部門的有效監(jiān)督之下，二者內(nèi)涵不同，職能側(cè)重點(diǎn)不同，無法相互替代，但可以相互補(bǔ)充，相得益彰。