郝建彬

“甲供材料”，是建設(shè)單位與施工單位在工程建設(shè)過程中廣泛使用的一種合作方式。所謂“甲供材料”，是指施工合同中的建設(shè)單位自行采購材料提供給施工單位用于建筑、安裝、修繕、裝飾等行為，也可以指此種方式提供的工程用材料，即包工不包料承包方式。一般情況下，甲乙雙方簽訂的施工合同里對于甲方提供的材料都有詳細(xì)的清單。

“甲供材”產(chǎn)生的原因是甲方從材料質(zhì)量和成本效益角度考慮的，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)一是可以有效的控制材料的質(zhì)量，為建造的開發(fā)項(xiàng)目施工質(zhì)量提供了可靠的保障，防止建筑施工企業(yè)在材料上做文章，擔(dān)心不能確保建筑材料質(zhì)量，影響住房質(zhì)量和自身的聲譽(yù)；二是利用材料集中采購的優(yōu)勢可以降低材料的采購價(jià)格，進(jìn)而降低工程造價(jià)，一般材料占商品房建造成本的30%～40%；三是可以降低各種取費(fèi)，降低工程總造價(jià)。

而“甲供材料”，對于乙方而言，優(yōu)點(diǎn)就是可以減少材料的資金投入和資金墊付壓力，避免材料價(jià)格上漲帶來的風(fēng)險(xiǎn)，其缺點(diǎn)就是縮小了各種取費(fèi)的基數(shù)，降低了工程造價(jià)，減少了建筑施工企業(yè)的利潤。因此，這成為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)經(jīng)常采用的一種承包方式。 但是對于“甲供材料”這種合作方式，甲乙雙方特別需要注意相關(guān)稅收政策的規(guī)定。

一、“甲供材”料的會計(jì)核算

在“甲供材”料方式下，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的會計(jì)處理一般會出現(xiàn)一下兩種處理方法。

第一種購入建筑材料時(shí)借記“工程物資”，建筑施工企業(yè)領(lǐng)用材料時(shí)，依照施工企業(yè)領(lǐng)用材料的價(jià)值，借：預(yù)付賬款（應(yīng)付賬款）/××施工企業(yè)，貸：工程物資；工程結(jié)算時(shí)依照施工企業(yè)開具的工程價(jià)款包含材料價(jià)款及施工勞務(wù)費(fèi)組成的發(fā)票金額結(jié)算工程款，有的結(jié)算價(jià)還可能包含取費(fèi)及稅金，會計(jì)處理為借：開發(fā)成本，貸：預(yù)付賬款（應(yīng)付賬款）/××施工企業(yè)、銀行存款等。

這種會計(jì)處理的依據(jù)是，根據(jù)國家關(guān)于工程造價(jià)的相關(guān)規(guī)定，在工程中，無論材料由誰提供，工程總造價(jià)中都要包括全部的材料價(jià)款，在總造價(jià)確認(rèn)的情況下，建設(shè)方在支付現(xiàn)金給施工方時(shí)是做預(yù)付賬款處理，同樣，建設(shè)方將材料給施工方時(shí)也應(yīng)作為預(yù)付賬款處理，只不過付的是實(shí)物。

第二種購入建筑材料時(shí)借記“工程物資”，建筑施工企業(yè)領(lǐng)用材料時(shí)，依照施工企業(yè)領(lǐng)用材料的價(jià)值，借：開發(fā)成本，貸：工程物資；工程結(jié)算時(shí)依照施工企業(yè)開具的不包含材料價(jià)款、及對應(yīng)的各種取費(fèi)的發(fā)票金額結(jié)算工程款，借：開發(fā)成本，貸：預(yù)付賬款（應(yīng)付賬款）/××施工企業(yè)、銀行存款等。

由于建設(shè)方在發(fā)出材料時(shí)是直接計(jì)入了工程成本，因此，施工方在收到材料以及以后將材料用于工程時(shí)就不做任何會計(jì)處理了。

這種會計(jì)處理的依據(jù)是，建設(shè)方認(rèn)為其所購物資給施工方就是用于本單位的工程，因此在發(fā)出材料時(shí)直接計(jì)入在建工程是符合規(guī)定的。

二、“甲供材”的相關(guān)稅收政策規(guī)定及稅務(wù)處理

以上兩種不同的會計(jì)處理方法帶來不同的的施工方建筑業(yè)發(fā)票的開具問題：

1.甲供材”方式下的發(fā)票開具及營業(yè)稅處理

第一種方式由于建設(shè)方在發(fā)出材料時(shí)是通過預(yù)付賬款核算的，沒有進(jìn)入工程成本，根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（財(cái)政部 國家稅務(wù)總局第52號令）第十六條規(guī)定，“除本細(xì)則第七條規(guī)定外，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動(dòng)力價(jià)款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價(jià)款。

稅法之所以這樣規(guī)定，主要是防止納稅人將“包工包料”的建筑工程，改為以“甲供材”料的名義購買原材料，從而逃避營業(yè)稅收。因此，施工方應(yīng)按含甲供材金額開具建筑業(yè)發(fā)票，并全額繳納營業(yè)稅。

此種方式施工企業(yè)按含甲供材金額開具建筑施工發(fā)票給建設(shè)方并確認(rèn)收入，但“甲供材”料由于是建設(shè)方購買提供給施工方的，施工方無法取得發(fā)票入成本。對于這部分，施工企業(yè)在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)如何扣除是一個(gè)大問題。

2.“甲供材”料的發(fā)票開具及營業(yè)稅處理

第二種方式在“甲供材”料的情況下，由于建設(shè)方在發(fā)出材料時(shí)是直接計(jì)入了工程成本，施工方在收到材料以及以后將材料用于工程時(shí)就不做任何會計(jì)處理了。因此，施工方在最終開具建筑業(yè)發(fā)票時(shí)，只能按不含甲供材金額開票，如果按含甲供材金額開票就會導(dǎo)致“甲供材”料在建設(shè)方重復(fù)計(jì)入成本的情況。同時(shí)，考慮到稅務(wù)機(jī)關(guān)監(jiān)管不到位的原因，這種會計(jì)處理方法還能少繳部分甲供材的營業(yè)稅，對兩方都有利。但是，施工方也要知道，這種情況下，自身承擔(dān)了很大的風(fēng)險(xiǎn)，如果稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)了，施工方必須要繳納“甲供材”料的營業(yè)稅，甚至要按偷稅進(jìn)行處罰，同時(shí)由于甲供材在工程造價(jià)時(shí)沒有和建設(shè)方按規(guī)定提稅，最終只能是自己承擔(dān)。

三、結(jié)論

由于目前相關(guān)法律法規(guī)對于“甲供材”料如何進(jìn)行會計(jì)處理沒有明確的規(guī)定，因此，從某種角度講，以上兩種模式都是可以的。

從稅務(wù)機(jī)關(guān)的角度講，他們更傾向于采取“甲供材”料方式，這樣能很好的將甲供材納入稅收監(jiān)管的范圍。從企業(yè)的角度而言，如果不考慮稅務(wù)監(jiān)管不到位而產(chǎn)生的避稅問題，“甲供材”料方式也是比較好的。因?yàn)?，施工方在最終開具建筑業(yè)發(fā)票時(shí)，只能按不含甲供材金額開票，降低了稅負(fù)，但考慮稅務(wù)監(jiān)管不到位而產(chǎn)生的避稅問題，“甲供材”料方式似乎更優(yōu)。但是這種情況下，風(fēng)險(xiǎn)主要是由施工方承擔(dān)了。

既然“甲供材”料方式對稅務(wù)機(jī)關(guān)有利，在不考慮稅務(wù)監(jiān)管不到位而產(chǎn)生的避稅問題，對企業(yè)也有利，我認(rèn)為施工企業(yè)根據(jù)工程決算報(bào)告和建設(shè)方提供的購買材料的發(fā)票清單入成本是完全合情合理，也是合法的。