崔延軍

摘要：隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)日益深入的發(fā)展，傳統(tǒng)的成本會(huì)計(jì)已不能適應(yīng)企業(yè)的發(fā)展，所以必須要對(duì)成本會(huì)計(jì)進(jìn)行創(chuàng)新，于是，資源消耗會(huì)計(jì)應(yīng)運(yùn)而生，資源消耗會(huì)計(jì)正是成本會(huì)計(jì)創(chuàng)新的成果之一。本文主要探討成本會(huì)計(jì)創(chuàng)新及資源消耗會(huì)計(jì)的具體內(nèi)容，與其應(yīng)用的意義。

關(guān)鍵詞：成本會(huì)計(jì)創(chuàng)新；資源消耗會(huì)計(jì)；作業(yè)成本法

隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和經(jīng)濟(jì)全球化的加速，企業(yè)之間的競(jìng)爭(zhēng)也日益激烈，傳統(tǒng)的管理工具和方法已不適用于現(xiàn)代企業(yè)的發(fā)展，所以就產(chǎn)生了成本會(huì)計(jì)的創(chuàng)新，而資源消耗會(huì)計(jì)正是成本會(huì)計(jì)創(chuàng)新的成果之一。

一、成本會(huì)計(jì)創(chuàng)新及其發(fā)展

成本會(huì)計(jì)是以貨幣為主要的計(jì)量單位，資產(chǎn)現(xiàn)行成本為計(jì)量屬性，對(duì)相關(guān)經(jīng)濟(jì)主體和會(huì)計(jì)對(duì)象進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、報(bào)告的方法。通過(guò)成本會(huì)計(jì)核算可以使企業(yè)實(shí)現(xiàn)資源的配置，使企業(yè)具體計(jì)算出產(chǎn)品的成本和有效利用企業(yè)的資源。

但是，隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的深入發(fā)展，要求會(huì)計(jì)人員不僅要對(duì)產(chǎn)品進(jìn)行核算，還需要參與企業(yè)的管理工作，控制和管理成本。這就使得傳統(tǒng)成本會(huì)計(jì)受技術(shù)性因素的影響，呈現(xiàn)一定的局限，所以必須要對(duì)成本會(huì)計(jì)進(jìn)行創(chuàng)新，才能滿足企業(yè)的要求。

隨著世界科學(xué)技術(shù)的快速發(fā)展，早在2002年美國(guó)就通過(guò)對(duì)傳統(tǒng)成本會(huì)計(jì)的研究，發(fā)現(xiàn)其存在的缺陷，通過(guò)對(duì)活動(dòng)的成本核算（ABC）和作業(yè)成本核算，在此基礎(chǔ)上進(jìn)行資源成本的核心計(jì)算。近年來(lái)，以美國(guó)和日本為代表的發(fā)達(dá)國(guó)家的成本核算試點(diǎn)都還未完全開(kāi)放出來(lái)，所以導(dǎo)致傳統(tǒng)的成本會(huì)計(jì)核算和會(huì)計(jì)資源消耗整合還存在一些固有的缺陷，阻礙其發(fā)展。

1.會(huì)計(jì)信息的接口缺乏柔性和動(dòng)態(tài)性，使得ABC法與傳統(tǒng)的成本會(huì)計(jì)系統(tǒng)不能充分融合，使得獲取信息有一定的困難。ABC方法所表示的成本是經(jīng)營(yíng)活動(dòng)過(guò)程中的成本，是通過(guò)對(duì)資源的耗費(fèi)情況計(jì)算出來(lái)的，而傳統(tǒng)的成本系統(tǒng)卻是按照消耗資源的數(shù)據(jù)來(lái)反映成本，所以傳統(tǒng)的成本系統(tǒng)不能為ABC法提供所需的資料和信息。

2.作業(yè)成本法是依據(jù)過(guò)去的經(jīng)驗(yàn)來(lái)實(shí)施劃分，導(dǎo)致新情況出現(xiàn)時(shí)只能被動(dòng)的調(diào)整。而且傳統(tǒng)的作業(yè)成本法對(duì)業(yè)績(jī)的考評(píng)是一種典型的事后反饋，缺乏前饋性。如今，人民的生活水平伴隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展越來(lái)越高，這種情況的出現(xiàn)就使得企業(yè)要想長(zhǎng)期發(fā)展，必需得具備一種靈活的反應(yīng)能力，能夠及時(shí)向客戶提供富有個(gè)性，日新月異的產(chǎn)品，以適應(yīng)消費(fèi)者多樣化和快速多變的需求。但是這樣不僅對(duì)企業(yè)的快速響應(yīng)能力要求高，而且企業(yè)的生產(chǎn)成本和管理成本，以及工作量都會(huì)大大加大。

3.由于不確定的潛在因素的存在，使得按成本驅(qū)動(dòng)因素劃分的作業(yè)成本中，沒(méi)有明確因果關(guān)系的沒(méi)有被考慮進(jìn)去，導(dǎo)致其劃分并不能真實(shí)地反映情況。

傳統(tǒng)的成本會(huì)計(jì)所提供的算法往往失真，是因?yàn)槠鋵㈥P(guān)注點(diǎn)放在會(huì)計(jì)的成本核算上面，只是單純的記賬，并不能為企業(yè)提供有效的控制和降低成本的建議。另外成本會(huì)計(jì)的計(jì)算方法對(duì)企業(yè)的實(shí)際生產(chǎn)情況依賴度大，致使成本會(huì)計(jì)的計(jì)算方法的選擇難度較大，不利于理論與實(shí)踐的結(jié)合，與現(xiàn)實(shí)脫節(jié)較大。在這種情況下就產(chǎn)生了資源消耗會(huì)計(jì)這一新型的成本會(huì)計(jì)計(jì)算方法。

二、資源消耗會(huì)計(jì)

1.資源消耗會(huì)計(jì)的形成

資源消耗會(huì)計(jì)的形成，是美國(guó)為了改變傳統(tǒng)的“作業(yè)成本法（ABC）”的不能清晰、確定的反應(yīng)成本的信息失真的缺陷，將在德國(guó)發(fā)展多年的“彈性邊際成本法（GPK）”二者有機(jī)的融合，而在2002年所推出的一種新的能夠避免信息失真的計(jì)算成本的會(huì)計(jì)方法。

2.資源消耗會(huì)計(jì)的概念

在美國(guó)和德國(guó)，如何進(jìn)行資源消耗會(huì)計(jì)之間的有機(jī)融合一直是重點(diǎn)研究的對(duì)象，例如如何利用適當(dāng)?shù)某杀臼侄魏头椒y(cè)量每個(gè)資源集結(jié)點(diǎn)，從而在不同的部門(mén)之間完善成本會(huì)計(jì)和資源的概念。而且還結(jié)合資源消耗模式對(duì)成本的固有性質(zhì)進(jìn)行判斷，對(duì)按比例供給的資源，在其固定的成本形態(tài)上仍然有消耗的特征。

3.資源消耗會(huì)計(jì)的特征

具有確定剩余/閑置生產(chǎn)能力（E/I）的特征，并且明確該成本的責(zé)任歸屬。合理的管理和控制E/I，將成本分配到相關(guān)人員和層面上，可以有效地對(duì)其進(jìn)行識(shí)別，有利于成本的管理，而且資源消耗會(huì)計(jì)不能將其分配到產(chǎn)品上去，使得透明度有明顯的增加。

此外，不僅從企業(yè)內(nèi)部各個(gè)部門(mén)，而且還要對(duì)自身范圍之外的對(duì)象進(jìn)行資源消耗的計(jì)算，從而使資源的消耗在很寬的范圍內(nèi)涉及到資源消耗會(huì)計(jì)的目標(biāo)范圍，這就要求包括企業(yè)本身的資源消耗。通過(guò)計(jì)算資源的消耗，也就能夠證明業(yè)務(wù)流程的資源消耗。

同時(shí)，由于傳統(tǒng)的成本會(huì)計(jì)采用“推”的分配方式，其成本相對(duì)分散有一定的弊端，所以資源消耗會(huì)計(jì)對(duì)“結(jié)集點(diǎn)”的產(chǎn)出消費(fèi)進(jìn)行量化。資源結(jié)集點(diǎn)的分配標(biāo)準(zhǔn)是成本動(dòng)因，每個(gè)資源結(jié)集點(diǎn)有對(duì)應(yīng)的一個(gè)成本動(dòng)因，二者之間相互依賴，相互關(guān)聯(lián)。其包括效用消耗資源和作業(yè)消耗資源兩部分。所以我們要清楚的認(rèn)識(shí)到二者之間的相互關(guān)系，才能通過(guò)量化的方法表現(xiàn)了因果關(guān)系在成本分配的關(guān)聯(lián)性，和評(píng)價(jià)指標(biāo)的量化標(biāo)準(zhǔn)。

在資源消耗會(huì)計(jì)中能識(shí)別固定或變動(dòng)的選擇，使得其有明確的資源動(dòng)因，成本模式消耗清晰、明確。資源消耗會(huì)計(jì)通過(guò)全面的從主觀和客觀等多方面的因素出發(fā)，可以避免采用傳統(tǒng)會(huì)計(jì)成本核算方法中主觀的計(jì)算方法而調(diào)解不確定性，提高計(jì)算方法中的準(zhǔn)確性，避免失真情況的出現(xiàn)。

4.資源消耗會(huì)計(jì)的優(yōu)點(diǎn)和適用條件

資源消耗會(huì)計(jì)通過(guò)對(duì)資源、成本庫(kù)的再一次的分配，為相應(yīng)的企業(yè)的管理層提供決策所需要的必要信息，使管理層做出的決策更加準(zhǔn)確，并且能夠通過(guò)資源消耗會(huì)計(jì)起到有效地控制成本的作用，提高企業(yè)在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中的地位，使企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理能力得到有效地提高。另外通過(guò)資源消耗會(huì)計(jì)的應(yīng)用還能夠有效的改進(jìn)傳統(tǒng)成本會(huì)計(jì)的缺陷。

由于資源消耗會(huì)計(jì)過(guò)多的關(guān)注于企業(yè)內(nèi)部的局部問(wèn)題，沒(méi)有考慮整體最優(yōu)化的問(wèn)題，所以導(dǎo)致資源消耗會(huì)計(jì)也存在一定的缺陷，這時(shí)候企業(yè)管理者在使用資源消耗會(huì)計(jì)的方法前就要做好規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)的措施和工作，以降低和避免風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生。但是通常在企業(yè)自身的成本耗費(fèi)大，企業(yè)沒(méi)有能力對(duì)所需要的資源的需求做出準(zhǔn)確的預(yù)測(cè)，或者浪費(fèi)資源的情況較為嚴(yán)重，就會(huì)用到它，它能夠幫助企業(yè)解決一定范圍的內(nèi)的問(wèn)題。

三、資源消耗會(huì)計(jì)的應(yīng)用及其意義

1.資源消耗成本會(huì)計(jì)的應(yīng)用流程

下面通過(guò)具體的對(duì)資源消耗會(huì)計(jì)應(yīng)用流程的舉例，來(lái)理解作業(yè)成本法和資源消耗會(huì)計(jì)的區(qū)別。某物流企業(yè)所從事的經(jīng)營(yíng)貨動(dòng)業(yè)務(wù)包含了四項(xiàng)作業(yè)，具體是：第一項(xiàng)作業(yè)用鏟車(chē)從托盤(pán)上卸下貨物，第二項(xiàng)作業(yè)是對(duì)貨物進(jìn)行分類(lèi)揀選，第三項(xiàng)作業(yè)是將經(jīng)過(guò)分類(lèi)的貨物碼垛，堆碼。第四項(xiàng)作業(yè)是用鏟車(chē)將貨物重新裝上托盤(pán)。物流企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)業(yè)務(wù)還包括了以下的成本：管理費(fèi)用、員工薪酬、福利費(fèi)、設(shè)備維護(hù)費(fèi)、設(shè)備折舊費(fèi)、水電費(fèi)等成本費(fèi)用。根據(jù)業(yè)務(wù)活動(dòng)的資源消耗成本對(duì)業(yè)務(wù)進(jìn)行調(diào)整，當(dāng)將四份工作分為兩種貨物移動(dòng)點(diǎn)時(shí)，將前三個(gè)勞動(dòng)力成本作為一個(gè)反彈點(diǎn)，具體包括管理費(fèi)、工人工資、福利。然后將相關(guān)成本集成集結(jié)點(diǎn)，具體包括電力費(fèi)用、設(shè)備維護(hù)和設(shè)備折舊。

2.資源消耗會(huì)計(jì)的應(yīng)用意義

有利于提高企業(yè)的成本管理效率，加強(qiáng)責(zé)任管理與控制，提高成本會(huì)計(jì)創(chuàng)新的積極性，有利于管理會(huì)計(jì)的國(guó)際化發(fā)展。企業(yè)通過(guò)生產(chǎn)實(shí)踐過(guò)程了解到，要使得成本中心的劃分和分配更好地劃分相關(guān)部門(mén)的相應(yīng)的責(zé)任，就要通過(guò)資源消耗會(huì)計(jì)與作業(yè)成本法二者之間的有機(jī)融合，這樣同時(shí)也可以為成本創(chuàng)新提供了理論上的依據(jù)。

能夠使企業(yè)能夠建立一套合理與完善的成本控制體系。利用資源消耗會(huì)計(jì)所遵循的從資源庫(kù)到作業(yè)，再?gòu)淖鳂I(yè)到產(chǎn)品的計(jì)劃產(chǎn)出情況的途徑，進(jìn)行成本差異的指標(biāo)分解，深入的調(diào)研其產(chǎn)生的原因，以降低成本的支出，減少和避免不利的成本差異。

有利于企業(yè)將注意力專(zhuān)注于核心業(yè)務(wù)之上。資源消耗會(huì)計(jì)分為固定和變動(dòng)成本兩個(gè)部分，所以能夠促使企業(yè)做出正確的外包決策，解放企業(yè)的生產(chǎn)能力，將企業(yè)不擅長(zhǎng)的或者花費(fèi)成本大于外包的成本的業(yè)務(wù)，外包給第三方，企業(yè)本身專(zhuān)注于提高自身的核心競(jìng)爭(zhēng)力的業(yè)務(wù)之上。

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