秦文嬌

在大多數(shù)情況下，對(duì)于運(yùn)輸?shù)葎趧?wù)收入的確認(rèn)，會(huì)計(jì)與稅法確認(rèn)收入的條件是相同的。即都遵守“權(quán)責(zé)發(fā)生制”原則，但是，會(huì)計(jì)確認(rèn)收入時(shí)需要考慮謹(jǐn)慎性原則，強(qiáng)調(diào)預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益很可能流入本企業(yè)，稅法不強(qiáng)調(diào)流入問(wèn)題?，F(xiàn)根據(jù)《交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)增值稅一般納稅人資格認(rèn)定有關(guān)事項(xiàng)的公告》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)財(cái)稅［2013］37號(hào)），結(jié)合案例對(duì)“營(yíng)改增”運(yùn)輸勞務(wù)等收入確認(rèn)作一分析。

［實(shí)例1］甲運(yùn)輸企業(yè)2013年8月4日接受乙企業(yè)委托運(yùn)送一批物資，運(yùn)費(fèi)為100萬(wàn)元（不含稅），甲企業(yè)2013年8月6日開(kāi)始運(yùn)輸，9月2日抵達(dá)目的地，期間2013年8月7日收到乙企業(yè)運(yùn)費(fèi)50萬(wàn)（不含稅），2013年8月25日收到運(yùn)費(fèi)20萬(wàn)元（不含稅），2013年9月10日收到運(yùn)費(fèi)30萬(wàn)元（不含稅），試問(wèn)，甲企業(yè)8月份銷(xiāo)售額為多少？

［分析］1.稅務(wù)處理。財(cái)稅［2013］37號(hào)第四十一條規(guī)定的增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為：納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)并收訖銷(xiāo)售款項(xiàng)或者取得索取銷(xiāo)售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天；先開(kāi)具發(fā)票的，為開(kāi)具發(fā)票的當(dāng)天。收訖銷(xiāo)售款項(xiàng)，是指納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)過(guò)程中或者完成后收到款項(xiàng)。取得索取銷(xiāo)售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天，是指書(shū)面合同確定的付款日期；未簽訂書(shū)面合同或者書(shū)面合同未確定付款日期的，為應(yīng)稅服務(wù)完成的當(dāng)天。

甲企業(yè)8月6日開(kāi)始提供運(yùn)輸勞務(wù)，其2013年8月7日收到乙企業(yè)運(yùn)費(fèi)50萬(wàn)元（不含稅），2013年8月25日收到運(yùn)費(fèi)20萬(wàn)元（不含稅），2013年9月10日收到運(yùn)費(fèi)30萬(wàn)元（不含稅），屬于應(yīng)稅服務(wù)發(fā)生過(guò)程中或者完成后收取的款項(xiàng)，甲運(yùn)輸企業(yè)應(yīng)將收到款項(xiàng)的當(dāng)天作為納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，則甲企業(yè)8月份銷(xiāo)售額不是等到運(yùn)輸勞務(wù)提供完成（9月2日抵達(dá)目的地）來(lái)確定納稅義務(wù)，而是以甲企業(yè)8月份收到款項(xiàng)的當(dāng)天作為納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，因此甲企業(yè)8月份銷(xiāo)售額為50萬(wàn)元+20萬(wàn)元=70萬(wàn)元（不含稅）。

2.會(huì)計(jì)處理。在銷(xiāo)售商品收入確認(rèn)判斷時(shí)，著重從企業(yè)所出售商品在所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬是否已經(jīng)轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)，來(lái)進(jìn)行判斷收入確認(rèn)的時(shí)點(diǎn)。對(duì)于采用現(xiàn)銷(xiāo)方式的，不論貨物是否發(fā)出，均為貨款已經(jīng)收到，發(fā)票賬單和提貨單已經(jīng)交給購(gòu)買(mǎi)方時(shí)。所以甲企業(yè)8月份會(huì)計(jì)上確認(rèn)的銷(xiāo)售額也應(yīng)為實(shí)際收到的款項(xiàng)70萬(wàn)元作為會(huì)計(jì)收入。會(huì)計(jì)分錄如下：

借：銀行存款 777000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 700000

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） 77000（700000×11%）

［實(shí)例2］“營(yíng)改增”試點(diǎn)甲企業(yè)2013年12月5日為乙企業(yè)提供了一項(xiàng)咨詢(xún)服務(wù)，合同價(jià)款200萬(wàn)元（含稅），合同約定2013年12月10日乙企業(yè)付款50萬(wàn)元（含稅），但實(shí)際到2014年1月7日才付。試問(wèn)甲企業(yè)該項(xiàng)勞務(wù)的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間？

［分析］該企業(yè)收到款項(xiàng)的時(shí)間在2014年1月7日，但由于其2013年12月5日開(kāi)始提供咨詢(xún)勞務(wù)，并約定2013年12月10日要付款50萬(wàn)元（含稅），由于企業(yè)間簽訂了書(shū)面合同并且有明確付款日期的，納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為應(yīng)書(shū)面合同確定的付款日期；所以無(wú)論是否收到款項(xiàng)，甲企業(yè)其咨詢(xún)服務(wù)50萬(wàn)元（含稅）的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為2013年12月10日（書(shū)面合同確定的付款日期），而不是2014年1月7日（實(shí)際的付款日期）。2013年12月10日會(huì)計(jì)分錄：

借：銀行存款 500000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入471698

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值 稅（銷(xiāo) 項(xiàng) 稅 額） 28302（471698×6%）

［實(shí)例3］“營(yíng)改增”試點(diǎn)甲運(yùn)輸公司與乙企業(yè)簽訂了一份運(yùn)輸合同，合同期為2012年9月1日至2013年9月1日，合同總金額100萬(wàn)元（含稅），合同約定9月10日前先付30萬(wàn)元，2013年9月1日合同期滿(mǎn)再支付余下的70萬(wàn)元（含稅）。甲運(yùn)輸公司2013年8月1日列入“營(yíng)改增”試點(diǎn)。那么甲公司是應(yīng)該交營(yíng)業(yè)稅還是增值稅？納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間如何確定？

［分析］關(guān)于“營(yíng)改增”企業(yè)跨期合同收到包含“營(yíng)改增”以前月份的款項(xiàng)應(yīng)如何納稅的問(wèn)題，應(yīng)分別根據(jù)財(cái)稅［2011］111號(hào)文件和財(cái)稅［2012］71號(hào)文件以及財(cái)稅［2013］37號(hào)文件的相關(guān)規(guī)定，納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間在“營(yíng)改增”時(shí)間點(diǎn)之前收到的款項(xiàng)應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅，之后收到的款項(xiàng)應(yīng)繳納增值稅。

根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》第十二條規(guī)定，營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)并收訖營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)或者取得索取營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天?！稜I(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十四條規(guī)定，“收訖營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)”是指納稅人應(yīng)稅行為發(fā)生過(guò)程中或者完成后收取的款項(xiàng)。“取得索取營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天”，為書(shū)面合同確定的付款日期的當(dāng)天；未簽訂書(shū)面合同或者書(shū)面合同未確定付款日期的，為應(yīng)稅行為完成的當(dāng)天。因此，運(yùn)輸公司9月8日收到的30萬(wàn)元款項(xiàng)應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅。會(huì)計(jì)分錄：

借：銀行存款 300000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 300000借：營(yíng)業(yè)稅金及附加 9000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅 9000（300000×3%）2013年8月1日為“營(yíng)改增”，而2013年9月1日合同結(jié)束時(shí)收到的70萬(wàn)元（含稅）款項(xiàng)，應(yīng)按照財(cái)稅［2013］37號(hào)第四十一條第（一）款的規(guī)定確認(rèn)繳納增值稅。會(huì)計(jì)分錄：

借：銀行存款 700000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 630630

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） 69369.3（630630×11%）

納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)并收訖銷(xiāo)售款項(xiàng)或者取得索取銷(xiāo)售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天，收訖銷(xiāo)售款項(xiàng)，是指納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)過(guò)程中或者完成后收到款項(xiàng)。取得索取銷(xiāo)售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天，是指書(shū)面合同確定的付款日期。甲運(yùn)輸公司2013年9月1日合同結(jié)束時(shí)收到的70萬(wàn)元款項(xiàng)為書(shū)面合同確定的付款日期，因此，甲運(yùn)輸公司繳納增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間應(yīng)為書(shū)面合同確定的付款日期2013年9月1日?？傊?，甲運(yùn)輸公司應(yīng)當(dāng)依照上述規(guī)定確認(rèn)納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，并依照上述規(guī)定分別繳納營(yíng)業(yè)稅和增值稅稅款。