□文/肖富玲 顏亨莎

（山東財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院 山東·濟(jì)南）

一、美國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的特點(diǎn)

美國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系歷經(jīng)七十多年的發(fā)展，遭遇了20 世紀(jì)八十年代的儲(chǔ)貸危機(jī)、本世紀(jì)初的安然事件和2008 年的金融危機(jī)等重大危機(jī)和挑戰(zhàn)，雖然飽受批評(píng)，但總是能及時(shí)發(fā)現(xiàn)問題、解決問題，對(duì)美國經(jīng)濟(jì)的持續(xù)發(fā)展起到了不可或缺的重要作用。其特點(diǎn)歸納如下：

（一）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則由民間性質(zhì)的機(jī)構(gòu)制定和發(fā)布，政府監(jiān)管。從會(huì)計(jì)程序委員會(huì)到會(huì)計(jì)原則委員會(huì)再到現(xiàn)在的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)，美國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一直以來都是由民間性質(zhì)的機(jī)構(gòu)制定的。同時(shí)，美國公眾和社會(huì)堅(jiān)信民間機(jī)構(gòu)擁有更加合適的資源和才能來制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，一直不遺余力地維護(hù)民間機(jī)構(gòu)制定和發(fā)布會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的體制。

（二）美國一直遵循以具體規(guī)則為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式，安然事件后開始向以基本原則為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式轉(zhuǎn)變，也稱原則導(dǎo)向型。美國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是典型的規(guī)則導(dǎo)向型，而國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)（IASB）制定的國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是典型的原則導(dǎo)向型。安然公司、通用電氣公司、波音飛機(jī)公司等著名企業(yè)粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表的會(huì)計(jì)丑聞對(duì)規(guī)則導(dǎo)向型的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則模式提出了嚴(yán)重質(zhì)疑。

（三）美國通過維護(hù)和保證會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定和發(fā)布機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性和自主性來保證會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的客觀、公正。美國公眾和社會(huì)一直致力于通過保證會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性和自主性來保證會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的客觀、公正。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）被賦予高度的自主權(quán)，獨(dú)立開展工作，它只向財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基金會(huì)（FAF）報(bào)告工作，不受政府甚至國會(huì)的約束和影響。

（四）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定和發(fā)布過程中采用常規(guī)工作與緊急問題相互補(bǔ)充、相互配合的工作機(jī)制，在重視普遍問題的同時(shí)，也不忽視特殊問題。1984 年財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)建立了緊急問題工作組工作機(jī)制，緊急問題工作組的職責(zé)是追蹤經(jīng)濟(jì)中新出現(xiàn)的、非同尋常的特殊經(jīng)濟(jì)交易或經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，對(duì)這些特殊問題中影響廣泛和影響重大的問題展開研究，尋求解決辦法。

二、中美會(huì)計(jì)準(zhǔn)則比較分析

（一）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的層次結(jié)構(gòu)不同。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的層次結(jié)構(gòu)是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基本框架，這是一個(gè)理論問題，在這一點(diǎn)上其實(shí)反映了中美兩國在會(huì)計(jì)理論方面的差距，中國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的層次結(jié)構(gòu)重在反映整體的概念構(gòu)架，而對(duì)于細(xì)節(jié)的描述顯得有些復(fù)雜，而不利于操作更不便于會(huì)計(jì)從業(yè)人員的使用。從另一個(gè)方面來說，這也需要會(huì)計(jì)從業(yè)人員努力提高自己的從業(yè)素質(zhì)。而對(duì)于準(zhǔn)則的制定者，需要的是更加開放、簡易、適應(yīng)性更強(qiáng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。與中國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則存在很大差異的美國，對(duì)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則結(jié)構(gòu)有著明顯不同的定義方式。美國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一般是要求按照經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的具體分類與實(shí)際需要來制定層次結(jié)構(gòu)，但是如果詳細(xì)的說，美國的層次結(jié)構(gòu)更為開放、簡潔，更適合會(huì)計(jì)從業(yè)人員使用。業(yè)內(nèi)人士認(rèn)為，美國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是無形的手，雖然沒有明確的層次結(jié)構(gòu)，但是卻起到了層次結(jié)構(gòu)應(yīng)有的作用。中國需要在這一方面進(jìn)行改變，無論是否有詳細(xì)的層次結(jié)構(gòu)，在準(zhǔn)則的制定過程中必須體現(xiàn)出明確的層次結(jié)構(gòu)。它的制定，必須要有開放性、簡潔性、適用性等特點(diǎn)。

（二）財(cái)務(wù)報(bào)表要素不同。財(cái)務(wù)報(bào)表要素是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的核心概念，他幾乎囊括了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的全部，在這一點(diǎn)上中國和美國的財(cái)務(wù)報(bào)表要素存在很大的區(qū)別，具體體現(xiàn)在概念的構(gòu)成上面。例如，中國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則定義的財(cái)務(wù)報(bào)表要素，包括資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用、利潤六個(gè)方面。而美國對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)表要素定義時(shí)它將利得和損失定義為專屬的概念。利得與損失區(qū)別于收入與費(fèi)用。另一方面美國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在對(duì)于所有者權(quán)益上又分為權(quán)益、業(yè)主投資和派給業(yè)主款。這樣的細(xì)分更為準(zhǔn)確地囊括了經(jīng)紀(jì)業(yè)務(wù)中所有者權(quán)益的要素，這樣的規(guī)定更為合理。在資本市場發(fā)達(dá)的今天，我國需要詳細(xì)的會(huì)計(jì)信息作為經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的支點(diǎn)，健全合理的概念細(xì)分更有助于我國會(huì)計(jì)的發(fā)展，財(cái)務(wù)報(bào)表的要素不同也體現(xiàn)了中國與美國在會(huì)計(jì)這個(gè)分支上的差距，我國只有努力健全才有迎頭趕上的希望。

（三）要素確認(rèn)與計(jì)量不同。我國與美國的要素確認(rèn)與計(jì)量存在很大的不同。例如，中國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于負(fù)債的定義就與美國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則存在差異，在我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中負(fù)債僅僅指現(xiàn)實(shí)發(fā)生的負(fù)債，而美國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將或有負(fù)債也確認(rèn)為負(fù)債，看似很小的一個(gè)問題其實(shí)暴露了中美兩國很大的不同，先不說或有負(fù)債被列為負(fù)債是否一定合理，因?yàn)樵诿绹@樣的定義更為恰當(dāng)，而對(duì)于中國而言在市場經(jīng)濟(jì)還不發(fā)達(dá)的情況下，負(fù)債中剔除或有負(fù)債也是情有可原，但隨著發(fā)展負(fù)債的確認(rèn)必須體現(xiàn)時(shí)代性，做到與時(shí)俱進(jìn)。我們還會(huì)發(fā)現(xiàn)，中美在營業(yè)收入的實(shí)現(xiàn)確認(rèn)方面也存在很大的不同，這些與很多因素有關(guān)而不是單方面決定的，整體的市場環(huán)境、管理當(dāng)局、政策法規(guī)等方面都造成了目前的現(xiàn)狀，也就是在要素確認(rèn)與計(jì)量時(shí)很難與國際接軌，這也體現(xiàn)了我國與發(fā)達(dá)國家的差距?？墒俏覀円矔?huì)看到中國正在做出調(diào)整，也在慢慢適應(yīng)國際軌道，例如在存貨計(jì)價(jià)方法上，中美兩國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則都規(guī)定可采用成本與市價(jià)孰低法，我國更多的會(huì)計(jì)要素計(jì)量都已經(jīng)和國際同步，例如更多的采取公允價(jià)值計(jì)量，只是我國面臨著方方面面的問題，例如會(huì)計(jì)人員素質(zhì)不高、法律法規(guī)太過死板導(dǎo)致公允價(jià)值計(jì)量很難在我國實(shí)現(xiàn)，因此會(huì)計(jì)要素確認(rèn)與計(jì)量的不同也是中美兩國差距的體現(xiàn)，要改變這樣一個(gè)現(xiàn)狀，必須從多方面入手，完善法規(guī)、提高會(huì)計(jì)人員素質(zhì)、加強(qiáng)資本市場管理等等。

（四）財(cái)務(wù)報(bào)告方面的不同。對(duì)于中美財(cái)務(wù)報(bào)告的不同，我們首先會(huì)想到的就是極具我國特色的財(cái)務(wù)狀況說明書，在國際上財(cái)務(wù)報(bào)告的構(gòu)成一般而言主要是3 張主要的會(huì)計(jì)報(bào)表，我國的財(cái)務(wù)狀況說明書從形式上是一種不同。其次，中美兩國另一個(gè)不同就在于，對(duì)于是否需要同時(shí)列示計(jì)劃數(shù)據(jù)和預(yù)算數(shù)據(jù)，而美國是沒有這方面的要求。再次，損益表方面。美國損益表計(jì)算結(jié)果采用稅后凈利潤，而我國損益表計(jì)算結(jié)果則采用稅前利潤總額。中美的財(cái)務(wù)報(bào)告存在差異也是與具體國情有關(guān)系的，我們絕不能生搬硬套，更不能關(guān)閉國門，我國要慢慢適應(yīng)國際環(huán)境，努力完善財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，實(shí)現(xiàn)國際化。

三、對(duì)于我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定相關(guān)啟示

美國是一個(gè)綜合開放的大國，它在財(cái)會(huì)方面的優(yōu)勢是方方面面的，它的證券、銀行業(yè)、保險(xiǎn)業(yè)、金融服務(wù)行業(yè)等各個(gè)領(lǐng)域，都有一套詳細(xì)的切實(shí)可行的準(zhǔn)則，開放、可行、沒有過多的約束是其準(zhǔn)則的特點(diǎn)。美國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也不例外，這與它的政治、經(jīng)濟(jì)、文化等因素是密不可分的。我國不能因?yàn)榭吹矫绹暮镁兔つ康母S，因?yàn)槊總€(gè)國家的國情具有唯一性，美國的準(zhǔn)則在他的土壤下才能發(fā)揮作用，中國不能盲目照搬。但是，美國的會(huì)計(jì)發(fā)展歷程對(duì)我們而言有著很大的借鑒作用，我們需要了解它的準(zhǔn)則制作過程，也要充分比較不同之處并看到國情的差異和時(shí)代的變化。以下就是相關(guān)的啟示：

（一）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定應(yīng)具有時(shí)效和充分提高連續(xù)性。我國的準(zhǔn)則制定是一個(gè)間隔的支離的過程，沒有保證會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過程的連續(xù)性，沒有很好地發(fā)揮連接過度的作用，以至于有的規(guī)定顯得很突然。而相比之下，美國每年都根據(jù)新的情況制定和發(fā)布新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范，這樣就能更好的體現(xiàn)與時(shí)俱進(jìn)，充分地發(fā)揮連續(xù)性，是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的適用性更強(qiáng)。中國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定必須合理的參考美國同行的優(yōu)點(diǎn)，不能再是階段性的發(fā)布，制定的兩個(gè)階段之間相隔的時(shí)間應(yīng)該大大降低。

（二）努力提高會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定公開性和公正性。我們知道，各個(gè)國家的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制作過程基本上是一樣的。也就是說，一個(gè)國家想要提高它的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的質(zhì)量，它的重點(diǎn)不在程序的安排而在制作過程中的公開程度與公正性。中國的境況就在于公開程度太低，以至于公正性與合理性也是難以保證的。這個(gè)可以和美國的制定過程相比較就能得到答案，我們會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的效率低下很大程度上就在于沒有公開性，因此為了解決這個(gè)問題，我國應(yīng)當(dāng)廣泛地進(jìn)行調(diào)查，做到真正切實(shí)的去調(diào)查各個(gè)行業(yè)部門，廣泛收集各個(gè)企業(yè)部門的意見，提供多種交流平臺(tái)，多與媒體建立聯(lián)系，規(guī)范相關(guān)法律法規(guī)。

（三）加快會(huì)計(jì)理論研究，為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定提供堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。任何準(zhǔn)則規(guī)范的制定都不是沒有源頭的，絕不是紙上談兵，他需要科學(xué)工作者的嚴(yán)密的研究為其制定提供科學(xué)的依據(jù)。會(huì)計(jì)理論構(gòu)成的框架就是會(huì)計(jì)中的一些核心概念、原則、規(guī)定，這些理論就是建立健全會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的依據(jù)，研究人員必須理論與實(shí)踐相結(jié)合，不光要完善自身的學(xué)術(shù)能力還要努力地去實(shí)踐，只有理論依據(jù)做大做強(qiáng)我們的準(zhǔn)則制定才會(huì)更為合理科學(xué)。這一點(diǎn)上我們遠(yuǎn)遠(yuǎn)落后發(fā)達(dá)國家，我國的會(huì)計(jì)框架存在很多不明確的地方，這就導(dǎo)致了很多處理的困難，也為一些不法企業(yè)找到了違法犯罪的契機(jī)，理論的補(bǔ)強(qiáng)不單單是概念、原則的制定，更重要的是提供給會(huì)計(jì)人員一個(gè)合理的框架，只要在這個(gè)框架下，他們才能真正發(fā)揮主觀能動(dòng)性，這樣才能真正完善我國的會(huì)計(jì)行業(yè)。

（四）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定必須廣泛考慮各個(gè)企業(yè)部門的利益，應(yīng)當(dāng)做到適宜性與代表性的統(tǒng)一。財(cái)政部在制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)往往是借助自身的權(quán)威來強(qiáng)制各大小企業(yè)來使用準(zhǔn)則，至于該準(zhǔn)則是否合理使用則往往不多考慮，因此這樣的準(zhǔn)則是缺乏代表性的，它的實(shí)施必定缺乏實(shí)用性。首先，我國目前的形勢是國企、外企、中小型企業(yè)三足鼎立，此外還有很多企業(yè)部門正在趕上浪潮，因此，在這樣一種局面下會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的代表性與適宜性就非常重要。其次，我們要努力避免制定者為了某些個(gè)人的利益而制定準(zhǔn)則，這樣的話極個(gè)別的代表就成為了準(zhǔn)則的獲益者，而更多的人則成為了被動(dòng)者，這樣是很難發(fā)揮各個(gè)企業(yè)積極性的，那么中國的市場經(jīng)濟(jì)是很難做大做強(qiáng)的。

（五）努力與國際接軌，加強(qiáng)國際交流。我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定更多的借鑒發(fā)達(dá)國家國以及國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的成果，這是一種必然的結(jié)果也是一個(gè)良好的開始。因?yàn)槲鞣桨l(fā)達(dá)國家卻是有他們的優(yōu)勢，我們要想加快發(fā)展必須站在前人的基礎(chǔ)上，努力實(shí)現(xiàn)國際接軌，形成一種國際化的趨勢，使我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定更為完善與合理。隨著我國改革開放與“入世”，與國際的經(jīng)濟(jì)交往不可避免也勢在必行，但在國際化的過程中我們一定要切記走自己的路，不要生搬硬套，那樣必然會(huì)導(dǎo)致更大的失敗，我們要學(xué)會(huì)利用前人的成果，實(shí)現(xiàn)更大的開放與發(fā)展，不僅僅是在會(huì)計(jì)部門，更多的部門也應(yīng)當(dāng)實(shí)現(xiàn)國際化與全球化，這樣多點(diǎn)的發(fā)展才能真正帶動(dòng)全局的發(fā)展，我國的市場經(jīng)濟(jì)才能實(shí)現(xiàn)蓬勃猛進(jìn)，那么我國的會(huì)計(jì)行業(yè)才能真正為我國經(jīng)濟(jì)的騰飛做出應(yīng)有的貢獻(xiàn)。

［1］FASB.美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)對(duì)美國證券交易委員會(huì)關(guān)于原則導(dǎo)向會(huì)計(jì)體系建議的回應(yīng)［Z］.中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)，2004.

［2］劉科.中美會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中無形資產(chǎn)的比較研究［J］.中國鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會(huì)計(jì)，2008.5.

［3］王建新.中美會(huì)計(jì)準(zhǔn)則比較［J］.中國農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)，2008.8.