孫棟梁，陳 靜

(山東財(cái)經(jīng)大學(xué)，山東濟(jì)南250014)

一、導(dǎo)言

作業(yè)成本法是適應(yīng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，滿足企業(yè)對(duì)成本管理的需要而產(chǎn)生的。該方法最初僅在制造業(yè)中應(yīng)用，在西方發(fā)達(dá)國家得到很好的利用并呈現(xiàn)出良好的發(fā)展前景。由于我國長(zhǎng)期受到非市場(chǎng)機(jī)制的影響，使得我國的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的成本管理方法遠(yuǎn)遠(yuǎn)落后于其他發(fā)達(dá)國家。但在生產(chǎn)領(lǐng)域，由于高新技術(shù)融入到企業(yè)的管理中，提高了勞動(dòng)效率，在這樣的背景下，產(chǎn)生了一些先進(jìn)的管理理念，比如對(duì)存貨的零庫存管理方法，流程再造的思想等，推動(dòng)了管理技術(shù)的變革，改變了社會(huì)的生產(chǎn)方式，原有的管理方法不能滿足企業(yè)管理的需要。為了更好的管理企業(yè)，滿足生產(chǎn)發(fā)展的需要，許多企業(yè)不斷的進(jìn)行成本管理方法的探索。作業(yè)成本法就是在這樣的環(huán)境下產(chǎn)生的。作業(yè)成本法的產(chǎn)生滿足了企業(yè)管理成本的需要。

經(jīng)濟(jì)的發(fā)展使我國房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的施工項(xiàng)目外部的交易成本迅速增長(zhǎng)，同時(shí)也提高了間接成本在施工項(xiàng)目總成本中所占的比重，造成了傳統(tǒng)的完全成本核算方法不能滿足房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)管理成本的需要。伴隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，技術(shù)融入到企業(yè)后，為我國的房地產(chǎn)企業(yè)利用作業(yè)成本法核算成本提供了客觀環(huán)境。比如房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在規(guī)模上不斷擴(kuò)大;在技術(shù)上，施工項(xiàng)目的機(jī)械化程度得到較大提高等。在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的施工項(xiàng)目中引入作業(yè)成本法核算項(xiàng)目成本，提供的成本信息比較精確，改善了施工項(xiàng)目的業(yè)務(wù)流程，降低甚至消除了項(xiàng)目在研發(fā)設(shè)計(jì)環(huán)節(jié)、施工過程中以及項(xiàng)目竣工環(huán)節(jié)的不增值作業(yè)，從而將資源的浪費(fèi)減少到最低水平，進(jìn)而達(dá)到降低施工項(xiàng)目成本的目的，使企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力得到全面提高，實(shí)現(xiàn)企業(yè)在經(jīng)營(yíng)發(fā)展過程中所制定的戰(zhàn)略目標(biāo)。

二、作業(yè)成本法在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)用中的問題

(一)會(huì)計(jì)人員素質(zhì)偏低

房地產(chǎn)企業(yè)利用作業(yè)成本法進(jìn)行成本計(jì)算時(shí)首先應(yīng)當(dāng)分析耗費(fèi)資源的作業(yè)，然后找出作業(yè)的驅(qū)動(dòng)因素，同時(shí)還要研究項(xiàng)目的流程，并對(duì)一些、甚至全部流程進(jìn)行改進(jìn)。這就需要眾多人士的參加，包括管理者、會(huì)計(jì)人員以及其他部門的員工。然而就目前而言，我國眾多企業(yè)的會(huì)計(jì)人員素質(zhì)并不算高，這就造成了利用作業(yè)成本法進(jìn)行成本核算的問題不是一蹴而就，而是一個(gè)長(zhǎng)期的過程。企業(yè)會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷能力較差，習(xí)慣按照適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，在會(huì)計(jì)處理時(shí)通常運(yùn)用固定的模式，很少運(yùn)用專業(yè)知識(shí)靈活處理。利用作業(yè)成本法核算項(xiàng)目成本的過程非常復(fù)雜，不但以先進(jìn)的技術(shù)為前提，而且還需要較高素質(zhì)的會(huì)計(jì)人員作為保障，否則難以發(fā)揮利用作業(yè)成本法核算的優(yōu)勢(shì)，達(dá)不到企業(yè)想要的效果。

(二)對(duì)作業(yè)成本法的優(yōu)越性認(rèn)識(shí)不足

很多房地產(chǎn)企業(yè)以項(xiàng)目為中心設(shè)計(jì)、計(jì)劃和成本控制的能力較弱，管理工作不按部就班，管理過程雜亂無章，不能明確生產(chǎn)管理模式。作業(yè)成本法的產(chǎn)生與發(fā)展需要先進(jìn)的技術(shù)為后盾，并且對(duì)現(xiàn)有的生產(chǎn)管理方式做出改變。然而當(dāng)前我國大部分房地產(chǎn)企業(yè)對(duì)作業(yè)成本法的優(yōu)越性認(rèn)識(shí)不足，這就在一定程度上制約了作業(yè)成本法在房地產(chǎn)開發(fā)行業(yè)中的應(yīng)用。當(dāng)前眾多企業(yè)采用傳統(tǒng)的完全成本法核算項(xiàng)目的成本，而作業(yè)成本法是在傳統(tǒng)的完全成本法基礎(chǔ)上所作的改進(jìn)。對(duì)成本費(fèi)用界定不同導(dǎo)致了作業(yè)成本與傳統(tǒng)成本會(huì)計(jì)所定義的產(chǎn)品成本內(nèi)涵有所區(qū)別，進(jìn)而導(dǎo)致其所提供的成本信息也不盡相同，這就使得資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)結(jié)構(gòu)發(fā)生變化，資產(chǎn)類數(shù)額的大小也相應(yīng)地發(fā)生變化，損益表中的利潤(rùn)也會(huì)有所差別。利用作業(yè)成本法核算所得的結(jié)果與傳統(tǒng)完全成本法核算的不同，使相關(guān)利益者、會(huì)計(jì)人員及管理人員對(duì)傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)內(nèi)涵產(chǎn)生了困惑。

(三)作業(yè)成本法在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中應(yīng)用不夠廣泛

縱使我國已經(jīng)經(jīng)歷了多年改革開放的發(fā)展，提高了科學(xué)技術(shù)的水平，眾多高科技項(xiàng)目的研發(fā)和應(yīng)用可以和世界先進(jìn)水平相媲美。然而從總體上來講將高新技術(shù)和施工項(xiàng)目相融合的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)數(shù)目并不算多。此外，由于作業(yè)成本法需要采用多元化的方式分配間接費(fèi)用，這一點(diǎn)與傳統(tǒng)的完全成本法是不同的。這就是說作業(yè)成本法作用的有效發(fā)揮需要借助電算化技術(shù)，否則企業(yè)在分配間接費(fèi)用時(shí)將面臨龐大的計(jì)算量，給作業(yè)成本法的實(shí)施帶來了一定的困難，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)用作業(yè)成本法不夠廣泛。

三、作業(yè)成本法在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)用中存在問題的原因分析

與傳統(tǒng)的完全成本法相比，作業(yè)成本法的優(yōu)勢(shì)顯而易見，但是要想使作業(yè)成本法在現(xiàn)代的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中得到普及還存在一定難度。其原因分析如下:

(一)觀念問題

作業(yè)成本法是一種新的成本計(jì)算方法，它是對(duì)原有成本計(jì)算方法的改革。因此作業(yè)成本法在推行的過程中不可避免的會(huì)遭受那些認(rèn)可傳統(tǒng)成本計(jì)算法人士的阻撓。其原因不外乎以下幾點(diǎn):①對(duì)傳統(tǒng)成本計(jì)算方法存在的缺陷缺乏認(rèn)識(shí)。②雖然對(duì)作業(yè)成本法的優(yōu)點(diǎn)有所認(rèn)識(shí)，但對(duì)其能否推行成功缺乏信心，從而拒絕推行。因此作業(yè)成本法的普及是一個(gè)長(zhǎng)期的過程，需要在實(shí)踐中不斷對(duì)其進(jìn)行完善。我國房地產(chǎn)企業(yè)以前不重視成本管理工作，對(duì)利用作業(yè)成本法進(jìn)行成本核算存在誤解，認(rèn)為作業(yè)成本計(jì)算僅僅是為了補(bǔ)償其耗費(fèi)的資源，并不能降低總成本，是一個(gè)靜態(tài)的計(jì)算過程。然而，利用作業(yè)成本法計(jì)算項(xiàng)目的成本雖然不能降低當(dāng)期的總費(fèi)用，但是卻會(huì)通過對(duì)作業(yè)的管理，降低未來的資源浪費(fèi)，進(jìn)而降低產(chǎn)品的總成本，提高企業(yè)整體的盈利能力，因此它的計(jì)算過程并不是靜止的，而是變化的。所以要徹底轉(zhuǎn)變這種思想并不是短期就能完成的，受多種因素的影響。

(二)成本效益問題

執(zhí)行人員試圖為每一個(gè)流程的每一個(gè)作業(yè)活動(dòng)都找出其成本的驅(qū)動(dòng)因素，這會(huì)導(dǎo)致成本動(dòng)因過多，分散了作業(yè)中心，使核算過程復(fù)雜化。實(shí)際上，從重要性原則的角度考慮，只要找到耗費(fèi)資源的關(guān)鍵作業(yè)即可，不用找到所有的成本驅(qū)動(dòng)因素。此外，企業(yè)缺少對(duì)成本庫和作業(yè)中心的控制與管理。作業(yè)成本法是為了滿足現(xiàn)代企業(yè)對(duì)成本管理的需要而產(chǎn)生的，但是它的運(yùn)用卻受到許多限制。比如，作業(yè)成本法要求間接費(fèi)用的數(shù)額較高，產(chǎn)品的種類眾多、較高的電算化水平等。因此，大量的調(diào)查顯示，作業(yè)成本法的普及受到開發(fā)成本、資源分配等方面的限制，但其中最核心的一個(gè)問題是利用作業(yè)成本法核算產(chǎn)品成本時(shí)需要以現(xiàn)行的會(huì)計(jì)系統(tǒng)為基礎(chǔ)，這就需要企業(yè)要么將作業(yè)成本系統(tǒng)與現(xiàn)行的會(huì)計(jì)系統(tǒng)進(jìn)行融合，要么開發(fā)新的軟件，使其能夠和現(xiàn)行系統(tǒng)相融合。由于作業(yè)成本系統(tǒng)追求的是不斷完善與增長(zhǎng)的持續(xù)性，所以系統(tǒng)的開發(fā)需要耗費(fèi)很多的人力、物力和財(cái)力，其優(yōu)勢(shì)的發(fā)揮是一個(gè)長(zhǎng)期的過程。為此，企業(yè)應(yīng)從長(zhǎng)遠(yuǎn)利益出發(fā)，考慮自身的特點(diǎn)選擇是否運(yùn)用作業(yè)成本法核算成本。

(三)人員素質(zhì)問題

作業(yè)成本計(jì)算是一個(gè)復(fù)雜的過程，并且需要企業(yè)內(nèi)部每一個(gè)部門的參與，所以要想使它的作用得到有效發(fā)揮，僅靠一批專業(yè)性人才是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的，需要大批復(fù)合型人才的參與。這就要求會(huì)計(jì)人員不僅要懂得成本的計(jì)算，而且還要懂項(xiàng)目的施工流程;要求企業(yè)的項(xiàng)目管理者不僅要懂得項(xiàng)目的施工流程、靈活運(yùn)用相關(guān)技術(shù)，還要明白成本的計(jì)算過程，從而能夠使項(xiàng)目在設(shè)計(jì)開發(fā)環(huán)節(jié)、施工過程及竣工環(huán)節(jié)中減少資源的浪費(fèi)，合理配置資源。然而對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)來講復(fù)合型人才的形成在短時(shí)間內(nèi)很難完成，是一個(gè)長(zhǎng)期的過程，這也是作業(yè)成本法在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中運(yùn)用所面臨的一個(gè)挑戰(zhàn)。

四、案例分析

(一)按照完全成本法核算房地產(chǎn)企業(yè)的成本

某企業(yè)在某年度一個(gè)三棟樓房的開發(fā)項(xiàng)目，傳統(tǒng)的成本法下的成本資料如下:

表1 傳統(tǒng)成本計(jì)算表

從上面可以看出，間接成本一般很難分配到每一個(gè)商品房中去，因此要想得到每一商品房的準(zhǔn)確成本十分困難。如果企業(yè)將與之關(guān)聯(lián)度較小的人工工時(shí)作為分配間接費(fèi)用的基礎(chǔ)，勢(shì)必會(huì)使商品房的成本偏離實(shí)際，從而企業(yè)不僅無法得到真實(shí)的利潤(rùn)信息，也無法減少資源的浪費(fèi)。

(二)按照作業(yè)成本法核算房地產(chǎn)企業(yè)的成本

利用作業(yè)成本法計(jì)算上述項(xiàng)目的成本，假設(shè)商品房1、商品房2、商品房3分別有結(jié)構(gòu)施工和鋼筋施工兩個(gè)成本計(jì)算對(duì)象，假定作業(yè)分析結(jié)果如表3和表4所示。所謂報(bào)監(jiān)費(fèi)用是指工程從取得建筑施工許可證后到開工前的這段時(shí)間為了從市質(zhì)監(jiān)站取得備案號(hào)而發(fā)生的費(fèi)用，通常是根據(jù)中標(biāo)價(jià)總額的0.2%確定，由此確定其成本的驅(qū)動(dòng)因素是標(biāo)價(jià);樁基檢測(cè)費(fèi)用合計(jì)是用單位檢測(cè)費(fèi)用180元乘以樁基個(gè)數(shù)，因此樁基檢測(cè)費(fèi)的推動(dòng)因素為檢測(cè)的樁數(shù);設(shè)備搬運(yùn)費(fèi)指將機(jī)械、設(shè)備等施工工具搬運(yùn)到施工現(xiàn)場(chǎng)以及在施工現(xiàn)場(chǎng)進(jìn)行的第二次搬運(yùn)而發(fā)生的費(fèi)用，一般來講與搬運(yùn)的次數(shù)有關(guān)，因此選擇搬運(yùn)次數(shù)為其成本推動(dòng)因素，若搬運(yùn)10次的總成本為110500元，則作業(yè)成本分配率為165750÷10=16575;鋼筋搬運(yùn)費(fèi)用是指鋼筋在施工場(chǎng)地內(nèi)進(jìn)行第二次搬運(yùn)所發(fā)生的費(fèi)用，故其成本的推動(dòng)因素為搬運(yùn)次數(shù);結(jié)構(gòu)施工鋼筋綁扎工作及其因?yàn)椴缓细穸M(jìn)行的返工所花費(fèi)的費(fèi)用與直接人工工時(shí)密切相關(guān)，所以其成本的推動(dòng)因素為直接人工工時(shí);對(duì)結(jié)構(gòu)及鋼筋進(jìn)行的檢驗(yàn)、對(duì)環(huán)境所作的檢測(cè)及整理有關(guān)的檔案所發(fā)生的費(fèi)用都是施工過程中不可缺少的環(huán)節(jié)，通過檢驗(yàn)合格后方可進(jìn)行進(jìn)一步的工作，否則需要返工修理后重新檢驗(yàn)，故選檢驗(yàn)的次數(shù)作為其成本的推動(dòng)因素;管理費(fèi)用包括為管理施工現(xiàn)場(chǎng)而發(fā)生的費(fèi)用及整個(gè)公司為施工現(xiàn)場(chǎng)所提供服務(wù)而發(fā)生的費(fèi)用，選擇作業(yè)中心作為其成本的推動(dòng)因素;工程監(jiān)理費(fèi)是指按照國家有關(guān)部門要求，將施工項(xiàng)目委托具有資質(zhì)的專門機(jī)構(gòu)對(duì)全過程實(shí)施監(jiān)督所發(fā)生的費(fèi)用，通常是用中標(biāo)價(jià)格總額×2%得到，所以選擇標(biāo)價(jià)總額作為其成本的推動(dòng)因素。

表2 間接費(fèi)用分配表(以直接費(fèi)用作為分配基礎(chǔ)) 單位:元

表3 作業(yè)成本計(jì)算表

表4 作業(yè)成本計(jì)算表

表5 ABC和傳統(tǒng)成本管理法的對(duì)比表

表6 傳統(tǒng)成本法下的利潤(rùn)

表7 作業(yè)成本法下的利潤(rùn)

(三)兩種方法的差異及結(jié)論

通過上面的案例分析可以看到，利用作業(yè)成本法和傳統(tǒng)的完全成本法所核算的項(xiàng)目的成本與利潤(rùn)不相同，具體體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面:

首先，可以看出利用作業(yè)成本法和傳統(tǒng)完全成本法所計(jì)算的三棟商品房的成本不同，由于傳統(tǒng)的完全成本法采用直接費(fèi)用作為間接費(fèi)用分配的基礎(chǔ)，商品房1和商品房2的直接費(fèi)用較多，導(dǎo)致其所分配的間接費(fèi)用較多，而商品房3由于其直接費(fèi)用較少而導(dǎo)致其分配的間接費(fèi)用較少，由此就導(dǎo)致了商品房1和商品房2的成本被高估，而商品房3的成本被低估的現(xiàn)象。

其次，三棟商品房的利潤(rùn)被錯(cuò)誤的估計(jì)，如表6和表7所示:在兩種方法下商品房2的利潤(rùn)相對(duì)波動(dòng)不大，然而利用傳統(tǒng)成本法計(jì)算的商品房1的利潤(rùn)高于實(shí)際，商品房3的利潤(rùn)低于實(shí)際，根據(jù)這樣的數(shù)據(jù)資料進(jìn)行判斷很容易使管理層做出錯(cuò)誤的決策，使資源得不到充分利用。

再次，在采用作業(yè)成本法核算商品房的成本時(shí)，能夠看到項(xiàng)目耗費(fèi)的作業(yè)情況及其成本，從而能夠?qū)Y源的耗費(fèi)情況進(jìn)行追蹤，有利于管理者找出成本降低的方法，而采用傳統(tǒng)的完全成本法核算項(xiàng)目成本時(shí)僅能夠看到項(xiàng)目耗用資源的類型及其成本，從而使得在傳統(tǒng)的完全成本法下，對(duì)間接費(fèi)用的分配并不精確。通過上面計(jì)算企業(yè)的利潤(rùn)，可以看出企業(yè)應(yīng)該加強(qiáng)對(duì)商品房3的成本管理，并通過進(jìn)一步研究發(fā)現(xiàn)利用人工工時(shí)分配間接費(fèi)用時(shí)，由于商品房3耗費(fèi)人工工時(shí)較多，從而致使商品房3的成本被嚴(yán)重高估，所以可以通過利用降低商品房3的人工耗費(fèi)，提高其機(jī)械化水平、采用新技術(shù)等方式來降低商品房3的成本水平。

最后，作業(yè)成本法能夠?yàn)槭┕挝惶峁┱_的成本信息。由于能夠追溯導(dǎo)致產(chǎn)品成本發(fā)生的每一驅(qū)動(dòng)因素，進(jìn)而能夠?qū)⑵錅?zhǔn)確劃分到作業(yè)，從而能夠消除施工過程中的非增值作業(yè)，改變傳統(tǒng)成本核算方法下平攤間接費(fèi)用的思想，從而能夠優(yōu)化資源配置，實(shí)現(xiàn)對(duì)成本進(jìn)行有效控制的目的。所以，通過利用作業(yè)成本法進(jìn)行成本核算所得的資料，有助于管理者對(duì)投標(biāo)合同進(jìn)行管理，有利于管理者在激烈的競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境中做出有利于企業(yè)的正確決策。

通過對(duì)案例公司的分析可以看出通過利用作業(yè)成本法核算，可以使企業(yè)管理者得到每一項(xiàng)目的確切成本，并為管理者提供流程觀點(diǎn)，這是在傳統(tǒng)成本核算方法下所不能達(dá)到的，所以房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)充分利用作業(yè)成本法核算產(chǎn)品成本，以達(dá)到控制和節(jié)約成本的目的。

五、作業(yè)成本法在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的應(yīng)用策略

通過上面對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在利用作業(yè)成本法核算的過程中存在的問題及造成這些問題的原因進(jìn)行分析，對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)運(yùn)用作業(yè)成本法進(jìn)行成本管理提出了以下建議。

(一)重視作業(yè)成本法在房地產(chǎn)企業(yè)中的應(yīng)用

1.提高全體成員對(duì)成本的認(rèn)識(shí)

在房地產(chǎn)企業(yè)利用作業(yè)成本法進(jìn)行成本管理的前提是取得房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)者的認(rèn)可。通過加大宣傳的力度，讓房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)充分了解作業(yè)成本法的適用條件，與傳統(tǒng)完全成本法相比的優(yōu)點(diǎn)與缺陷。提高房地產(chǎn)企業(yè)全體人員對(duì)成本的認(rèn)識(shí)，使房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的高級(jí)管理人員認(rèn)同作業(yè)成本核算。利用作業(yè)成本法進(jìn)行核算時(shí)需要對(duì)企業(yè)的運(yùn)作流程有一個(gè)全面的認(rèn)識(shí)之后才能設(shè)計(jì)作業(yè)成本核算體系、收集原始數(shù)據(jù)資料、改善不完善的流程。這一過程需要全體員工共同參與。因此，通過加強(qiáng)對(duì)全體員工的培訓(xùn)工作使他們正確的認(rèn)識(shí)成本核算工作的意義，降低甚至消除不增值作業(yè)，將作業(yè)成本法在實(shí)施過程中遇到的人為障礙最小化，最終達(dá)到降低項(xiàng)目成本的目的。

2.完善會(huì)計(jì)管理咨詢服務(wù)

由于作業(yè)成本法核算工作的復(fù)雜性，成本驅(qū)動(dòng)因素的主觀性，加之我國會(huì)計(jì)人員素質(zhì)不是太高，導(dǎo)致作業(yè)成本法在實(shí)施過程中會(huì)面臨諸多的問題。比如，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在利用作業(yè)成本法核算成本時(shí)是通過試點(diǎn)實(shí)驗(yàn)逐步推行還是對(duì)整個(gè)施工項(xiàng)目全面開展，這就導(dǎo)致了作業(yè)成本法在實(shí)施過程中需要有專業(yè)人士的建議。所以為了使作業(yè)成本法的作用全面發(fā)揮，可以將我國的會(huì)計(jì)工作市場(chǎng)化，完善會(huì)計(jì)的管理咨詢工作。

3.推進(jìn)企業(yè)財(cái)務(wù)信息化建設(shè)

信息技術(shù)的發(fā)展，ERP的實(shí)施使作業(yè)成本會(huì)計(jì)在發(fā)展的過程中遇到了巨大的挑戰(zhàn)。與以前相比，ERP及其軟件的應(yīng)用使企業(yè)更加關(guān)注如何有效利用像人力、生產(chǎn)、財(cái)務(wù)這樣的基礎(chǔ)資源，這就使得公司對(duì)作業(yè)成本體系與ERP的適應(yīng)性問題產(chǎn)生疑問。然而近來，出售ERP的軟件商SAPAG將戰(zhàn)略轉(zhuǎn)向作業(yè)成本市場(chǎng)，將作業(yè)成本法與ERP系統(tǒng)相結(jié)合，從整體上來優(yōu)化公司。與此同時(shí)，以分析軟件聞名的國際數(shù)據(jù)公司宣稱作業(yè)成本法已進(jìn)入分析型應(yīng)用階段且發(fā)展速度非?？?。因此，伴隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)對(duì)管理模式要求也會(huì)提高。所以我國企業(yè)為了滿足內(nèi)部發(fā)展的要求，適應(yīng)競(jìng)爭(zhēng)激烈的市場(chǎng)環(huán)境，需要參考國際標(biāo)準(zhǔn)，結(jié)合我國的實(shí)際情況，開發(fā)作業(yè)成本法的軟件，從而逐步推進(jìn)財(cái)務(wù)信息化建設(shè)。

(二)基于流程再造的成本控制設(shè)計(jì)

與其他行業(yè)相比，房地產(chǎn)行業(yè)的業(yè)務(wù)流程不僅柔性大、彈性也較大。因此容易受到項(xiàng)目所處環(huán)境的影響，在項(xiàng)目開發(fā)過程中存在眾多風(fēng)險(xiǎn)，使得項(xiàng)目的實(shí)際實(shí)施情況偏離預(yù)期。即使項(xiàng)目的類型相同，也會(huì)因?yàn)橥度胭Y金數(shù)額的大小、所處地域的不同以及項(xiàng)目管理能力等方面的差異而導(dǎo)致施工項(xiàng)目的流程存在很大差別。所以，作業(yè)成本法在房地產(chǎn)行業(yè)應(yīng)用的前景非常廣闊。作業(yè)成本管理通過分析房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)施工項(xiàng)目的價(jià)值鏈，對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)施工的流程有一個(gè)全面的認(rèn)識(shí)，找出整個(gè)流程中關(guān)鍵的成本動(dòng)因，分清整個(gè)流程中所有活動(dòng)的主次，最后將作業(yè)進(jìn)一步細(xì)分為增值作業(yè)和不增值作業(yè)兩部分，然后根據(jù)具體的情況采取不同的措施。比如對(duì)增值作業(yè)，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)當(dāng)提高資源利用的效率;對(duì)不增值作業(yè)，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)當(dāng)予以消除。通過將施工項(xiàng)目的價(jià)值鏈進(jìn)行橫向和縱向的對(duì)比，采取措施優(yōu)化企業(yè)的價(jià)值鏈，確保每一項(xiàng)增值作業(yè)都能高效完成，提高企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，優(yōu)化成本結(jié)構(gòu)和提高作業(yè)的質(zhì)量與效率。

1.再造房地產(chǎn)開發(fā)流程

基于流程再造的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)施工項(xiàng)目的成本控制設(shè)計(jì)，主要分為兩個(gè)部分。首先再造施工項(xiàng)目的開發(fā)流程;然后，分析再造后流程的作業(yè)動(dòng)因、資源動(dòng)因和對(duì)作業(yè)之間進(jìn)行綜合分析，消除再造后流程中的不增值作業(yè)。通過這些準(zhǔn)備工作能夠使企業(yè)達(dá)到或接近理想作業(yè)鏈。將損失和浪費(fèi)的水平達(dá)到最低，促進(jìn)企業(yè)開發(fā)成本的持續(xù)降低。具體來講，再造房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的流程應(yīng)按以下順序進(jìn)行:在對(duì)現(xiàn)有開發(fā)流程全面認(rèn)識(shí)的基礎(chǔ)上繪制流程圖，并對(duì)流程中的每項(xiàng)活動(dòng)進(jìn)行闡述;通過魚刺圖等分析工具對(duì)繪制的流程圖進(jìn)行分析，查找各流程問題的原因;將問題歸類并排隊(duì)，確定解決的順序;通過頭腦風(fēng)暴法、專家意見法等方法找出解決問題的最優(yōu)方法，并對(duì)實(shí)施的結(jié)果進(jìn)行評(píng)估，對(duì)該方案做出修正之后解決下一個(gè)問題;新一輪的流程剖析。流程再造后各個(gè)環(huán)節(jié)自然銜接，靈活自如，從而使流程的運(yùn)轉(zhuǎn)效率得到極大提高。

2.利用作業(yè)成本法建立持續(xù)降低項(xiàng)目成本的模型

在對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的流程進(jìn)行重組后，分析流程中的每項(xiàng)作業(yè)，并對(duì)作業(yè)以及作業(yè)鏈進(jìn)一步整合，使其優(yōu)化，降低項(xiàng)目的開發(fā)成本。利用作業(yè)成本法來建立持續(xù)降低成本模型的關(guān)鍵是對(duì)作業(yè)做出分析。即如何找出作業(yè)并加以核算，如何對(duì)作業(yè)耗費(fèi)的資源進(jìn)行歸集與確認(rèn)，如何確認(rèn)與計(jì)量產(chǎn)品耗用的作業(yè)以及如何歸集成本費(fèi)用等程序和方式做出分析。通過上面的分析對(duì)作業(yè)的有效性和增值性做出評(píng)價(jià)，目的是降低資源的浪費(fèi)、提高作業(yè)效率，為企業(yè)創(chuàng)造更多的價(jià)值。我們主要通過分析資源的推動(dòng)因素、作業(yè)的驅(qū)動(dòng)因素，作業(yè)的綜合動(dòng)因來降低房地產(chǎn)企業(yè)的項(xiàng)目成本(圖1)。

圖1 業(yè)務(wù)流程再造圖

(三)評(píng)估平衡計(jì)分卡與作業(yè)成本法的結(jié)合

在采用作業(yè)成本法時(shí)結(jié)合平衡計(jì)分卡，能夠使房地產(chǎn)企業(yè)更加準(zhǔn)確的衡量績(jī)效。可以借助平衡計(jì)分卡來評(píng)價(jià)作業(yè)成本法中每一項(xiàng)作業(yè)的績(jī)效。當(dāng)企業(yè)在決定是否增加項(xiàng)目的某項(xiàng)功能之前首先需要評(píng)價(jià)這項(xiàng)功能夠給企業(yè)帶來多大的好處。增加項(xiàng)目的某項(xiàng)功能會(huì)牽扯到平衡計(jì)分卡中的方方面面。從客戶出發(fā)，分析此項(xiàng)功能是否滿足客戶需要，在滿足客戶需要的基礎(chǔ)上如何通過完善內(nèi)部經(jīng)營(yíng)來達(dá)到，內(nèi)部經(jīng)營(yíng)的完善又需要憑借員工技術(shù)水平的提高來達(dá)到。在此過程中會(huì)發(fā)生消耗資源的作業(yè)，從而導(dǎo)致增加項(xiàng)目成本。通過比較因此項(xiàng)目的增加所引起的收入與成本的變化，對(duì)此項(xiàng)目的可行性做出判斷，并對(duì)此項(xiàng)作業(yè)的性質(zhì)做出評(píng)價(jià)，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)控制成本的目的，從而能夠使管理者依此做出正確的決策。

(四)戰(zhàn)略成本管理和作業(yè)成本法的結(jié)合

由于經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，間接成本在施工項(xiàng)目中比重的增加，使得傳統(tǒng)成本核算方法不能滿足房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)對(duì)成本管理的需要，將作業(yè)成本法與企業(yè)戰(zhàn)略管理的融合，能夠使房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在項(xiàng)目的設(shè)計(jì)開發(fā)環(huán)節(jié)、施工環(huán)節(jié)、竣工環(huán)節(jié)更加科學(xué)的分配間接成本，從而能夠?yàn)轫?xiàng)目提供確切的成本信息。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在項(xiàng)目的設(shè)計(jì)環(huán)節(jié)中應(yīng)當(dāng)認(rèn)真聽取客戶的建議，促進(jìn)施工企業(yè)與客戶之間的交流。通過提供對(duì)施工項(xiàng)目進(jìn)行詳細(xì)分類，從而能夠使客戶了解企業(yè)為滿足他們的需要而發(fā)生的所有成本，進(jìn)而使客戶對(duì)即將實(shí)施項(xiàng)目的可行性進(jìn)行判斷并提出建議，使房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)從源頭上管理好成本，最終達(dá)到項(xiàng)目總成本的目的。

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