邴龍寶

【摘 要】本文從合同預(yù)計(jì)總收入、預(yù)計(jì)總成本核算不準(zhǔn)確，完工百分比計(jì)算易出錯(cuò)，應(yīng)收賬款和收入確認(rèn)時(shí)間不一致等方面對(duì)公路施工企業(yè)建造合同會(huì)計(jì)核算中遇到的問題進(jìn)行了闡述，并提出了幾點(diǎn)預(yù)防措施。

【關(guān)鍵詞】公路施工企業(yè)；建造合同；會(huì)計(jì)核算

隨著我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要和公路交通事業(yè)的發(fā)展，公路施工行業(yè)在近年的國民經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中占據(jù)了越來越重要的地位。2006年財(cái)政部頒布了新的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，根據(jù)財(cái)政部建設(shè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系精神的要求，2009年在所有大中型企業(yè)全面執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。公路施工行業(yè)由于工程項(xiàng)目工期較長，設(shè)計(jì)變更頻繁，材料單價(jià)變動(dòng)大，預(yù)計(jì)合同總成本、合同總收入準(zhǔn)確性不強(qiáng)，合同總價(jià)變化較大等自身的一些特點(diǎn)，在執(zhí)行《建造合同》準(zhǔn)則過程中存在著一些問題。對(duì)于公路施工企業(yè)建造合同會(huì)計(jì)核算過程中遇到的問題，本文提出幾點(diǎn)粗淺的看法和建議。

一、公路施工企業(yè)建造合同會(huì)計(jì)核算中的幾點(diǎn)問題

1.合同預(yù)計(jì)總收入核算存在較大的不確定性

對(duì)于公路施工項(xiàng)目來說，可靠地預(yù)計(jì)合同總收入是比較困難的。合同總收入不僅僅包括合同清單收入，還有合同索賠、變更、獎(jiǎng)勵(lì)等收入。公路工程項(xiàng)目一般工期較長，期間因材料單價(jià)大幅變動(dòng)而引起的材料調(diào)差收入、因設(shè)計(jì)方案變更而引起變更收入以及業(yè)主的各項(xiàng)獎(jiǎng)勵(lì)收入，均存在較大的不確定性。以上經(jīng)濟(jì)利益是否能夠流入企業(yè)以及收入的計(jì)量金額均較大程度地受經(jīng)辦人員主觀判斷的影響。

2.合同預(yù)計(jì)總成本核算存在較大的不確定性

合同的預(yù)計(jì)總成本存在很大的不確定性，主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

（1）材料單價(jià)波動(dòng)的不確定性。由于公路工程項(xiàng)目施工周期較長，在其施工過程中往往會(huì)受到通貨膨脹及市場(chǎng)供需關(guān)系的影響，一旦材料等生產(chǎn)要素的價(jià)格發(fā)生變動(dòng)，將會(huì)導(dǎo)致成本的大幅變動(dòng)。

（2）因設(shè)計(jì)變更引起的成本變動(dòng)不確定。工程項(xiàng)目會(huì)隨著實(shí)際的施工情況而對(duì)原有的設(shè)計(jì)方案進(jìn)行變更和微調(diào)，不同設(shè)計(jì)方案的成本往往相差較大，導(dǎo)致了預(yù)計(jì)總成本的不確定性。

（3）公路施工企業(yè)的成本預(yù)算水平普遍較低，導(dǎo)致合同預(yù)計(jì)總成本不準(zhǔn)確。目前大多數(shù)的公路施工企業(yè)沒有形成一套符合實(shí)際的企業(yè)內(nèi)部定額，同時(shí)也缺少較全面的成本預(yù)測(cè)方面的資料積累，即使各個(gè)部門之間密切配合，合同預(yù)計(jì)總成本的準(zhǔn)確性也得不到保證。

（4）預(yù)計(jì)總成本的準(zhǔn)確性還受到項(xiàng)目管理團(tuán)隊(duì)成本控制能力的影響。管理能力較差的團(tuán)隊(duì)往往無法保證在最初預(yù)算內(nèi)完成合同，會(huì)導(dǎo)致合同實(shí)施過程中，實(shí)際成本超出預(yù)計(jì)總成本，從而導(dǎo)致預(yù)計(jì)總成本不斷變動(dòng)，增加了預(yù)計(jì)總成本的不確定性。

3.完工百分比的確認(rèn)容易出現(xiàn)問題

（1）成本歸集不準(zhǔn)確造成完工百分比的確認(rèn)不準(zhǔn)確。目前公路施工企業(yè)完工百分比大都采用累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計(jì)總成本的比例確定，在施工過程中機(jī)械費(fèi)用、勞務(wù)費(fèi)用結(jié)算不及時(shí)、材料消耗計(jì)量不準(zhǔn)確等情況普遍存在，導(dǎo)致完工百分比的準(zhǔn)確性無法保證。另外，合同成本的歸集容易因?yàn)楦鞣N原因受到人為的調(diào)節(jié)，通過調(diào)整完工百分比，進(jìn)而調(diào)節(jié)利潤。

（2）預(yù)計(jì)總成本不準(zhǔn)確造成完工百分比不準(zhǔn)確。由于預(yù)計(jì)總成本本身就是一個(gè)預(yù)測(cè)值，同時(shí)又受到材料單價(jià)、變更成本等因素影響，必然導(dǎo)致完工百分比計(jì)算不準(zhǔn)確，導(dǎo)致反應(yīng)的財(cái)務(wù)狀況失真。

（3）會(huì)計(jì)人員的業(yè)務(wù)水平，制約著完工百分比的準(zhǔn)確性。部分會(huì)計(jì)人員觀念落后，不注重汲取新的財(cái)務(wù)知識(shí)，會(huì)計(jì)核算工作中有章不循，工作不規(guī)范，記賬隨意，會(huì)計(jì)信息失真，無法保證完工百分比的準(zhǔn)確性。

4.應(yīng)收賬款確認(rèn)與收入確認(rèn)相分離為利潤調(diào)節(jié)留下空間

建造合同準(zhǔn)則對(duì)建造合同收入的確認(rèn)時(shí)間規(guī)定與其相關(guān)的應(yīng)收賬款不一致。合同收入按完工進(jìn)度在資產(chǎn)負(fù)債表日確認(rèn)，而應(yīng)收賬款則是按業(yè)主正式批復(fù)了計(jì)量證書時(shí)確認(rèn)。這樣就使應(yīng)收賬款和其相關(guān)收入不在同一期間內(nèi)確認(rèn)，給企業(yè)經(jīng)營者帶來了很大的人為操作空間。這會(huì)使部分企業(yè)通過以下兩個(gè)途徑來調(diào)節(jié)企業(yè)經(jīng)營業(yè)績，達(dá)到虛增利潤的目的：一是通過提高完工進(jìn)度來提高收益，二是推遲工程計(jì)量證書的簽發(fā)或記賬來拖延對(duì)應(yīng)收賬款的確認(rèn)，從而少提壞賬準(zhǔn)備。

二、采取的措施

1.完善施工項(xiàng)目建造合同管理的組織結(jié)構(gòu)，明確崗位責(zé)任規(guī)范

準(zhǔn)確地執(zhí)行《建造合同》對(duì)于提高公路施工企業(yè)的財(cái)務(wù)決算信息和成本信息質(zhì)量，明確各級(jí)管理層的責(zé)任，加強(qiáng)內(nèi)部控制具有重要意義。要想全面有效地貫徹落實(shí)建造合同準(zhǔn)則，必須首先解決“誰來抓”、“如何抓”的問題。企業(yè)應(yīng)在公司層次與項(xiàng)目層次設(shè)置相應(yīng)的組織管理機(jī)構(gòu)。如在公司層次成立包含財(cái)務(wù)部、工程管理部等部門負(fù)責(zé)人組成的建造合同管理領(lǐng)導(dǎo)小組，主要職責(zé)是對(duì)建造合同的實(shí)施進(jìn)行統(tǒng)一的管理和領(lǐng)導(dǎo)，參與工程項(xiàng)目投標(biāo)前的評(píng)審、中標(biāo)后的評(píng)審以及責(zé)任成本的測(cè)算和承包指標(biāo)的確定，開展責(zé)任成本管理工作，指導(dǎo)所屬項(xiàng)目部建立健全成本管理制度和預(yù)算管理制度，進(jìn)行收入、成本管理，指導(dǎo)項(xiàng)目部進(jìn)行合同收入、合同成本預(yù)計(jì)，監(jiān)督檢查項(xiàng)目部建造合同執(zhí)行情況。在項(xiàng)目層次設(shè)置相應(yīng)的由項(xiàng)目經(jīng)理任組長，財(cái)務(wù)、技術(shù)、工程、試驗(yàn)、物資、機(jī)械、安全等部門負(fù)責(zé)人組成的建造合同執(zhí)行管理小組，主要職責(zé)是進(jìn)行建造合同分析評(píng)估，建造合同交底，建立健全成本管理制度和預(yù)算管理制度，確認(rèn)建造合同的會(huì)計(jì)核算對(duì)象，統(tǒng)一核算口徑，進(jìn)行合同收入、合同成本預(yù)計(jì)，進(jìn)行實(shí)際工作數(shù)量統(tǒng)計(jì)，辦理工程量簽證和價(jià)款結(jié)算，做好建造合同成本核算的各項(xiàng)基礎(chǔ)工作，按照核算對(duì)象分會(huì)計(jì)期間準(zhǔn)確歸集計(jì)算合同成本，進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，做好相關(guān)資料的登記整理上報(bào)和相關(guān)信息披露。

2.加強(qiáng)成本控制，做好成本核算工作，提高收入成本預(yù)測(cè)能力

公路施工企業(yè)應(yīng)建立各種財(cái)產(chǎn)物資的收發(fā)、領(lǐng)退、轉(zhuǎn)移、報(bào)廢和清查制度，建立、健全與成本核算有關(guān)的各項(xiàng)原始記錄和工程量統(tǒng)計(jì)制度，制定或修訂人工、材料、機(jī)械等各項(xiàng)企業(yè)內(nèi)部定額，借鑒國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，在企業(yè)內(nèi)部建立一套有效的財(cái)務(wù)預(yù)算和報(bào)告制度，加大企業(yè)的信息化建設(shè)，使與成本核算有關(guān)的信息可靠、準(zhǔn)確、完整、及時(shí)地在相關(guān)部門傳遞和使用。建立健全公司內(nèi)部概預(yù)算或建造工程概預(yù)算、適用的耗費(fèi)定額、會(huì)計(jì)核算制度、成本分析制度等。中標(biāo)后深入研究圖紙，制定切實(shí)可行、真實(shí)可靠的施工組織設(shè)計(jì)，提前對(duì)項(xiàng)目現(xiàn)場(chǎng)進(jìn)行細(xì)致的考察和了解，對(duì)當(dāng)?shù)氐奈飪r(jià)、氣候、地質(zhì)環(huán)境、社會(huì)環(huán)境、施工難度等方面進(jìn)行全面了解，提高測(cè)算水平。同時(shí)，建筑施工企業(yè)要加強(qiáng)對(duì)合同執(zhí)行全過程的監(jiān)督管理，對(duì)因變更設(shè)計(jì)、索賠、獎(jiǎng)勵(lì)及非可控因素造成的工程造價(jià)的變化，應(yīng)及時(shí)取得發(fā)包單位的簽認(rèn)，以便財(cái)務(wù)部門及時(shí)、準(zhǔn)確地計(jì)算合同收入，進(jìn)行工程結(jié)算，收取工程價(jià)款，真實(shí)反映建筑施工企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績。

3.合同預(yù)計(jì)總收入、預(yù)計(jì)總成本的動(dòng)態(tài)管理

建立合同預(yù)計(jì)總收入和總成本的動(dòng)態(tài)管理機(jī)制，根據(jù)工程項(xiàng)目的實(shí)際情況，及時(shí)評(píng)審和修訂預(yù)計(jì)總收入和總成本。應(yīng)嚴(yán)格按照收入準(zhǔn)則要求確定預(yù)計(jì)總收入，不能隨意確認(rèn)因獎(jiǎng)勵(lì)、變更、索賠等形成的收入。應(yīng)監(jiān)督管理合同執(zhí)行全過程，各部門應(yīng)協(xié)力配合，對(duì)因非可控因素、變更設(shè)計(jì)造成的工程造價(jià)的變化，財(cái)務(wù)部門要準(zhǔn)確、及時(shí)地計(jì)算，真實(shí)反映施工企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績，并及時(shí)取得發(fā)包單位的確認(rèn)資料。

4.加強(qiáng)內(nèi)部監(jiān)督檢查

建造合同中的可靠估計(jì)與合同結(jié)果很大程度上依賴于財(cái)務(wù)人員的職業(yè)判斷，施工企業(yè)對(duì)不合理的會(huì)計(jì)處理應(yīng)及時(shí)發(fā)現(xiàn)和糾正。企業(yè)還應(yīng)加強(qiáng)對(duì)工程項(xiàng)目實(shí)施過程中的內(nèi)部控制審計(jì)，只有各個(gè)環(huán)節(jié)嚴(yán)格按照制度和規(guī)定進(jìn)行，才能更加客觀地反映工程項(xiàng)目的財(cái)務(wù)狀況和各期間經(jīng)營成果。

5.提高會(huì)計(jì)人員的綜合素質(zhì)

建造合同準(zhǔn)則的有效實(shí)施離不開高素質(zhì)的財(cái)務(wù)人員，財(cái)務(wù)人員的職業(yè)判斷很大程度上決定了建造合同結(jié)果的可靠估計(jì)，合同預(yù)計(jì)總收入、總成本也要求財(cái)務(wù)人員對(duì)工程項(xiàng)目比較了解，并且擁有較強(qiáng)的判斷力與預(yù)測(cè)力。會(huì)計(jì)人員應(yīng)充分認(rèn)識(shí)到會(huì)計(jì)在整個(gè)社會(huì)主義建設(shè)中的重要作用，理解自己所從事的工作的價(jià)值，培養(yǎng)良好的職業(yè)道德和修養(yǎng)高尚的職業(yè)風(fēng)范，強(qiáng)烈的事業(yè)心和責(zé)任感。項(xiàng)目財(cái)務(wù)人員要熟知有關(guān)稅務(wù)知識(shí)、法規(guī)和財(cái)經(jīng)法律，增強(qiáng)實(shí)際操作能力，加強(qiáng)業(yè)務(wù)知識(shí)學(xué)習(xí)，依法處理賬務(wù)。

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