秦燕暉

摘要：隨著2016年5月1日營(yíng)改增重大稅收改革在全國(guó)范圍內(nèi)推進(jìn)，各行各業(yè)均開(kāi)始逐漸轉(zhuǎn)變稅務(wù)籌劃思路。增值稅對(duì)公路施工企業(yè)的稅務(wù)影響主要體現(xiàn)于進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣、增值額征稅及稅率的變化，避免了營(yíng)業(yè)稅重復(fù)征稅的弊端。公路施工企業(yè)屬于建筑行業(yè)，其是各行業(yè)中受稅制改革影響較晚的行業(yè)。但由于稅率與稅務(wù)核算程序等存在不同，導(dǎo)致企業(yè)必須調(diào)整稅收籌劃方案，采取相應(yīng)的優(yōu)化措施以應(yīng)對(duì)稅制改革帶來(lái)的稅負(fù)影響。鑒于此，本文主要著重研究三方面：一是稅制改革對(duì)公路施工企業(yè)的影響；二是公路施工企業(yè)應(yīng)該采用怎樣的優(yōu)化措施以應(yīng)對(duì)本次稅制改革的影響；三是公路施工企業(yè)未來(lái)該如何設(shè)計(jì)稅負(fù)籌劃方案。期望本研究結(jié)論益于企業(yè)降低稅負(fù)成本、優(yōu)化稅務(wù)籌劃方案。

關(guān)鍵詞：公路施工企業(yè)；稅收籌劃；應(yīng)對(duì)措施

2016年3月18日李克強(qiáng)總理在國(guó)務(wù)院常務(wù)會(huì)上講到，“營(yíng)改增”稅制改革是我們走的第一步“棋”，這步棋“下活了”，那我們的結(jié)構(gòu)調(diào)整就能順利推進(jìn)。本次稅制改革是我國(guó)自1994年分稅制改革以來(lái)，最重要的一次稅制改革。稅制改革的推進(jìn)與試點(diǎn)秉承由點(diǎn)帶面、循序漸進(jìn)的原則，分多次試點(diǎn)。其中公路施工企業(yè)是2016年正式進(jìn)行稅制改革，由原來(lái)3%的營(yíng)業(yè)稅改為11%增值稅。據(jù)2017年3月9日中國(guó)新聞網(wǎng)報(bào)道，在稅制改革全國(guó)范圍內(nèi)推行以來(lái)，四川減稅達(dá)到190億元，深圳減稅達(dá)到300億元，上海減稅達(dá)到700多億元，而建筑行業(yè)稅負(fù)平均下降3%，整體稅負(fù)下降1.3%。由此可見(jiàn)，本次稅制改革取得了顯著成績(jī)。但就企業(yè)主體而言，該如何最大化的利用本次稅制改革帶來(lái)的機(jī)遇、有效應(yīng)對(duì)挑戰(zhàn)，是一個(gè)值得研究的主題。鑒于此，本文試圖通過(guò)闡釋影響及優(yōu)化措施，簡(jiǎn)單歸納優(yōu)化籌劃方案的思路。

一、營(yíng)改增稅制改革對(duì)施工企業(yè)的影響

（一）積極影響

本次稅制改革對(duì)施工企業(yè)的積極影響主要體現(xiàn)于三方面：一是由營(yíng)業(yè)稅的重復(fù)征稅轉(zhuǎn)變?yōu)樵鲋殿~征稅，避免了重復(fù)征稅的弊端，營(yíng)業(yè)稅時(shí)期，在產(chǎn)業(yè)鏈條上的每一環(huán)均會(huì)累積計(jì)稅，但在增值稅時(shí)期，產(chǎn)業(yè)鏈的下游征稅會(huì)基于扣除上游稅負(fù)，這更益于產(chǎn)業(yè)鏈的延伸和產(chǎn)業(yè)發(fā)展；二是銷(xiāo)項(xiàng)稅額可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，營(yíng)業(yè)稅時(shí)期所有稅項(xiàng)均需要全額繳納，無(wú)法抵扣，但在增值稅時(shí)期，只需要以增值額（銷(xiāo)項(xiàng)-進(jìn)項(xiàng)）以11%的稅率繳納；三是財(cái)務(wù)核算方面，原來(lái)固定資產(chǎn)不允許抵扣，而稅制改革后固定資產(chǎn)由于抵扣稅負(fù)而凈值降低，且公路施工企業(yè)在營(yíng)業(yè)稅時(shí)期是預(yù)繳制，在工程竣工時(shí)進(jìn)行統(tǒng)一結(jié)算，而稅制改革后的稅款上繳時(shí)間為工程結(jié)算后，這在一定程度上避免了資金資源閑置，緩解了資金密集型行業(yè)的資金壓力。

（二）消極影響

稅制改革對(duì)企業(yè)的消極影響主要體現(xiàn)于兩方面：一是僅僅從理論稅率而言，小規(guī)模納稅人在稅制改革前的稅率為3%，而稅制改革后的稅率為3%，無(wú)變化；一般納稅人在稅制改革前的稅率為3%，而稅制改革后的稅率為11%，但由于營(yíng)業(yè)稅是價(jià)內(nèi)稅，增值稅是價(jià)外稅，將11%轉(zhuǎn)化后為9.91%[1/（1+11%）*11%]，由此可見(jiàn)實(shí)際稅率是提高的。根據(jù)財(cái)政部曾經(jīng)就全國(guó)建筑企業(yè)進(jìn)行理論測(cè)試，發(fā)現(xiàn)稅制改革可以減少企業(yè)83%的稅負(fù)，但是根據(jù)浙江省2016年實(shí)際建筑企業(yè)繳稅測(cè)算，稅制改革增加了企業(yè)2.78%的稅負(fù)。二是稅制改革的最大優(yōu)勢(shì)是益于避免重復(fù)征稅，但前提是取得增值稅發(fā)票，而公路施工企業(yè)不僅僅是資金密集型行業(yè)，而且是勞動(dòng)密集型行業(yè)，其發(fā)票抵扣通常不會(huì)很充分，一方面由于施工企業(yè)的上游企業(yè)不能開(kāi)具發(fā)票，例如建筑工人多是農(nóng)民工或者供貨商是個(gè)體戶，另一方面由于“甲供材”現(xiàn)象的存在，即施工單位的建筑材料是由建設(shè)單位調(diào)撥的，而發(fā)票是開(kāi)給建設(shè)單位的，導(dǎo)致施工單位難以抵扣。

二、公路施工企業(yè)營(yíng)改增的應(yīng)對(duì)措施

（一）健全稅務(wù)籌劃?rùn)C(jī)制

稅制改革優(yōu)勢(shì)主要有兩點(diǎn)，一是增值稅發(fā)票可以抵扣，二是避免重復(fù)征稅。首先，要合理配置資金，配備施工企業(yè)需要的高新技術(shù)設(shè)備，且該設(shè)備供應(yīng)商必須是一般納稅人；如果施工企業(yè)時(shí)一個(gè)企業(yè)集團(tuán)，下屬有子公司，那么竭盡全力使得下屬子公司成為一般納稅人；施工企業(yè)是勞動(dòng)密集型企業(yè)，在人工智能時(shí)代，盡量能用機(jī)器代替人工；考慮成立設(shè)備或材料購(gòu)置下屬企業(yè)，然后由該企業(yè)以租賃的方式向施工單位輸送設(shè)備或者原材料，這樣一方面避免了增值稅發(fā)票不能取得，另一方面企業(yè)集團(tuán)內(nèi)的資金往來(lái)可以進(jìn)行抵扣，降低集團(tuán)稅負(fù)成本。其次，要完善人才培訓(xùn)機(jī)制，稅務(wù)相關(guān)政策和法律具有周期短，更新快的特征，一方面對(duì)企業(yè)員工結(jié)合最新的稅務(wù)政策進(jìn)行定期培訓(xùn)，另一方面及時(shí)了解當(dāng)?shù)禺a(chǎn)業(yè)優(yōu)惠政策，與當(dāng)?shù)囟悇?wù)部門(mén)、政府部門(mén)溝通順暢。

（二）調(diào)整組織結(jié)構(gòu)，強(qiáng)化過(guò)程管理

首先，營(yíng)業(yè)稅時(shí)期的稅務(wù)管理主要集中于計(jì)提與預(yù)繳，而增值稅時(shí)期的稅務(wù)管理主要集中于繳納、申報(bào)、返還等諸多事項(xiàng)，因此舊有的部門(mén)很難滿足稅制改革的新需求，一是財(cái)務(wù)人員的工作效率和工作量難以跟上，二是部門(mén)設(shè)置類別不能滿足稅制改革的工作需求。同時(shí)施工企業(yè)通常以多級(jí)法人管理為主要組織結(jié)構(gòu)，但這種組織結(jié)構(gòu)并不適合于稅制改革后合同主體趨向于統(tǒng)一的要求。因此，施工企業(yè)考慮適當(dāng)減少組織層級(jí)，增加稅務(wù)申報(bào)、審核、對(duì)外交流等部門(mén)。其次，施工企業(yè)要強(qiáng)化過(guò)程管理，尤其是關(guān)于發(fā)票的管理，例如水電費(fèi)難以獲得增值稅發(fā)票，因此在資金結(jié)算時(shí)要自動(dòng)扣除相應(yīng)的費(fèi)用；工人雇傭方面，要衡量直接雇農(nóng)民工成本和與勞務(wù)企業(yè)合作成本；施工輔助材料的購(gòu)置，要充分考慮一般納稅人與小規(guī)模納稅人或不能提供發(fā)票供應(yīng)商間的稅負(fù)成本。

（三）加大票據(jù)監(jiān)管力度

票據(jù)是稅制改革后的重中之重，也是更有效利用稅制改革機(jī)遇的重要載體。因此，對(duì)票據(jù)合理合法性主要著重于三方面：一是在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，互聯(lián)網(wǎng)信息系統(tǒng)是票據(jù)監(jiān)管的重要手段，加快企業(yè)信息化建設(shè)，以契合增值稅網(wǎng)絡(luò)申報(bào)、審核及反饋的無(wú)紙化流程；細(xì)化相關(guān)會(huì)計(jì)科目，以信息系統(tǒng)推進(jìn)企業(yè)稅務(wù)信息流、物流及現(xiàn)金流一體化。二是將審計(jì)職能拓展至票據(jù)審核區(qū)域，一方面要落實(shí)違規(guī)責(zé)任，發(fā)揮其威懾作用，對(duì)審核票據(jù)不嚴(yán)格或者“暗箱操作”虛報(bào)發(fā)票的員工給予經(jīng)濟(jì)處罰和紀(jì)律處分，另一方面結(jié)合網(wǎng)互聯(lián)網(wǎng)時(shí)代，將審計(jì)與大數(shù)據(jù)相結(jié)合，確定票據(jù)審計(jì)重點(diǎn)、查找票據(jù)審計(jì)線索、精確票據(jù)審計(jì)范圍，形成稅務(wù)審核“雙機(jī)制”，即聯(lián)動(dòng)監(jiān)管機(jī)制與自我約束機(jī)制。三是建立監(jiān)管反饋制度，監(jiān)管固然重要，但監(jiān)管效果及糾正錯(cuò)誤率同樣重要，因此票據(jù)內(nèi)控制度是保障企業(yè)票據(jù)管理持續(xù)健康發(fā)展的必要手段。

三、公路施工企業(yè)的稅收籌劃

根據(jù)華稅律師事務(wù)所歸納，公路施工企業(yè)納稅籌劃主要著重于六個(gè)方面，分別是延遲納稅、分開(kāi)混合經(jīng)營(yíng)、業(yè)務(wù)性質(zhì)變化、供應(yīng)商調(diào)整、集團(tuán)業(yè)務(wù)流程再造與納稅人身份選擇。其中供應(yīng)商調(diào)整與納稅人身份選擇在上文中已經(jīng)闡釋，因此本部分著重闡釋其余四方面。

（一）延遲納稅，分開(kāi)混合經(jīng)營(yíng)

首先，企業(yè)可以通過(guò)對(duì)納稅合同的籌劃達(dá)到延遲納稅的目的，例如施工企業(yè)在固定資產(chǎn)方面，購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)時(shí)，其發(fā)票是要在次月進(jìn)行申報(bào)納稅的，若企業(yè)在當(dāng)月沒(méi)有足夠的銷(xiāo)項(xiàng)稅額，那么則不適合在本月購(gòu)置固定資產(chǎn)，因?yàn)檫M(jìn)項(xiàng)稅額無(wú)法及時(shí)抵扣，閑置資金資源。其次，企業(yè)可以通過(guò)混合經(jīng)營(yíng)達(dá)到減小稅負(fù)的目的，我國(guó)目前增值稅稅率主要有四種一般稅率和三種征收率，但若有混合經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)，必須分開(kāi)核算稅負(fù)，否則從高稅率。

（二）變化業(yè)務(wù)性質(zhì)，再造業(yè)務(wù)流程

首先，區(qū)域產(chǎn)業(yè)往往可以獲得地方政府的扶持，企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)要盡力法向扶持產(chǎn)業(yè)靠近，及時(shí)了解地方稅務(wù)政策，盡可能獲得產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠，例如國(guó)家大力扶持高新技術(shù)行業(yè)，甚至在技術(shù)服務(wù)、技術(shù)咨詢、技術(shù)轉(zhuǎn)讓和技術(shù)開(kāi)發(fā)行業(yè)免征增值稅。同時(shí)，企業(yè)也要考慮到與享受產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠政策的企業(yè)合作時(shí)，很可能由于其不能開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，導(dǎo)致企業(yè)不能進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅抵扣。其次，稅制改革的重大變化就是避免重復(fù)征稅，這益于產(chǎn)業(yè)鏈延伸，同時(shí)也益于產(chǎn)業(yè)集中，將企業(yè)不擅長(zhǎng)的業(yè)務(wù)進(jìn)行外包，例如運(yùn)輸費(fèi)用，若外包則按照11%的稅率進(jìn)行繳納，若自家進(jìn)行運(yùn)輸，要按照總費(fèi)用的17%的稅率進(jìn)行繳納，二者的稅負(fù)孰高孰低仍需要根據(jù)實(shí)情況進(jìn)行測(cè)算。

參考文獻(xiàn)：

[1]李焱.建筑企業(yè)營(yíng)改增的應(yīng)對(duì)措施及稅收籌劃分析[J].財(cái)經(jīng)界：學(xué)術(shù)版，2015（36）：344-345.

[2]陳科.建筑施工企業(yè)“營(yíng)改增”面臨問(wèn)題及應(yīng)對(duì)措施[J].當(dāng)代會(huì)計(jì)，2015（6）：63-64.

[3]常燕軍.新稅收政策下施工企業(yè)“營(yíng)改增”的應(yīng)對(duì)措施[J].科技創(chuàng)新與應(yīng)用，2013（32）：278-278.

（作者單位：山西路橋第二工程有限公司）