張萌

國(guó)家財(cái)政部與國(guó)家稅務(wù)總局在國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)之下于2011年聯(lián)合下發(fā)了營(yíng)業(yè)稅改增值稅試點(diǎn)方案。該方案于2012年1月1日在上海的現(xiàn)代服務(wù)行業(yè)以及交通運(yùn)輸行業(yè)中的部分部門首次實(shí)行，即設(shè)立營(yíng)業(yè)稅改增值稅試點(diǎn)單位，為稅收制度的改革拉開了序幕。李克強(qiáng)總理在2013年12月4日主持召開國(guó)務(wù)院常務(wù)會(huì)議上決定，在2014年陸續(xù)將鐵路運(yùn)輸、郵政服務(wù)業(yè)、電信業(yè)等相關(guān)行業(yè)納入營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)范圍。目前“營(yíng)改增”已擴(kuò)大到全國(guó)范圍試行。

增值稅和營(yíng)業(yè)稅在中國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展過程中長(zhǎng)期作為獨(dú)立并存的、十分重要的兩個(gè)流轉(zhuǎn)稅稅種，二者并立而存的模式與一定時(shí)期的稅收征管能力相適應(yīng)，同時(shí)也與當(dāng)時(shí)的經(jīng)濟(jì)體制相符合，其在當(dāng)時(shí)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展進(jìn)程中發(fā)揮著舉足輕重的作用。然而，經(jīng)濟(jì)的發(fā)展伴隨著經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化，原有的稅收制度日益顯露出它的不合理性和缺陷。我國(guó)服務(wù)業(yè)發(fā)展遠(yuǎn)遠(yuǎn)落后于發(fā)達(dá)國(guó)家，一定程度上也是受到現(xiàn)行稅制影響的結(jié)果。為了優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)，推動(dòng)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的發(fā)展。我們有必要把營(yíng)業(yè)稅改征增值稅，這樣不僅可以解決雙重征稅，減輕稅收負(fù)擔(dān)。而且還可以促進(jìn)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整和加快經(jīng)濟(jì)發(fā)展。

營(yíng)業(yè)稅改征增值稅減輕稅收負(fù)擔(dān)，即減稅效應(yīng)的出現(xiàn)主要有以下三個(gè)方面的原因：一是由計(jì)稅依據(jù)變化帶來的減稅效應(yīng)，所謂營(yíng)業(yè)稅即以銷售額全額為計(jì)稅依據(jù)進(jìn)行稅款征收，而增值稅則是將扣除必要成本后的銷售額作為計(jì)稅依據(jù)來征收稅款，后者相比于前者消除了重復(fù)征稅；二是由稅率降低帶來的減稅效應(yīng)，當(dāng)前交通運(yùn)輸行業(yè)以及現(xiàn)代服務(wù)行業(yè)中的物流輔助業(yè)其增值稅的稅率同營(yíng)業(yè)稅稅率均為3%，其余現(xiàn)代服務(wù)行業(yè)均將稅率由先前的5%降低到3%；三是值稅納抵扣鏈條的延伸而產(chǎn)生減稅效應(yīng)，設(shè)立營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)后，原增值稅納稅人的實(shí)際稅負(fù)，可通過抵扣勞務(wù)的增值稅或者購(gòu)置于試點(diǎn)納稅人處的中間產(chǎn)品的增值稅而降低。

營(yíng)業(yè)稅改為增值稅后對(duì)企業(yè)來說有這么兩點(diǎn)好處：一是優(yōu)化稅制，消除重復(fù)征稅。優(yōu)化稅制，消除重復(fù)征稅，在減輕稅負(fù)方面具有十分重要的顯示意義。中國(guó)現(xiàn)行的增值稅與營(yíng)業(yè)稅并立而行的制度無形中增加了企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，從征收營(yíng)業(yè)稅的方式來說，營(yíng)業(yè)稅按企業(yè)的銷售額或營(yíng)業(yè)額進(jìn)行全額征收，忽略了進(jìn)項(xiàng)的成本因素?，F(xiàn)行的稅收制度遠(yuǎn)遠(yuǎn)落后于經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要。營(yíng)業(yè)稅改增值稅在稅制上起到了優(yōu)化作用，可在一定程度上緩解企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，以消除雙重征稅。因此，這一改革有利于建立科學(xué)合理的稅收系統(tǒng)以降低生產(chǎn)環(huán)節(jié)的稅收壓力。二是降低企業(yè)稅負(fù)，減少通脹壓力。降低企業(yè)稅負(fù)，減少通脹壓力也是營(yíng)業(yè)稅改增值稅對(duì)企業(yè)稅負(fù)的又一現(xiàn)實(shí)意義。現(xiàn)代的企業(yè)經(jīng)營(yíng)模式不同，企業(yè)之間內(nèi)部構(gòu)成也存在差異，一些中間環(huán)節(jié)偏多的行業(yè)，在財(cái)務(wù)管理方面，每一個(gè)環(huán)節(jié)都會(huì)征收營(yíng)業(yè)稅，勢(shì)必會(huì)增加企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，增加公司的通貨膨脹壓力。增值稅營(yíng)業(yè)稅改革措施對(duì)于降低企業(yè)稅負(fù)具有重要的現(xiàn)實(shí)意義，可以有效減輕企業(yè)通脹壓力。相同水平下承受較低稅負(fù)的企業(yè)將比承擔(dān)較高稅負(fù)的企業(yè)具有更強(qiáng)的競(jìng)爭(zhēng)力和發(fā)展前景。

從長(zhǎng)遠(yuǎn)的眼光來看，營(yíng)業(yè)稅改增值稅具有十分重要的現(xiàn)實(shí)意義。具體來講，一是有利于消除重復(fù)征稅，增強(qiáng)企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)能力，促進(jìn)社會(huì)專業(yè)化分工。二是助于減輕小規(guī)模納稅人的稅收負(fù)擔(dān)，促進(jìn)中小企業(yè)的發(fā)展壯大，以及增加社會(huì)整體就業(yè)率。三是促進(jìn)了產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化調(diào)整，為科學(xué)技術(shù)的創(chuàng)新發(fā)展提供了有利的條件。本文認(rèn)為國(guó)家將現(xiàn)代服務(wù)行業(yè)與運(yùn)輸行業(yè)作為營(yíng)業(yè)稅改增值稅的試點(diǎn)行業(yè)，其主要原因在于以下三個(gè)方面，一是現(xiàn)代服務(wù)行業(yè)的發(fā)展水平標(biāo)志著國(guó)家的社會(huì)及經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平，通過稅收制度的改革來促進(jìn)現(xiàn)代服務(wù)行業(yè)的發(fā)展有利于綜合國(guó)力的提升；其二，交通運(yùn)輸業(yè)、部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)與制造業(yè)密切相關(guān)，有利于分工細(xì)化，可以減少雙重征稅，從而促進(jìn)現(xiàn)代服務(wù)行業(yè)的自身發(fā)展，并且在一定程度上促進(jìn)了制造業(yè)的技術(shù)升級(jí)與產(chǎn)業(yè)升級(jí)。

營(yíng)業(yè)稅改增值稅不僅有利于企業(yè)發(fā)展，更是對(duì)我國(guó)的經(jīng)濟(jì)格局優(yōu)化帶來十分深遠(yuǎn)的影響。服務(wù)業(yè)相比其他行業(yè)具有更強(qiáng)的勞動(dòng)力吸納力，稅收制度改革推進(jìn)服務(wù)也發(fā)展的同時(shí)也就增加了就業(yè)率，有助于國(guó)民經(jīng)濟(jì)的健康與協(xié)調(diào)發(fā)展?，F(xiàn)代服務(wù)業(yè)發(fā)展相對(duì)比較滯后，這是一個(gè)不爭(zhēng)的事實(shí)。加快現(xiàn)代服務(wù)也的發(fā)展具有十分重大的社會(huì)意義，因?yàn)楫?dāng)前中國(guó)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的兩大動(dòng)力即國(guó)家工業(yè)化與城鎮(zhèn)化，實(shí)現(xiàn)這兩大動(dòng)力快速發(fā)展的手段則是現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的發(fā)展，此外服務(wù)業(yè)的發(fā)展還能夠促進(jìn)我國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展力式的轉(zhuǎn)變以及相關(guān)產(chǎn)業(yè)的轉(zhuǎn)型升級(jí)。要真正推進(jìn)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)快速發(fā)展，其基本手段就是改革稅收制度，即采取營(yíng)業(yè)稅改征增值稅制度。采取這一制度，能夠促進(jìn)增值稅抵扣鏈條的完善，通過解決重復(fù)征稅而減輕稅收負(fù)擔(dān)，使稅制結(jié)構(gòu)得到合理優(yōu)化，同時(shí)有助于產(chǎn)業(yè)分上以及現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的發(fā)展，使得經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)得以優(yōu)化、經(jīng)濟(jì)發(fā)展力式得以轉(zhuǎn)變。

企業(yè)的快速健康發(fā)展受許多因素的影響，國(guó)家政策激勵(lì)即其中的一個(gè)因素，國(guó)家政策中的稅收政策激勵(lì)，即稅收制度改革相當(dāng)于把政府的宏觀調(diào)控和市場(chǎng)的自身發(fā)展有效結(jié)合在了一起，只有靠政府和市場(chǎng)的協(xié)同作用才能收效顯著，僅憑借市場(chǎng)的自身發(fā)展來實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)是非常困難的，稅收政策屬于政府的宏觀調(diào)控，通過政府的宏觀調(diào)控為企業(yè)營(yíng)造一個(gè)相對(duì)自由的運(yùn)營(yíng)與投資環(huán)境，借此對(duì)市場(chǎng)行為帶來正確有效地引導(dǎo)，促進(jìn)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的發(fā)展。因此在這個(gè)意義上，營(yíng)業(yè)稅改增值稅這一試點(diǎn)方案是作為政府的一項(xiàng)政策措施，影響了市場(chǎng)自身發(fā)展的行為，是政府和市場(chǎng)共同作用于現(xiàn)代企業(yè)，推進(jìn)現(xiàn)代企業(yè)大發(fā)展的樞紐。

增值稅和營(yíng)業(yè)稅作為我國(guó)兩大主體稅種都屬于共享稅。而這兩大稅種的稅收分別歸國(guó)稅局和地稅局負(fù)責(zé)征收。增值稅是國(guó)稅第一大稅種，由國(guó)稅局負(fù)責(zé)征收，稅收收入中的75%為中央財(cái)政收入，25%為地方財(cái)政收入。營(yíng)業(yè)稅屬于地方稅種，是地稅第一大稅種，由地稅局負(fù)責(zé)征收，其大部分收入為地方財(cái)政收入。實(shí)行營(yíng)業(yè)稅改增值稅后，如何調(diào)整中央同地方之間的收入分成將成為關(guān)注的熱點(diǎn)。當(dāng)時(shí)稅收制度改革先行試點(diǎn)時(shí)政府也考慮到了這個(gè)問題，所以將國(guó)稅與地稅還隸屬統(tǒng)一部門的上海作為試點(diǎn)。當(dāng)前最重要的是在試點(diǎn)方案試行期間保持現(xiàn)行財(cái)政體制的穩(wěn)定運(yùn)行，要求原歸屬試點(diǎn)的營(yíng)業(yè)稅收入在改征增值稅之后仍舊屬于該試點(diǎn)，稅款分別歸入各試點(diǎn)行業(yè)。原有的營(yíng)業(yè)稅優(yōu)惠政策可延續(xù)使用，并且依據(jù)增長(zhǎng)稅的特點(diǎn)進(jìn)行調(diào)整。歸屬改革試點(diǎn)的納稅人所繳納的增值稅可以依照規(guī)定進(jìn)行抵扣。營(yíng)業(yè)稅改增值稅在上海試行之后推廣向全國(guó)的過程中，需要提前籌劃三個(gè)問題，一是國(guó)稅同地稅之間的分賬問題，二是擴(kuò)大增值稅的征收范圍而引發(fā)的國(guó)地稅間的征管問題，三是國(guó)稅同地稅工作人員關(guān)系與配置問題。具體例如原本有地稅征收的營(yíng)業(yè)稅，在部分營(yíng)業(yè)稅改征增值稅之后，應(yīng)當(dāng)由國(guó)稅進(jìn)行征收還是由地稅進(jìn)行征收需要進(jìn)一步地協(xié)調(diào)。又如具體的稅收征管在營(yíng)業(yè)稅改征增值稅之后將會(huì)面臨許多問題，因?yàn)樵瓲I(yíng)業(yè)稅以營(yíng)業(yè)毛收入為計(jì)稅依據(jù)，沒有進(jìn)項(xiàng)稅的抵扣，并且使用普通發(fā)票進(jìn)行收入的核實(shí)即可，改征增值稅之后，納稅人要進(jìn)行更加復(fù)雜的稅務(wù)工作，包括收入核算、進(jìn)項(xiàng)稅抵扣、增值稅專用發(fā)票使用等，還要考慮不同行業(yè)的發(fā)票稅控裝置的變化。

通過營(yíng)業(yè)稅改征增值稅，盡管能夠在一定程度上降低企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，但由于現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的發(fā)展程度相對(duì)較低，所以這一稅收制度的實(shí)行將會(huì)對(duì)稅收收入帶來一些消極影響，并且這種效益影響會(huì)隨著地區(qū)差異而擴(kuò)大。因此，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以第二產(chǎn)業(yè)的發(fā)展為企業(yè)發(fā)展重點(diǎn)，通過培養(yǎng)和引進(jìn)高素質(zhì)的人才，與科研院所和大型知名服務(wù)企業(yè)合作，通過一系列的結(jié)構(gòu)調(diào)整，創(chuàng)辦現(xiàn)代物流和服務(wù)企業(yè)，積極發(fā)展、大力扶持、精心培育第二產(chǎn)業(yè)，使第二產(chǎn)業(yè)迅速發(fā)展起來，盡可能降低因營(yíng)業(yè)稅改征增值稅而對(duì)稅收收入造成的不良影響，此外，爭(zhēng)取促進(jìn)現(xiàn)代物流業(yè)與現(xiàn)代服務(wù)業(yè)發(fā)展成經(jīng)濟(jì)稅收的新的增長(zhǎng)點(diǎn)。（作者單位：天津財(cái)經(jīng)大學(xué)）