李慧玲

（魯藥集團(tuán)有限公司財(cái)務(wù)部，山東濟(jì)南 250100）

論經(jīng)濟(jì)全球化視角下戰(zhàn)略審計(jì)的發(fā)展趨勢(shì)

李慧玲

（魯藥集團(tuán)有限公司財(cái)務(wù)部，山東濟(jì)南 250100）

隨著各國(guó)經(jīng)濟(jì)的相互合作，經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程逐漸加快，傳統(tǒng)的經(jīng)營(yíng)績(jī)效審計(jì)已經(jīng)不能滿足企業(yè)經(jīng)營(yíng)發(fā)展的需求，而戰(zhàn)略審計(jì)作為一種宏觀戰(zhàn)略與審計(jì)的結(jié)合體，越來(lái)越受到理論界和實(shí)務(wù)界的重視。這種審計(jì)對(duì)公司戰(zhàn)略以及戰(zhàn)略管理活動(dòng)進(jìn)行審計(jì)，可以提高戰(zhàn)略的科學(xué)性及合理性，為公司戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供強(qiáng)大保障，從而在激烈的競(jìng)爭(zhēng)中贏得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。文章將審計(jì)與公司戰(zhàn)略相結(jié)合，對(duì)戰(zhàn)略審計(jì)進(jìn)行SWOT分析，在分析戰(zhàn)略審計(jì)現(xiàn)狀的基礎(chǔ)上探尋其存在的主要問(wèn)題與對(duì)策，力圖把握經(jīng)濟(jì)全球化形勢(shì)下戰(zhàn)略審計(jì)的發(fā)展趨勢(shì)。

經(jīng)濟(jì)全球化；戰(zhàn)略管理；戰(zhàn)略審計(jì)；趨勢(shì)研究

20世紀(jì)70年代以來(lái)，企業(yè)所處的內(nèi)部與外部環(huán)境變的更加復(fù)雜，企業(yè)面臨著日益激烈的競(jìng)爭(zhēng)。為了自我的全面可持續(xù)發(fā)展，戰(zhàn)略管理受到越來(lái)越多企業(yè)的重視，而投資者、管理者和其他利益團(tuán)體對(duì)于戰(zhàn)略管理監(jiān)督的需求導(dǎo)致了戰(zhàn)略審計(jì)的興起。

現(xiàn)在企業(yè)審計(jì)由經(jīng)營(yíng)審計(jì)向戰(zhàn)略審計(jì)的轉(zhuǎn)變，是內(nèi)部審計(jì)發(fā)展的大勢(shì)所趨。在全球化經(jīng)濟(jì)視角下，內(nèi)部審計(jì)以戰(zhàn)略審計(jì)為核心可以有效地提高戰(zhàn)略決策的強(qiáng)度和戰(zhàn)略執(zhí)行的效率，充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)組織價(jià)值增值的功能，進(jìn)一步完善公司治理結(jié)構(gòu)與經(jīng)營(yíng)能力。

一、戰(zhàn)略審計(jì)概述

（一）戰(zhàn)略審計(jì)的概念

戰(zhàn)略審計(jì)由艾貝·肖克曼教授于1959年提出，是由市場(chǎng)營(yíng)銷審計(jì)概念演變而來(lái)的。目前對(duì)于戰(zhàn)略審計(jì)的概念，國(guó)外具有代表性的定義主要有三種。第一種，戰(zhàn)略審計(jì)是對(duì)于一個(gè)企業(yè)經(jīng)濟(jì)福利（Economic Welfare）具有重大影響與價(jià)值的因素所做出的整體評(píng)價(jià)；第二種，戰(zhàn)略審計(jì)是計(jì)劃過(guò)程與流程的重要工具，是企業(yè)制定戰(zhàn)略之前必須進(jìn)行的準(zhǔn)備工作，包括對(duì)于企業(yè)內(nèi)部與外部環(huán)境的分析、以前戰(zhàn)略實(shí)施過(guò)程及效果的評(píng)估等等；第三種，戰(zhàn)略審計(jì)作為企業(yè)戰(zhàn)略控制與評(píng)估的一種重要工具，可以用于評(píng)估與監(jiān)督公司的管理績(jī)效。

而國(guó)內(nèi)對(duì)于戰(zhàn)略審計(jì)的概念比較有代表性的定義主要分為兩種。第一種，戰(zhàn)略審計(jì)既不同于傳統(tǒng)的內(nèi)部審計(jì)，也不同于一般的數(shù)據(jù)分析評(píng)價(jià)，而是一種以被審計(jì)公司的戰(zhàn)略管理活動(dòng)為對(duì)象，通過(guò)一系列的、綜合的、系統(tǒng)的、以及獨(dú)立的核查，從而改進(jìn)企業(yè)戰(zhàn)略管理效果的一項(xiàng)活動(dòng)；第二種，戰(zhàn)略審計(jì)是由獨(dú)立人士開展的對(duì)各層次的戰(zhàn)略管理的全過(guò)程以及戰(zhàn)略管理活動(dòng)所進(jìn)行的分析、評(píng)價(jià)以及監(jiān)督。

國(guó)外側(cè)重于將戰(zhàn)略審計(jì)作為一種工具，為公司管理與決策層提供有關(guān)公司內(nèi)外環(huán)境的分析性信息，評(píng)估既定戰(zhàn)略的實(shí)施效果；國(guó)內(nèi)主要側(cè)重于對(duì)戰(zhàn)略審計(jì)活動(dòng)的說(shuō)明。筆者認(rèn)為，戰(zhàn)略審計(jì)應(yīng)是由獨(dú)立第三方開展的對(duì)企業(yè)各層次的戰(zhàn)略管理活動(dòng)所進(jìn)行的分析與評(píng)價(jià)，并將審查結(jié)果傳遞給企業(yè)管理決策層，履行受托管理責(zé)任，提升企業(yè)戰(zhàn)略管理水平的科學(xué)活動(dòng)。

（二）戰(zhàn)略審計(jì)的兩個(gè)研究視角

戰(zhàn)略審計(jì)研究主要是從兩個(gè)視角來(lái)開展的，一個(gè)視角是戰(zhàn)略審計(jì)的管理觀，以提高企業(yè)戰(zhàn)略管理效率和效果為目的的研究；另一個(gè)視角是企業(yè)戰(zhàn)略審計(jì)的治理觀，以完善公司治理為目的的研究?；诓煌芯考僭O(shè)的治理觀與管理觀，在戰(zhàn)略審計(jì)的目標(biāo)、主體、職能、內(nèi)容與范圍等多個(gè)方面存在著顯著區(qū)別。

1．治理觀

戰(zhàn)略審計(jì)治理觀主要是根據(jù)以下前提：所有者和管理層的目標(biāo)期望是不同的，由于信息存在不對(duì)稱現(xiàn)象，管理層有可能在戰(zhàn)略活動(dòng)中實(shí)行機(jī)會(huì)主義行徑，從而損害所有者和其他利益團(tuán)體的利益。所以，必須采用戰(zhàn)略審計(jì)增強(qiáng)對(duì)于企業(yè)戰(zhàn)略管理活動(dòng)的監(jiān)督，以保證所有者和其他利益團(tuán)體的利益。

（1）審計(jì)目標(biāo)。治理觀認(rèn)為，戰(zhàn)略審計(jì)的目標(biāo)就是保證符合所有者和其他利益團(tuán)體利益的戰(zhàn)略能夠被有效地制定并恰當(dāng)實(shí)施。

（2）審計(jì)主體。治理觀認(rèn)為，戰(zhàn)略審計(jì)的主體是由獨(dú)立董事領(lǐng)導(dǎo)的審計(jì)委員會(huì)、外部審計(jì)師等構(gòu)成。

（3）審計(jì)職能。治理觀認(rèn)為，戰(zhàn)略審計(jì)執(zhí)行時(shí)的主要職能是對(duì)戰(zhàn)略管理活動(dòng)進(jìn)行監(jiān)督和評(píng)估。

（4）審計(jì)內(nèi)容和范圍。治理觀認(rèn)為，戰(zhàn)略審計(jì)的內(nèi)容除了包含戰(zhàn)略審計(jì)所依據(jù)數(shù)據(jù)信息的可靠性和相關(guān)性等方面外，還包括對(duì)于戰(zhàn)略決策過(guò)程的審計(jì)程序以及各個(gè)利益團(tuán)體等方面審計(jì)；戰(zhàn)略審計(jì)的范圍包括戰(zhàn)略執(zhí)行的部門以及戰(zhàn)略的制定者。

2．管理觀

戰(zhàn)略審計(jì)管理觀主要是根據(jù)以下兩個(gè)基本前提：一是企業(yè)經(jīng)營(yíng)內(nèi)部及外部環(huán)境是高度不確定性；二是企業(yè)管理層的局限性。所以，企業(yè)戰(zhàn)略管理活動(dòng)需要專業(yè)人士分析信息，評(píng)估效果。

（1）審計(jì)目標(biāo)。管理觀認(rèn)為，戰(zhàn)略審計(jì)的目標(biāo)是提高企業(yè)戰(zhàn)略制定效率和執(zhí)行的績(jī)效，從而幫企業(yè)增值。

（3）審計(jì)職能。管理觀認(rèn)為，戰(zhàn)略審計(jì)的職能是信息分析、咨詢、評(píng)估，并通過(guò)對(duì)信息分析、咨詢、評(píng)估活動(dòng)為管理層提供有價(jià)值的信息。

（4）審計(jì)內(nèi)容和范圍。管理觀認(rèn)為，戰(zhàn)略審計(jì)的內(nèi)容應(yīng)包括所有與戰(zhàn)略管理活動(dòng)相關(guān)的資料，不但包括財(cái)務(wù)資料，還包括非財(cái)務(wù)資料，一定程度上，非財(cái)務(wù)資料比財(cái)務(wù)資料更有價(jià)值；審計(jì)的范圍則包括企業(yè)的所有管理層次和一切重要經(jīng)營(yíng)管理事項(xiàng)。

二、戰(zhàn)略審計(jì)研究現(xiàn)狀

（一）國(guó)內(nèi)戰(zhàn)略審計(jì)研究現(xiàn)狀

國(guó)內(nèi)有些學(xué)者研究了戰(zhàn)略審計(jì)的治理作用［1－6］，主要觀點(diǎn)有：第一，主要為增加或創(chuàng)造價(jià)值、治理機(jī)制的完善和傳遞信息及公司治理中的內(nèi)審，可以彌補(bǔ)外審的缺陷等。第二，從受托責(zé)任與“四基本主體”結(jié)合的角度考察戰(zhàn)略審計(jì)在公司治理中的作用。第三，體現(xiàn)在服務(wù)于其他的治理主體。

關(guān)于戰(zhàn)略審計(jì)的功能，國(guó)內(nèi)學(xué)者的主要觀點(diǎn)有：第一，戰(zhàn)略審計(jì)的基本功能本質(zhì)上應(yīng)該是一種特殊的經(jīng)濟(jì)控制。比如于吉安［7］認(rèn)為戰(zhàn)略審計(jì)必須既要反映戰(zhàn)略的內(nèi)容，同時(shí)也要起到監(jiān)督管理的功能，那么就必須立足于戰(zhàn)略管理理論，從戰(zhàn)略內(nèi)容審計(jì)、戰(zhàn)略管理審計(jì)和戰(zhàn)略主體審計(jì)這三個(gè)方面構(gòu)建戰(zhàn)略審計(jì)架構(gòu)。第二，戰(zhàn)略審計(jì)的核心功能是價(jià)值“增值”而不是“查核”，確證和咨詢職能的發(fā)展是隨著戰(zhàn)略審計(jì)增值目標(biāo)發(fā)展而不斷發(fā)展的。第三，戰(zhàn)略審計(jì)功能有控制、監(jiān)督、評(píng)估、咨詢和保證功能，戰(zhàn)略審計(jì)將來(lái)必然是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向管理型內(nèi)部審計(jì)，只有風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向管理型內(nèi)部審計(jì)才可以為企業(yè)增加價(jià)值。

由于我國(guó)起步較晚，可借鑒資料有限，戰(zhàn)略審計(jì)在我國(guó)的研究仍處于萌芽狀態(tài)。

（二）國(guó)外戰(zhàn)略審計(jì)研究現(xiàn)狀

關(guān)于戰(zhàn)略審計(jì)的治理作用，國(guó)外學(xué)者的主要觀點(diǎn)有：第一，Ohta［8］認(rèn)為有效的內(nèi)部審計(jì)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的出具有巨大的作用，財(cái)務(wù)報(bào)告的錯(cuò)誤程度與是否恰當(dāng)設(shè)立內(nèi)部審計(jì)部門有關(guān)。第二，Morton［9］研究了公司治理體系由四個(gè)“基本主體”構(gòu)成，重點(diǎn)關(guān)注戰(zhàn)略審計(jì)這一主體是如何通過(guò)發(fā)展與其他三個(gè)主體的關(guān)系來(lái)進(jìn)行公司治理的。第三，Hofer等［10］發(fā)現(xiàn)戰(zhàn)略審計(jì)在公司治理中的作用主要包括監(jiān)控、評(píng)估和分析組織的風(fēng)險(xiǎn)與有效控制，同時(shí)檢查和確認(rèn)數(shù)據(jù)與政策、程序和法律的遵循。

建筑工程的設(shè)計(jì)方案也直接影響到建筑工程的造價(jià)成本，在進(jìn)行建筑工程設(shè)計(jì)環(huán)節(jié)，高質(zhì)量建造難度大的項(xiàng)目往往需要花費(fèi)較大的費(fèi)用，因此，業(yè)主也可委托不同專業(yè)水平的設(shè)計(jì)人員對(duì)項(xiàng)目進(jìn)行設(shè)計(jì)考慮，可在多組設(shè)計(jì)項(xiàng)目的必選下，選擇合適的建造方案。

關(guān)于戰(zhàn)略審計(jì)的功能，國(guó)外學(xué)者的主要觀點(diǎn)有：第一，Cheng et al．［11］認(rèn)為戰(zhàn)略審計(jì)利用獨(dú)立評(píng)價(jià)功能可以評(píng)估公司的戰(zhàn)略管理活動(dòng)而為公司服務(wù)。第二，Hurreeram［12］發(fā)現(xiàn)戰(zhàn)略審計(jì)可以運(yùn)用它的特有功能來(lái)有效履行企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的受托責(zé)任。第三，Gilmour［13］認(rèn)為戰(zhàn)略審計(jì)檢查和評(píng)估戰(zhàn)略管理內(nèi)部各項(xiàng)活動(dòng)是它的基本職能，戰(zhàn)略審計(jì)不應(yīng)停留在績(jī)效審計(jì)現(xiàn)狀，而應(yīng)上升到戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)管理層面。

國(guó)外戰(zhàn)略審計(jì)研究比國(guó)內(nèi)較為成熟，但仍未對(duì)戰(zhàn)略審計(jì)的研究主體、研究目標(biāo)、研究范圍以及內(nèi)容等基礎(chǔ)方面形成一個(gè)完整的體系。總體而言，國(guó)外戰(zhàn)略審計(jì)研究仍處于初期。

三、戰(zhàn)略審計(jì)發(fā)展的SWOT分析

（一）戰(zhàn)略審計(jì)的發(fā)展優(yōu)勢(shì)分析（S）

從2000年起，我國(guó)制定了一系列即符合國(guó)際內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則，又符合我國(guó)基本國(guó)情的中國(guó)內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則，截至目前，已經(jīng)初步建立了比較完善的內(nèi)部審計(jì)法律法規(guī)準(zhǔn)則體系的框架。

除了內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則體系，戰(zhàn)略審計(jì)發(fā)展還具有現(xiàn)有內(nèi)部審計(jì)無(wú)法比擬的優(yōu)勢(shì)。首先，戰(zhàn)略審計(jì)是企業(yè)戰(zhàn)略管理活動(dòng)的重要組成部分，戰(zhàn)略審計(jì)人員對(duì)于企業(yè)內(nèi)部的情況有著切身真實(shí)地了解，系統(tǒng)的分析企業(yè)的文化、經(jīng)營(yíng)環(huán)境、財(cái)務(wù)狀況等戰(zhàn)略管理的每個(gè)環(huán)節(jié)，將企業(yè)戰(zhàn)略與審計(jì)目標(biāo)結(jié)合，從廣泛而獨(dú)特的視角開展戰(zhàn)略審計(jì)工作。其次，戰(zhàn)略審計(jì)扎根于戰(zhàn)略管理活動(dòng)的內(nèi)部，具有高度的連續(xù)性和時(shí)效性。戰(zhàn)略審計(jì)人員更多地考慮戰(zhàn)略管理活動(dòng)的長(zhǎng)遠(yuǎn)利益，可以高效而有針對(duì)性地為戰(zhàn)略管理活動(dòng)進(jìn)行事前、事中審計(jì)，更關(guān)注過(guò)程。

（二）戰(zhàn)略審計(jì)的發(fā)展劣勢(shì)分析（W）

關(guān)于戰(zhàn)略審計(jì)獨(dú)立性的界定比較模糊。戰(zhàn)略審計(jì)一定程度上是一個(gè)控制部門，在管理層授權(quán)下對(duì)各級(jí)管理部門服務(wù)，并且要獨(dú)立于它所實(shí)施控制的管理層。實(shí)施戰(zhàn)略審計(jì)，既要戰(zhàn)略審計(jì)人員獨(dú)立于被審計(jì)活動(dòng)之外，又要戰(zhàn)略審計(jì)人員提出恰當(dāng)?shù)慕ㄔO(shè)性建議。

戰(zhàn)略審計(jì)以及現(xiàn)有內(nèi)部審計(jì)權(quán)威性低。企業(yè)的審計(jì)部門不應(yīng)該隸屬于財(cái)務(wù)部，也不應(yīng)該隸屬于總經(jīng)理，而應(yīng)設(shè)立單獨(dú)的戰(zhàn)略審計(jì)部；此外，組織成員號(hào)召力不足都是造成內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)在組織內(nèi)部權(quán)威性低的原因。注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)以及內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)還是一個(gè)半官方的機(jī)構(gòu)，其獨(dú)立性和權(quán)威性并不是十分到位，還沒(méi)有真正的能為內(nèi)部審計(jì)人員提供一個(gè)堅(jiān)強(qiáng)的后盾。

開展戰(zhàn)略審計(jì)人員素質(zhì)不足?，F(xiàn)在的內(nèi)部審計(jì)人員工作的范圍大多限定于財(cái)務(wù)審計(jì)方面，企業(yè)內(nèi)部審計(jì)人員主要來(lái)自財(cái)務(wù)部門，知識(shí)儲(chǔ)備比較單一，相對(duì)缺乏生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理、經(jīng)濟(jì)管理以及信息管理等系統(tǒng)化的知識(shí)，從而導(dǎo)致了審計(jì)方法的滯后，難以應(yīng)對(duì)復(fù)雜多變的審計(jì)環(huán)境與情形。

（三）戰(zhàn)略審計(jì)的發(fā)展機(jī)會(huì)分析（O）

現(xiàn)代組織機(jī)構(gòu)所處的環(huán)境對(duì)戰(zhàn)略審計(jì)有利?，F(xiàn)代組織機(jī)構(gòu)規(guī)模不斷擴(kuò)張，全球化和信息化的趨勢(shì)日益明顯，企業(yè)所處的競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境日趨激烈，組織機(jī)構(gòu)面臨的不確定因素日益增多。同時(shí)戰(zhàn)略審計(jì)已經(jīng)引起社會(huì)各界的重視［14］，在內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)的推動(dòng)下，不斷頒布比較完善的法律法規(guī)有利于促使戰(zhàn)略審計(jì)更加良性發(fā)展。

審計(jì)活動(dòng)信息化為戰(zhàn)略審計(jì)的發(fā)展創(chuàng)造了良好的機(jī)會(huì)。未來(lái)信息技術(shù)的發(fā)展給戰(zhàn)略審計(jì)運(yùn)用提供了一個(gè)嶄新的未來(lái)，通過(guò)實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略審計(jì)網(wǎng)絡(luò)化和信息化，可以建立以戰(zhàn)略審計(jì)為主體的企業(yè)戰(zhàn)略管理監(jiān)督、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估及相關(guān)的控制機(jī)制。在網(wǎng)絡(luò)信息化條件下，戰(zhàn)略審計(jì)機(jī)構(gòu)能與戰(zhàn)略管理活動(dòng)涉及的各部門進(jìn)行有效地協(xié)調(diào)與溝通，更好地發(fā)揮戰(zhàn)略審計(jì)的作用［15］。

全球經(jīng)濟(jì)一體化趨勢(shì)為戰(zhàn)略審計(jì)的發(fā)展提供了新的機(jī)遇。這種趨勢(shì)要求我國(guó)必須與世界加強(qiáng)聯(lián)系，積極融合到全球化的進(jìn)程中。這種趨勢(shì)對(duì)戰(zhàn)略審計(jì)的發(fā)展極為有利，全球經(jīng)濟(jì)一體化后，涉外企業(yè)項(xiàng)目審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)和審計(jì)依據(jù)與國(guó)外相一致，實(shí)現(xiàn)審計(jì)信息的同步共享，這對(duì)我國(guó)戰(zhàn)略審計(jì)的發(fā)展起到相當(dāng)大的促進(jìn)作用。

（四）戰(zhàn)略審計(jì)的發(fā)展威脅分析（T）

固有傳統(tǒng)審計(jì)觀念對(duì)戰(zhàn)略審計(jì)的威脅。一方面，強(qiáng)化創(chuàng)新意識(shí)、發(fā)展意識(shí)以及效益意識(shí)，為適應(yīng)審計(jì)事業(yè)的發(fā)展變化，不斷轉(zhuǎn)變審計(jì)觀念，創(chuàng)新審計(jì)技術(shù)和方法，做到立足微觀監(jiān)督，著眼宏觀服務(wù)。另一方面，在堅(jiān)持行之有效的傳統(tǒng)審計(jì)方法的同時(shí)，努力改進(jìn)審計(jì)工作模式，加強(qiáng)審計(jì)項(xiàng)目計(jì)劃管理，積極探索績(jī)效審計(jì)，審慎推進(jìn)審計(jì)結(jié)果公告。

體制環(huán)境對(duì)戰(zhàn)略審計(jì)的威脅。一方面對(duì)于市場(chǎng)機(jī)制的挑戰(zhàn)，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)與價(jià)格機(jī)制是約束市場(chǎng)主體行為的主要力量。在資本市場(chǎng)上，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)與價(jià)格機(jī)制對(duì)獨(dú)立性威脅因素的約束力，在充分的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)和有效的價(jià)格機(jī)制下，市場(chǎng)能夠識(shí)別高質(zhì)量的審計(jì)。另一方面對(duì)于政府監(jiān)管機(jī)制的挑戰(zhàn)，市場(chǎng)不可能完全有效，需要政府提供適當(dāng)?shù)谋O(jiān)管并加以糾正，要求更多的信息披露以及監(jiān)管。

四、戰(zhàn)略審計(jì)發(fā)展存在的問(wèn)題與對(duì)策

（一）存在問(wèn)題

1．缺乏統(tǒng)一規(guī)范的準(zhǔn)則和制度。戰(zhàn)略審計(jì)沒(méi)有統(tǒng)一的準(zhǔn)則和規(guī)范。公司戰(zhàn)略審計(jì)目前仍處于理論研究階段，還沒(méi)有形成統(tǒng)一的準(zhǔn)則和規(guī)范體系，企業(yè)戰(zhàn)略審計(jì)人員在開展戰(zhàn)略審計(jì)時(shí)依舊缺乏操作性的指南，基本上是根據(jù)潛在職業(yè)判斷來(lái)開展工作，這也就成為了制約戰(zhàn)略審計(jì)發(fā)展的因素之一。

2．審計(jì)專業(yè)人才的匱乏。戰(zhàn)略審計(jì)人員不僅應(yīng)是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)方面專家，而且也要具備經(jīng)濟(jì)學(xué)和企業(yè)管理學(xué)相關(guān)知識(shí)，包括掌握控制、公司治理、風(fēng)險(xiǎn)和信息系統(tǒng)等多方面的知識(shí)。目前，我國(guó)現(xiàn)存的優(yōu)秀、合格的戰(zhàn)略審計(jì)人員相對(duì)而言嚴(yán)重匱乏。由于我國(guó)的審計(jì)一直以財(cái)務(wù)審計(jì)為主，大量合格、優(yōu)秀的專業(yè)審計(jì)人員目前都在事務(wù)所。審計(jì)人員從事戰(zhàn)略審計(jì)方面的能力欠佳影響了戰(zhàn)略審計(jì)的進(jìn)一步開展。

3．缺乏獨(dú)立董事參與，審計(jì)與戰(zhàn)略管理結(jié)合度不高。目前，戰(zhàn)略管理作為企業(yè)發(fā)展的重要組成部分，被越來(lái)越多企業(yè)重視，但戰(zhàn)略管理與審計(jì)的結(jié)合度明顯不足。獨(dú)立董事由于豐富的知識(shí)經(jīng)驗(yàn)，可以對(duì)戰(zhàn)略的制定和執(zhí)行過(guò)程進(jìn)行有效地分析、評(píng)估和監(jiān)督，但由于獨(dú)立董事在企業(yè)自身的局限性和我國(guó)對(duì)于獨(dú)立董事激勵(lì)機(jī)制的缺乏，使得他們現(xiàn)實(shí)中發(fā)揮的作用受到局限?，F(xiàn)階段，獨(dú)立董事大多來(lái)自于研究機(jī)構(gòu)和高校，因此缺乏企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)的實(shí)際經(jīng)驗(yàn)，而且我國(guó)對(duì)于獨(dú)立董事實(shí)行固定薪酬，沒(méi)有開展與績(jī)效相聯(lián)系的薪酬機(jī)制，使得獨(dú)立董事參與戰(zhàn)略審計(jì)的積極性降低，不能有效的為企業(yè)增值。

（二）對(duì)策建議

1．建立統(tǒng)一的行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)與制度?，F(xiàn)階段，企業(yè)戰(zhàn)略審計(jì)正處于理論研究階段，還沒(méi)形成有統(tǒng)一的準(zhǔn)則和規(guī)范體制，從而制約了戰(zhàn)略審計(jì)的進(jìn)一步發(fā)展。對(duì)此，政府機(jī)關(guān)應(yīng)該與行業(yè)協(xié)會(huì)積極協(xié)商制定企業(yè)戰(zhàn)略審計(jì)準(zhǔn)則及統(tǒng)一評(píng)價(jià)機(jī)制，從而促使戰(zhàn)略審計(jì)進(jìn)一步發(fā)展，充分發(fā)揮其重要作用。

2．培育高素質(zhì)審計(jì)人才。上市公司戰(zhàn)略審計(jì)活動(dòng)的有效開展，對(duì)審計(jì)人員提出了比較高的要求。審計(jì)人員既要是一名優(yōu)秀的審計(jì)人員，又要是一個(gè)合格的管理者。審計(jì)人員不但要了解企業(yè)內(nèi)部的經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)運(yùn)作狀況，還要關(guān)心企業(yè)外部的環(huán)境變遷、行業(yè)變化等。上市公司應(yīng)下功夫培養(yǎng)一批獨(dú)立客觀、擁有發(fā)散性思維、熟悉企業(yè)內(nèi)部文化、擁有良好的溝通技巧的專業(yè)審計(jì)人員，為企業(yè)開展戰(zhàn)略審計(jì)創(chuàng)造高效條件。

3．加大獨(dú)立董事對(duì)戰(zhàn)略審計(jì)的參與?？紤]到獨(dú)立董事自身的局限，上市公司可以通過(guò)調(diào)整獨(dú)立董事隊(duì)伍的來(lái)源和結(jié)構(gòu)、建立獨(dú)立董事相關(guān)協(xié)會(huì)等機(jī)構(gòu)組織、加強(qiáng)獨(dú)立董事的資格認(rèn)證和培訓(xùn)等相關(guān)事項(xiàng)來(lái)提高獨(dú)立董事的職業(yè)素質(zhì)和業(yè)務(wù)水平。鑒于我國(guó)獨(dú)立董事固定薪酬的特點(diǎn)，管理層應(yīng)對(duì)獨(dú)立董事適度采用與公司績(jī)效相關(guān)聯(lián)的彈性收入和股權(quán)、期權(quán)相結(jié)合的方式，使獨(dú)立董事積極參與戰(zhàn)略審計(jì)活動(dòng)，從而有效的為企業(yè)增值。

五、戰(zhàn)略審計(jì)的發(fā)展趨勢(shì)

（一）戰(zhàn)略審計(jì)由合規(guī)型財(cái)務(wù)審計(jì)向管理型審計(jì)轉(zhuǎn)變

根據(jù)調(diào)查顯示，有三分之一的企業(yè)內(nèi)部審計(jì)為管理導(dǎo)向型或偏向管理導(dǎo)向型，以增加企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的附加值；另有約40%的企業(yè)把自己定義為介于合規(guī)導(dǎo)向型審計(jì)和管理導(dǎo)向型審計(jì)之間，純合規(guī)財(cái)務(wù)型或偏合規(guī)財(cái)務(wù)型的企業(yè)只占了不到調(diào)查總數(shù)的30%。由此可見(jiàn)，財(cái)務(wù)報(bào)告和合規(guī)性審計(jì)在大型企業(yè)內(nèi)部審計(jì)職責(zé)中所占比例越來(lái)越少，而管理審計(jì)的業(yè)務(wù)將成為未來(lái)內(nèi)部審計(jì)的主要職責(zé)。

（二）從事中、事后審計(jì)向事前審計(jì)發(fā)展

隨著企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的多元化和企業(yè)管理的現(xiàn)代化，單純的事后審計(jì)已不能對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)做出全面、科學(xué)、準(zhǔn)確的評(píng)價(jià)。因此，戰(zhàn)略審計(jì)要做到的事中、事后審計(jì)與事前審計(jì)相結(jié)合，發(fā)揮好防護(hù)性、建設(shè)性作用，把審計(jì)工作貫穿于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理的全過(guò)程，變事后監(jiān)督為事前預(yù)防。內(nèi)部審計(jì)應(yīng)對(duì)計(jì)劃、決策的完成情況作全面、綜合的審查、分析和評(píng)價(jià)，總結(jié)經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)，并提出改進(jìn)意見(jiàn)。通過(guò)事前、事中、事后審計(jì)相結(jié)合的方法，可以降低企業(yè)在項(xiàng)目建設(shè)中的消耗，挖掘企業(yè)的潛力，從而保證企業(yè)預(yù)期效益的實(shí)現(xiàn)。

（三）從手工審計(jì)向信息化審計(jì)發(fā)展

隨著會(huì)計(jì)電算化的日益普及，審計(jì)手段已經(jīng)由傳統(tǒng)的手工查賬審計(jì)逐慚向信息化審計(jì)過(guò)渡。審計(jì)信息化是審計(jì)領(lǐng)域的一場(chǎng)革命，將使戰(zhàn)略審計(jì)工作從單一的靜態(tài)審計(jì)轉(zhuǎn)為靜態(tài)與動(dòng)態(tài)相結(jié)合。審計(jì)信息化還將使審計(jì)人員的作業(yè)模式發(fā)生重大變化。審計(jì)手段實(shí)現(xiàn)電子化并逐步發(fā)展到網(wǎng)絡(luò)化，是審計(jì)技術(shù)發(fā)展的必然趨勢(shì)。電子化和網(wǎng)絡(luò)化的發(fā)展一方面可以使財(cái)務(wù)報(bào)告實(shí)時(shí)生成，縮短會(huì)計(jì)報(bào)表編送時(shí)限，另一方面使審計(jì)人員能夠即時(shí)地審查被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)信息成為可能。

（四）職能組織由分散管理向職業(yè)化管理轉(zhuǎn)變

戰(zhàn)略審計(jì)職能的集中化管理有助于企業(yè)執(zhí)行較為簡(jiǎn)單的標(biāo)準(zhǔn)化審計(jì)流程，同時(shí)確保企業(yè)更加有效地部署內(nèi)部資源。問(wèn)卷調(diào)查顯示了內(nèi)部審計(jì)職能基本集中或完全集中管理的企業(yè)占了調(diào)查對(duì)象的75%，僅有四分之一的企業(yè)采用了分散式或較為分散的內(nèi)部審計(jì)職能體系。由此可見(jiàn)，大部分的國(guó)際大型企業(yè)都選擇了對(duì)其內(nèi)部審計(jì)職能進(jìn)行集中化的管理，這種方式不僅有利于內(nèi)部審計(jì)資源的調(diào)動(dòng)，也增加了內(nèi)部審計(jì)在企業(yè)內(nèi)的獨(dú)立性以及公司董事會(huì)對(duì)內(nèi)部審計(jì)的管控。

（五）內(nèi)部審計(jì)人員從單純的會(huì)計(jì)人員向復(fù)合型審計(jì)人才轉(zhuǎn)變

為滿足現(xiàn)代審計(jì)工作的要求，戰(zhàn)略審計(jì)人員必須具有科學(xué)、合理的專業(yè)知識(shí)結(jié)構(gòu)。戰(zhàn)略審計(jì)人員應(yīng)掌握的專業(yè)知識(shí)包括會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)、行為科學(xué)、經(jīng)濟(jì)學(xué)、經(jīng)濟(jì)法規(guī)、定量分析法、會(huì)計(jì)與管理制度、程序設(shè)計(jì)、計(jì)算機(jī)基本操作，基本知識(shí)包括市場(chǎng)營(yíng)銷、人事管理、技術(shù)管理等。我國(guó)的戰(zhàn)略審計(jì)人員結(jié)構(gòu)必須改變，未來(lái)的戰(zhàn)略審計(jì)需要更多的具備綜合素質(zhì)的復(fù)合型人才。

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Development of Strategic Auditing：a Perspective of Econom ic Globalization

LIHui-ling
（Financial Department，Lu Pharmaceutical Group Co．，Ltd，Jinan 250100，China）

With rapid development of international economic cooperation and globalization，traditionalmanagement performance auditing cannot satisfy the needs of business developmentwhile strategic auditing，as an integration ofmacro-strategy and auditing，has drawn increasing theoretical and practical attention．Such a strategy can be used to audit corporate strategy and strategic management activities and can improve the scientificalness and reasonableness of the strategies so as to achieve strategic goals and win competitive advantages．This paper，through integrating auditing and corporation strategy，makes a SWOT analysis of strategic auditing and explores itsmain problems and solutions based on a review of strategic auditing status quo so as to predict the developing trend of strategic auditing in terms of economic globalization．

economic globalization；strategic management；strategic auditing；study of trend

F239．45

A

1008－2670（2014）05－0087－06

（責(zé)任編輯 時(shí)明芝）

2014－05－20

李慧玲，女，山東濟(jì)南人，魯藥集團(tuán)有限公司財(cái)務(wù)部會(huì)計(jì)師，研究方向：財(cái)務(wù)管理。