高雯婷

摘 要：國際避稅是各國稅收征管工作中面臨的一個國際性問題，必須實時關(guān)注這一領域的新動向，以便及時采取有效措施，更好地維護公平的市場經(jīng)濟秩序，促進對外經(jīng)濟的健康發(fā)展。通過對國際避稅行為的表現(xiàn)形式及其存在問題進行分析，進而探討加強國際反避稅的一些措施。

關(guān)鍵詞：國際避稅；表現(xiàn)形式；存在問題；反避稅措施

中圖分類號：F810.42 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2014）06-0129-02

在全球經(jīng)濟遲緩復蘇的大背景下，隨著各國對外開放水平的不斷提高，資本、商品和勞務在更大空間范圍內(nèi)加速活動，打擊由于各國法律上的一些漏洞而發(fā)生的避稅行為，再一次引起了國際社會的關(guān)注?？偛课挥诎屠璧慕?jīng)濟合作與發(fā)展組織宣布，中國于2013年8月27日簽署《稅收事務行政互助多邊公約》，這標志著中國正式加入全球共同打擊逃稅避稅的行列。如何正確認識國際避稅問題，并提出相應的反避稅措施，是各國在國際貿(mào)易中必須面對的重要問題。

一、國際避稅行為的性質(zhì)

國際避稅一般認為是跨國納稅人利用兩個或兩個以上的國際稅法和國際稅收協(xié)定的差別、漏洞、特例和缺陷，規(guī)避或減輕其總納稅義務的行為。對于國際避稅行為的性質(zhì)，國內(nèi)外學者主要存在三種不同看法：一是認為行為合法，其理由是避稅只利用法律沒有覆蓋到的調(diào)整范圍，納稅人利用了法律漏洞，但沒有違反法律規(guī)定。二是認為行為違法，因為納稅人主觀上故意減少納稅行為，即表面沒有觸犯法律規(guī)定，實際損害國家經(jīng)濟利益。三是認為行為中性，其理由是納稅人采用合法的國際避稅方式，其行為不具有欺詐性，但國際避稅損害國家財產(chǎn)，破壞稅負公平。目前對于國際避稅行為的性質(zhì)仍然沒有統(tǒng)一判定，但從其本質(zhì)上來看，可以定義為是一種金融違法行為。主要體現(xiàn)在兩個方面：首先，在國際避稅行為的動機方面，納稅人想盡各種辦法，以求達到減輕稅負的目的，與偷稅漏稅行為的動機相同。其次，在國際避稅行為產(chǎn)生的客觀效果方面，避稅行為損害國家的稅收利益和社會公共利益，導致國際資本不正常流動，影響國家外匯收支平衡。

二、國際避稅常見的表現(xiàn)形式

1.自然人利用居所的變遷避稅。這是自然人常用的一類避稅形式，納稅人通常利用居所的真實遷出、虛假遷出、部分遷出、臨時遷出等方式來進行避稅。一些納稅人為了逃避原居國的稅收，把居所遷往低稅國或避稅港?？鐕{稅人通過成為低稅國或避稅港的臨時居住者，享受居住國稅收方面特別優(yōu)惠。一般來說，當位于高稅國的納稅人發(fā)現(xiàn)低稅國的稅負較輕時，便通過跨境遷移，或者在一國境內(nèi)避免成為該國居民，以改變相關(guān)國家的稅收管轄權(quán)，從而達到避稅目的。

2.跨國企業(yè)濫用國際稅收協(xié)定避稅。國際稅收協(xié)定是兩個或兩個以上主權(quán)國家為解決國際雙重征稅問題和調(diào)整國家間稅收利益分配關(guān)系，本著協(xié)商對等的原則，經(jīng)由政府談判所簽訂的一種書面協(xié)議。在經(jīng)濟全球化的進程中，為了吸引外商投資和先進技術(shù)，各國制定了許多稅收優(yōu)惠政策和措施。濫用國際稅收協(xié)定進行避稅就是本無資格享受某一特定的稅收協(xié)定優(yōu)惠待遇的非締約國納稅人，利用在協(xié)定的締約國境內(nèi)設立一個具有該國居民身份的低股權(quán)控股公司等方式，間接地享受稅收協(xié)定提供的優(yōu)惠待遇。隨著世界貿(mào)易不斷增長，各國在經(jīng)濟上聯(lián)系更加緊密，同時國家間相互簽訂稅收協(xié)定的數(shù)量也不斷增多，這使跨國納稅人濫用稅收協(xié)定進行國際避稅的現(xiàn)象日益突出。

3.跨國企業(yè)通過轉(zhuǎn)讓定價避稅。轉(zhuǎn)讓定價是指關(guān)聯(lián)企業(yè)之間在銷售貨物、提供勞務、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)等時制定的價格。國際稅收領域所涉及的轉(zhuǎn)讓價格，專指關(guān)聯(lián)企業(yè)之間在交易時人為確定的價格。通過轉(zhuǎn)讓定價避稅，是跨國企業(yè)常用的避稅形式，一般表現(xiàn)為：高稅國企業(yè)向其低稅國關(guān)聯(lián)企業(yè)銷售貨物、提供勞務、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)時制定低價；低稅國企業(yè)向其高稅國關(guān)聯(lián)企業(yè)銷售貨物、提供勞務、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)時制定高價。這樣，將本屬于高稅國公司的所得轉(zhuǎn)移給低稅國或避稅港的公司，從而達到最大限度減輕其稅負的目的。

4.跨國企業(yè)利用電子商務避稅。電子商務是指采用數(shù)字化電子方式進行商務數(shù)據(jù)交換和開展商務業(yè)務的一種活動。隨著國際互聯(lián)網(wǎng)的飛速發(fā)展，互聯(lián)網(wǎng)逐漸成為有形交易的一種替代形式，使交易雙方越過地理界線直接進行無縫的電子交易。跨國電子商務使國際稅收中傳統(tǒng)的居民、常設機構(gòu)、屬地管轄權(quán)等概念難以確定，影響國際稅收管轄權(quán)的行使而造成國際避稅。電子商務的迅速融入雖然推動世界經(jīng)濟的發(fā)展，但同時也增大了國際避稅的可能性，使得世界各國政府反避稅難度增加。

三、國際避稅中存在的主要問題

1.相關(guān)反避稅法律、法規(guī)不完善。中國目前反避稅活動主要依據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》中的相關(guān)條款，這些條款在一定程度上遏制和防范了外商企業(yè)的避稅行為。但面對錯綜復雜的國際避稅問題，中國現(xiàn)行的反國際避稅法律法規(guī)還過于簡單，過分強調(diào)原則，缺乏系統(tǒng)性、可操作性和權(quán)威性。主要有以下幾點不足：（1）只限于成文的法律規(guī)定，缺乏調(diào)整各種實際內(nèi)容和方法的法定范例，對可比性問題分析不詳細。（2）關(guān)于勞務和無形資產(chǎn)的立法不完善。（3）在稅收優(yōu)惠、稅前扣除等政策上，對外資企業(yè)與內(nèi)資企業(yè)相比偏松。（4）中國規(guī)定在進行轉(zhuǎn)移定價調(diào)查審計時，企業(yè)才需要提供相應的文件資料。這不僅降低了調(diào)查審計的效率，也為納稅人不及時提交相應資料提供了借口。（5）對關(guān)聯(lián)企業(yè)的認定存在瑕疵。

2.無法及時掌握國際市場信息。防范跨國公司國際避稅，關(guān)鍵是要掌握國際市場上各種產(chǎn)品價格、成本等信息資料，但目前外商基本上壟斷其企業(yè)的購銷大權(quán)，且都通過其關(guān)聯(lián)公司進行。稅務部門由于信息渠道不夠暢通，不能及時掌握國際市場的價格資料，因而難以及時發(fā)現(xiàn)外資企業(yè)在與關(guān)聯(lián)企業(yè)的業(yè)務往來中存在的問題，致使反避稅工作困難重重，難以順利進行。

3.稅務人員的業(yè)務素質(zhì)普遍不高。國際反避稅工作具有程序復雜、內(nèi)容廣泛、調(diào)整有風險的特點，這要求在反避稅調(diào)查審計及與外商談判過程中，需要素質(zhì)較高和經(jīng)驗豐富并懂國際經(jīng)貿(mào)、稅法、財務會計及計算機、外語水平較高的人員。而中國由于反避稅工作起步晚，所以稅務部門對國際市場行情缺乏了解，稅務人員缺乏豐富的反避稅經(jīng)驗和較強的外語能力。反國際避稅要對付的主要是來中國投資的外商，大部分是跨國經(jīng)營者，他們有豐富的避稅經(jīng)驗，還有專門研究中國法律的行家為其出謀劃策。這些都給反避稅工作帶來了困難，也使我們的稅務人員產(chǎn)生畏難思想，反避稅的信心不足。endprint

四、加強國際反避稅的措施

1.建立和健全稅收法律法規(guī)。避稅產(chǎn)生的客觀原因在于稅制本身的缺陷，為了有效地控制國際避稅，中國應在《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》反避稅條款的基礎上，建立健全稅收法律法規(guī)，堵塞現(xiàn)行稅法的漏洞。第一，制定反避稅專門條款并規(guī)定跨國納稅的稅務申報義務、調(diào)查舉證義務；第二，取消內(nèi)外資企業(yè)所得稅稅收差別，創(chuàng)造公平競爭環(huán)境，建立起一個較為科學和完善的稅收優(yōu)惠制度；第三，完善增值稅進口征稅制度，取消增值稅起征環(huán)節(jié)和中間環(huán)節(jié)的稅收優(yōu)惠措施；第四，通過立法加以明確對避稅的定義、避稅行為的認定、反避稅法規(guī)的適應范圍、對納稅人避稅是否要加以處罰和如何進行處罰等等；第五，注意適時開征社會保險稅、遺產(chǎn)稅和贈與稅等稅種，避免跨國納稅人利用中國在這方面的缺陷進行避稅；第六，限制居民的財政性移居活動；第七，完善公司法、企業(yè)法、會計法等相關(guān)法規(guī)中對企業(yè)設立、營運的監(jiān)管措施。所有這些條款的制定與完善，都是致力于建立一個符合國際規(guī)范且穩(wěn)定透明的法律環(huán)境和政策環(huán)境。

2.積極開展國際間反避稅合作。面對跨國公司的全球性避稅，只靠一國單方面努力顯然不夠，因此，中國政府要同其他國家的政府開展雙邊乃至多邊的廣泛國際合作，組成反國際避稅同盟，協(xié)同行動，共同打擊國際避稅活動。開展國際間反避稅合作，一方面有利于減少政府不必要的人力、物力浪費，減少反避稅調(diào)查成本；另一方面有利于加強稅收情報交流，跨國公司的反國際避稅通常涉及國外關(guān)聯(lián)企業(yè)，稅務部門不可能跨越國境調(diào)查取證，通過國際合作，可以請求對方稅務局幫助調(diào)查，提供資料。要有效地制止國際避稅并收到預期效果，就需要有關(guān)的國際經(jīng)濟組織和世界各國政府的共同努力，加強征收管理的國際協(xié)作，加大國際間反避稅合作力度，研究制定相關(guān)的國際規(guī)范，順應經(jīng)濟全球化的發(fā)展要求。

3.提高稅務征管人員的素質(zhì)。當今一些大型跨國公司具有豐富的避稅逃稅經(jīng)驗，即使有再具體完善的反避稅措施，也難以遏制，必須有訓練有素、經(jīng)驗豐富的稅務人員才能貫徹執(zhí)行。所以，稅務人員的素質(zhì)是提高征管水平，防范避稅現(xiàn)象發(fā)生的重要條件。中國要盡快培養(yǎng)一支業(yè)務素質(zhì)過硬的稅收隊伍，做好如下幾方面：一是提高稅務人員對反避稅工作的認識；二是提高招收稅務人員的標準，嚴把稅務人員質(zhì)量關(guān)；三是對增加人員和現(xiàn)有人員實行定期培訓，開設特別課程，探討反避稅的策略等，提高相關(guān)的業(yè)務水平，使稅務人員不僅熟悉稅法，也通曉財務、國際貿(mào)易、國際金融等方面的知識；四是建立合理的獎懲制度，增強對稅務人員的激勵。五是提高稅務干部的政治素質(zhì)和專業(yè)技能，針對經(jīng)營者的各種避稅方法，培養(yǎng)反國際避稅的骨干人才和力量。

4.改善國際投資環(huán)境。良好的投資環(huán)境是吸引外商投資的重要因素，從中國國情為根本出發(fā)點，借鑒國際經(jīng)驗，遵循國際慣例，來改善投資環(huán)境，有利于提高反國際避稅工作的效率。首先，完善社會信用管理體系，建立一套納稅人信用評定制度和方法，在全社會營造一種誠信經(jīng)營、誠信納稅的良好氛圍；其次明確地方政府職能的同時加強國內(nèi)各職能部門之間的合作；最后，建立一個健全的約束和防范機制，杜絕不良的社會性經(jīng)營行為，這要求金融、保險、工商、海關(guān)、外貿(mào)等管理部門以及注冊會計師、審計事務所等要有相互配套的管理法規(guī)和辦法，通力協(xié)作，共同戰(zhàn)斗。 通過幾個方面來改善國際投資環(huán)境，給外商投資者穩(wěn)定的政局、靈活的經(jīng)濟體制，以達到吸引外資的目的。

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[責任編輯 陳鳳雪]endprint