程琛琛

【摘 要】國有經(jīng)濟(jì)的戰(zhàn)略性結(jié)構(gòu)調(diào)整和國有企業(yè)資源優(yōu)化配置都涉及到了國有產(chǎn)權(quán)的無償劃轉(zhuǎn)，作為國有資產(chǎn)重組的一項(xiàng)重要內(nèi)容，各地相繼出臺(tái)的相關(guān)政策都旨在確保國有資產(chǎn)保值增值，避免出現(xiàn)流失現(xiàn)象。在國家暫沒出臺(tái)具體國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)政策法規(guī)的情況下，本文就此涉及到的稅費(fèi)問題進(jìn)行分析和探討，并在此基礎(chǔ)上提出一些建設(shè)性建議，以供參考。

【關(guān)鍵詞】國有產(chǎn)權(quán)；無償劃轉(zhuǎn)；稅費(fèi)

經(jīng)濟(jì)改革浪潮的推動(dòng)使得國有企業(yè)改革速度加快，同時(shí)也要求不斷加大改革力度。國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)是一種國企改革中特殊的資產(chǎn)整合方式，因此需要相應(yīng)的稅費(fèi)政策對(duì)其進(jìn)行規(guī)范和保障。綜合考慮國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)的實(shí)質(zhì)和政策，為降低產(chǎn)權(quán)劃轉(zhuǎn)成本，提高資產(chǎn)重組的效益，稅費(fèi)處理就顯得格外重要。

一、國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)的基本內(nèi)容和稅種

1.國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)的基本內(nèi)容

國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)是指企業(yè)國有產(chǎn)權(quán)在國有控股單位和公司（企業(yè)）及其他國有產(chǎn)權(quán)主體之間的無償轉(zhuǎn)移。國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)的行為必須符合國家法律規(guī)定，并遵循相關(guān)的操作流程。根據(jù)相關(guān)規(guī)定，國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)必須符合如下三個(gè)基本條件：主體必須是國家獨(dú)立控股的公司，合乎產(chǎn)權(quán)劃轉(zhuǎn)的基本要求。被劃轉(zhuǎn)產(chǎn)權(quán)的權(quán)屬清晰，不存在任何紛爭。如產(chǎn)權(quán)權(quán)屬不清晰或存在紛爭的，就沒有相應(yīng)的劃轉(zhuǎn)資格。國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)的程序必須符合法律規(guī)范，要切實(shí)保障員工合法權(quán)益，審批登記程序完善。

2.國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)的稅種

（1）營業(yè)稅：國家稅務(wù)總局《關(guān)于轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)不征收營業(yè)稅問題的批復(fù)》明確規(guī)定：轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)行為不屬于營業(yè)稅征收范圍，不應(yīng)征收營業(yè)稅。國稅局《關(guān)于納稅人有關(guān)營業(yè)稅問題的公告》中明確規(guī)定：納稅人在資產(chǎn)重組過程中通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或部分實(shí)體資產(chǎn)及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、債務(wù)和勞動(dòng)力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個(gè)人的行為，不屬于營業(yè)稅征收范圍，其涉及的不動(dòng)產(chǎn)、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓也不需要征收營業(yè)稅。關(guān)于無償劃轉(zhuǎn)方式利用過程中，不動(dòng)產(chǎn)轉(zhuǎn)移是否征收營業(yè)稅有兩種主流思想觀點(diǎn)。一是，雖然是同一投資主體，但根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第五條：單位或者個(gè)人將不動(dòng)產(chǎn)或者土地使用權(quán)無償贈(zèng)送其他單位或者個(gè)人，視同發(fā)生應(yīng)稅行為的規(guī)定，應(yīng)按贈(zèng)與視同發(fā)生應(yīng)稅行為征收營業(yè)稅。二是，土地即房屋無償劃轉(zhuǎn)屬于同一投資主體行為，并非無償贈(zèng)送其他個(gè)人或者單位或者，所以不屬營業(yè)稅征收范圍。

（2）增值稅：根據(jù)國家相關(guān)政策，企業(yè)內(nèi)部產(chǎn)權(quán)流轉(zhuǎn)和資產(chǎn)重組不征收增值稅。同一主體公司的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓到底是贈(zèng)送還是銷售行為，認(rèn)定結(jié)果決定這是否應(yīng)該征收增值稅。就主體而言，劃轉(zhuǎn)行為屬于同一主體，并無其他主體參與，不屬于增值稅征收的范圍；但就公司法人而言，雖同屬一個(gè)主體，卻分屬不同的公司法人，產(chǎn)權(quán)劃轉(zhuǎn)就屬于無償贈(zèng)送，應(yīng)當(dāng)視為銷售行為，就需要繳納增值稅。國稅局《關(guān)于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)不征收增值稅問題的批復(fù)》中明確規(guī)定：轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)整體轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)、債券、債務(wù)及勞動(dòng)力的行為，不屬于增值稅征收的范圍。國稅局相關(guān)公告明確規(guī)定：納稅人在資產(chǎn)重組過程中，通過合并、分離、出售等方式，將全部或部分實(shí)體資產(chǎn)及相關(guān)債權(quán)、負(fù)債等轉(zhuǎn)讓給其他單位或個(gè)人的情況，其中涉及貨物轉(zhuǎn)讓也不征收增值稅。

（3）企業(yè)所得稅：《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第21條規(guī)定，“接受捐贈(zèng)收入，是指企業(yè)接受來自其他企業(yè)、組織或者個(gè)人無償給予的貨幣性資產(chǎn)、非貨幣性資產(chǎn)”。被界定為贈(zèng)送行為的產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)，產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)出方的行為被視為銷售行為，此時(shí)就應(yīng)按相關(guān)規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。在某種意義上來說產(chǎn)權(quán)和資產(chǎn)的性質(zhì)是相同的，但在實(shí)際操作中很少企業(yè)因此而被征收企業(yè)所得稅。國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)是否應(yīng)征收企業(yè)所得稅存在著一些爭議，財(cái)政部、國稅局并未對(duì)無償劃轉(zhuǎn)涉及的所得稅問題作出明確規(guī)定，主要還是參照?qǐng)?zhí)行相關(guān)稅收政策。但有些地方政府作出明確規(guī)定，如河北省稅務(wù)局《關(guān)于企業(yè)所得稅若干業(yè)務(wù)問題的通知》規(guī)定：“國有企業(yè)無償劃撥資產(chǎn)，劃出方按劃出資產(chǎn)的凈值確認(rèn)銷售收入。劃入方按收到資產(chǎn)的凈值確認(rèn)計(jì)稅基礎(chǔ)”。根據(jù)該文件規(guī)定，無償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)按視同銷售處理。

（4）其他稅種。根據(jù)財(cái)政部、國稅局《關(guān)于企業(yè)事業(yè)單位改制重組契稅政策的通知》中明確規(guī)定，公司合并過程中，兩個(gè)或兩個(gè)以上的公司依照合同約定，合并為一個(gè)公司，且原主體存續(xù)的，對(duì)其合并后公司承受原合并各方土地、房屋權(quán)屬免征契稅。

從上述稅收政策情況看，針對(duì)國內(nèi)形勢，國家及相關(guān)部門在逐步制定和完善兼并重組相關(guān)稅收政策。實(shí)踐中，為了減少制度性障礙，國家應(yīng)明確無償劃轉(zhuǎn)予以免稅，從而提高重組整合效率。

二、國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)稅費(fèi)問題

當(dāng)今社會(huì)，隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，各種經(jīng)濟(jì)類型企業(yè)的重組已成為一種常態(tài)，同一投資主體之間資產(chǎn)無償劃轉(zhuǎn)已不僅限于國有企業(yè)，其他類型納稅人也存在資產(chǎn)無償劃轉(zhuǎn)的問題。

1.產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)實(shí)質(zhì)問題

無償劃轉(zhuǎn)只是一種調(diào)整形式，而非實(shí)質(zhì)?！盁o償”指各方僅以現(xiàn)有產(chǎn)權(quán)為基礎(chǔ)，不再以支付貨幣資金、實(shí)物或其他資產(chǎn)為對(duì)價(jià)。通常劃出方要賦予劃入方一定管理義務(wù)，因此，該“無償”是一種相對(duì)無償，而非絕對(duì)無償，其經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)是國有產(chǎn)權(quán)調(diào)整的一種工具，不同于無償法律行為中一方單純獲得某種利益而無須支付任何經(jīng)濟(jì)代價(jià)的行為。偏離這個(gè)實(shí)質(zhì)，孤立地或者僅從字面理解“無償”，必然會(huì)有不同的認(rèn)識(shí)和業(yè)務(wù)處理。國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)是企業(yè)產(chǎn)權(quán)之間的流轉(zhuǎn)，因此“無償”只是一個(gè)相對(duì)概念，并不等同于無需付出任何代價(jià)。產(chǎn)權(quán)劃轉(zhuǎn)是另一種形式的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓，轉(zhuǎn)入方在接收產(chǎn)權(quán)的同時(shí)需對(duì)其進(jìn)行經(jīng)營管理，會(huì)出現(xiàn)一些稅費(fèi)問題。

2.產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)投入問題

近年來國家相繼出臺(tái)了一系列國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)政策，但政策不完善致使許多稅費(fèi)是否應(yīng)該征收存在爭議。劃轉(zhuǎn)的價(jià)值評(píng)估和工商登記變更都會(huì)涉及到后期稅費(fèi)繳納問題。沒有明確的稅務(wù)規(guī)定，國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)涉及的稅費(fèi)問題就出現(xiàn)了多種可能性。產(chǎn)權(quán)評(píng)估和原始投入存在差異，企業(yè)改革重組的類型等都會(huì)影響到這一劃轉(zhuǎn)行為是否屬于免稅范圍。 國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)是國有資產(chǎn)的內(nèi)部流轉(zhuǎn)，并不屬于市場行為，而相關(guān)的稅務(wù)法規(guī)和管理?xiàng)l例沒有統(tǒng)一完善的標(biāo)準(zhǔn)。相應(yīng)文件的闡釋不到位，行為的界定不明確，企業(yè)和相關(guān)部門不知所措，導(dǎo)致最后的執(zhí)行結(jié)果不一。不完善的稅費(fèi)政策和對(duì)國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)性質(zhì)的界定，致使稅務(wù)機(jī)關(guān)的政策執(zhí)行千差萬別，企業(yè)的產(chǎn)權(quán)劃轉(zhuǎn)模式多種多樣，這都在一定程度上加大了企業(yè)在產(chǎn)權(quán)劃轉(zhuǎn)中的投入。

三、國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)涉稅思考

基于以上分析，筆者認(rèn)為，要實(shí)現(xiàn)國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)涉稅政策的有效落實(shí)，應(yīng)當(dāng)認(rèn)真做好以下幾個(gè)方面的工作：

1.國家政策法規(guī)的統(tǒng)一完善

無償劃轉(zhuǎn)屬于國資管理規(guī)定范疇，同時(shí)也是劃轉(zhuǎn)雙方約定，本身是一種非市場行為。實(shí)踐中，建議相關(guān)部門明確具體業(yè)務(wù)處理為了國有資產(chǎn)的優(yōu)化配置，促進(jìn)企業(yè)的長足發(fā)展，國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)的相關(guān)政策法規(guī)應(yīng)該盡快統(tǒng)一完善，對(duì)大概念具體細(xì)化，性質(zhì)界定準(zhǔn)確到位。

2.企業(yè)操作程序的規(guī)范合理

國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)一般發(fā)生在同一主體的企業(yè)內(nèi)部，因此企業(yè)內(nèi)部決策很關(guān)鍵，決策前應(yīng)該進(jìn)行充分的分析討論，對(duì)具體業(yè)務(wù)要明確細(xì)化，相應(yīng)的政策法規(guī)理解透徹。在此基礎(chǔ)上，保證實(shí)際操作和決策一致，這樣可在一定程度上有效減少或避免被征收額外稅費(fèi)。當(dāng)然，需要強(qiáng)調(diào)的是后期工商部門、稅務(wù)部門應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)協(xié)作，做好善后工作。處理的事物。落實(shí)每一個(gè)步驟，按照規(guī)定的流程進(jìn)行產(chǎn)權(quán)劃轉(zhuǎn)的操作，約定具體的細(xì)節(jié)，在后期執(zhí)行時(shí)才能降低差錯(cuò)出現(xiàn)的幾率。企業(yè)操作流程與國家政策規(guī)定相適應(yīng)，從而進(jìn)一步完善不足之處，如此就不至于惡性循環(huán)。

3.無償劃轉(zhuǎn)的稅務(wù)處理

在稅法上沒有明確規(guī)定免稅，實(shí)踐中，無償劃轉(zhuǎn)納稅與否應(yīng)結(jié)合稅收法規(guī)采取適當(dāng)?shù)臉I(yè)務(wù)處理方式，只有將無償劃轉(zhuǎn)歸屬到稅法允許的重組類型中才能夠?qū)崿F(xiàn)免稅，不然就會(huì)面臨納稅風(fēng)險(xiǎn)。綜合分析無償劃轉(zhuǎn)在某集團(tuán)公司的實(shí)施案例，可知，應(yīng)通過實(shí)收資本來進(jìn)行調(diào)整。當(dāng)劃入方計(jì)入實(shí)收資本時(shí)，以股權(quán)為支付對(duì)價(jià)符合特殊性稅務(wù)處理的條件，這樣就不會(huì)涉及稅務(wù)問題。反之，當(dāng)集團(tuán)劃入到其他運(yùn)營機(jī)構(gòu)并將其劃入股權(quán)作為增加資本公積時(shí)，稅務(wù)部門就會(huì)要求其按照接受捐贈(zèng)繳納所得稅。

四、結(jié)束語

國有產(chǎn)權(quán)屬于國有控股資產(chǎn)，是一種特殊的產(chǎn)權(quán)存在形式，因此合理的重組內(nèi)部資源是對(duì)國家和企業(yè)的一種效益提升。實(shí)踐中，應(yīng)當(dāng)在符合要求的同時(shí)把握好自身特點(diǎn)，以期達(dá)到最理想的效果。合理的解決產(chǎn)權(quán)劃轉(zhuǎn)過程中的稅費(fèi)問題，可以降低企業(yè)的投入成本，有利于企業(yè)的長足發(fā)展。因此企業(yè)需要根據(jù)政策法規(guī)把握好產(chǎn)權(quán)劃轉(zhuǎn)的方式，同時(shí)，國家立法部門和稅務(wù)部門需要建立統(tǒng)一明確的政策法規(guī)，引導(dǎo)企業(yè)更好的發(fā)揮自身優(yōu)勢，產(chǎn)生更大的經(jīng)濟(jì)效益。

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