張寬

摘要：隨著企業(yè)內(nèi)部控制取得顯著成效，加強行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制也逐漸受到重視。2012年11月，財政部以財會〔2012〕21號文件印發(fā)《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》，并要求自2014年1月1日起施行?！缎姓聵I(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》的頒布，給我國行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制實施提供了權(quán)威依據(jù)，本文就是在這種情況下，對關(guān)于行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的幾個問題進行討論，目的是為我國行政事業(yè)單位有效建設(shè)與實施內(nèi)部控制提供幫助。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制；規(guī)范；行政事業(yè)單位；建設(shè)與實施

近年來，隨著企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范的實施，企業(yè)的管理水平有了很大的提高，與此同時，行政事業(yè)單位在經(jīng)濟活動的合規(guī)合法性和財務(wù)管理水平總體上也得到了不斷提升。但是，畢竟企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范不是針對行政事業(yè)單位而制定的，很多單位仍存在一些問題，如內(nèi)部控制形式化，利用虛假發(fā)票，設(shè)立“小金庫”，貪污挪用國家財政資金等。另外，有些單位不遵循財務(wù)會計規(guī)定、對國有資產(chǎn)進行違規(guī)處置以及違反工程管理規(guī)定等行為也常有發(fā)生。因此，為防止行政事業(yè)單位的重大經(jīng)濟活動風(fēng)險的發(fā)生，我們需要建立有效的行政事業(yè)單位內(nèi)部控制制度。

2011年11月10日，財政部開始對《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范》（征求意見稿）廣泛征求意見，在此基礎(chǔ)上，我國又在2012年11月29日開始印發(fā)《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》（以下簡稱《規(guī)范》），自2014年1月1日起全國執(zhí)行。這一規(guī)范的制定，為行政事業(yè)單位更好的實施內(nèi)部控制提供了依據(jù)，有利于完善我國內(nèi)部控制規(guī)范體系，并能夠促進行政事業(yè)單位健康發(fā)展。

一、制定行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范的意義

對我國行政事業(yè)單位來說，制定一個統(tǒng)一的規(guī)范，其意義在于以下幾點：一是有利于克服單位領(lǐng)導(dǎo)班子內(nèi)部控制意識薄弱的問題，能夠提高內(nèi)控意識；二是有利于解決利用虛假發(fā)票行為和“小金庫”問題，對防止國有資產(chǎn)和國家財政收入的流失有很大保障；三是將單位基本活動都納入一個統(tǒng)一的管理控制體系中，使單位各部門在財政資金方面能夠形成聯(lián)動機制，對資金的使用效率能夠有所提高；四是通過內(nèi)部控制采取各種管理和監(jiān)督手段，可以保證單位會計信息的完整性和可靠性，并且能夠有效遏止單位財產(chǎn)物資的浪費損失，保護單位資產(chǎn)的安全完整性；五是能夠提高單位內(nèi)部的管理效率，使單位內(nèi)部各種活動能夠有效進行，并且對單位內(nèi)部各部門的監(jiān)管與考核也有一定作用。

二、行政事業(yè)單位內(nèi)部控制與企業(yè)的不同

和企業(yè)相比，行政事業(yè)單位的經(jīng)營性質(zhì)和運營方式都有差別，因此，行政事業(yè)單位內(nèi)部控制與企業(yè)內(nèi)部控制也存在明顯的不同。

（一）內(nèi)部控制范圍不同

企業(yè)的內(nèi)部控制范圍涵蓋企業(yè)整個運營層面，是企業(yè)為達到目標(biāo)所進行的一系列活動；而行政事業(yè)單位將內(nèi)部控制范圍集中于經(jīng)濟活動上，內(nèi)部控制內(nèi)容主要包括有收支業(yè)務(wù)控制、建設(shè)項目控制、預(yù)算控制、資產(chǎn)控制、合同控制、政府采購控制等，此外，行政事業(yè)單位也注重風(fēng)險評估以及內(nèi)控的評價和監(jiān)督。

（二）內(nèi)部控制目標(biāo)不同

對于企業(yè)來說，其生產(chǎn)經(jīng)營的目標(biāo)是獲得利潤，內(nèi)部控制的目標(biāo)也是利潤最大化；對于行政事業(yè)單位來說，因為其性質(zhì)與企業(yè)不同，行政事業(yè)單位是為社會大眾服務(wù)的，是非盈利性質(zhì)的，所以其內(nèi)部控制的目標(biāo)也與企業(yè)不同，行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的目標(biāo)是合理保證單位活動的合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財務(wù)信息真實完整，提高單位服務(wù)的效率、有效防范舞弊和腐敗風(fēng)險。

（三）內(nèi)部控制重視程度不同

企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中，其內(nèi)部控制是否有效對企業(yè)的經(jīng)濟有很大不同，內(nèi)部控制的有效執(zhí)行會給企業(yè)帶來高額利潤，相反，內(nèi)部控制的缺失可能會給企業(yè)帶來嚴(yán)重的經(jīng)濟損失，因此企業(yè)對內(nèi)部控制比較重視。但是行政事業(yè)單位是非盈利的，追求的是社會效益，所以相對企業(yè)而言，其對內(nèi)部控制重視程度較低。

三、關(guān)于行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的五大要素

（一）內(nèi)部環(huán)境

內(nèi)部環(huán)境是單位內(nèi)部控制有效進行的前提，沒有一個好的內(nèi)部環(huán)境，其他要素也無法發(fā)揮作用，內(nèi)部控制實施也只能是流于形式。

對于行政事業(yè)單位內(nèi)部環(huán)境這個要素來說，第一，由于行政事業(yè)單位性質(zhì)的特殊性，不像企業(yè)一樣具有其管理組織和股權(quán)結(jié)構(gòu)，所以單位領(lǐng)導(dǎo)在內(nèi)部控制體系中起主導(dǎo)型作用，須對單位內(nèi)部控制的建設(shè)和實施負責(zé)；第二，由于行政事業(yè)單位的資金和財產(chǎn)與企業(yè)的來源不一樣，是國家的、公共的，因此行政事業(yè)單位應(yīng)該實行領(lǐng)導(dǎo)集體討論的方法，建立集體決策機制；第三，各單位在業(yè)務(wù)活動過程中，要建立完善的授權(quán)制度和責(zé)任制度，對單位內(nèi)部的崗位設(shè)置也要遵循不相容職務(wù)分離的原則，使各崗位之間能夠相互制約和監(jiān)督。

（二）風(fēng)險評估

行政事業(yè)單位在組織層次上和業(yè)務(wù)活動過程中對影響內(nèi)部控制目標(biāo)實現(xiàn)的有關(guān)風(fēng)險進行識別、評估和分析，然后對風(fēng)險作出應(yīng)對策略的行為稱為風(fēng)險評估。風(fēng)險評估要求單位持續(xù)關(guān)注與評估來自內(nèi)部和外部的不同風(fēng)險，不僅要關(guān)注單位組織層級的宏觀風(fēng)險，而且還要對單位業(yè)務(wù)層級的微觀風(fēng)險加以關(guān)注。

一方面，由于單位的組織架構(gòu)、決策機制、權(quán)責(zé)分配以及崗位設(shè)置等原因，單位組織層級的風(fēng)險無法完全避免。目前，我國法律體系尚不健全，公共權(quán)力不能有效制約，而行政事業(yè)單位又掌握著很大的公共權(quán)力，這就有可能導(dǎo)致單位濫用公共權(quán)力、舞弊和腐敗的風(fēng)險；另一方面，對于單位業(yè)務(wù)層面的風(fēng)險，也就是單位業(yè)務(wù)方面的風(fēng)險。具體有預(yù)算控制的主要風(fēng)險、收支控制的主要風(fēng)險、采購控制的主要風(fēng)險、工程項目控制的主要風(fēng)險、資產(chǎn)控制的主要風(fēng)險、合同管理的主要風(fēng)險等。

（三）控制活動

行政事業(yè)單位應(yīng)對風(fēng)險所運用的一系列方法和手段就是控制活動。在行政事業(yè)單位里，控制活動存在于各個業(yè)務(wù)和活動中，而且對于不同的單位，所涉及的控制活動也是有差異的，因此，單位在針對控制活動而設(shè)計具體的制度和方法時，應(yīng)該從各單位實際情況出發(fā)，體現(xiàn)出“因地制宜”的風(fēng)格，這樣才有利于單位內(nèi)控目標(biāo)的實現(xiàn)。

在行政事業(yè)單位里，控制活動主要包括有授權(quán)審批、機構(gòu)設(shè)置、崗位職責(zé)、預(yù)算控制、會計控制、業(yè)務(wù)流程控制等，其中預(yù)算控制的作用不可忽視。各單位應(yīng)當(dāng)建立一個合理的內(nèi)部控制體系——“以預(yù)算為主線，以資金為核心”，合理編制預(yù)算，然后對預(yù)算的執(zhí)行也要加強管理，定期對預(yù)算執(zhí)行情況進行檢查，找出預(yù)算執(zhí)行過程中存在的問題，進而提出解決方法。

（四）信息與溝通

作為內(nèi)部控制的要素之一，信息與溝通無論在企業(yè)還是在行政事業(yè)單位里，都是非常重要的。每個單位都要收集信息，傳遞信息，并確保信息在單位內(nèi)外部都能夠進行有效溝通，以使職工能夠履行其責(zé)任?？梢哉f，信息與溝通是連接其他四個要素的橋梁。在行政事業(yè)單位里，為了能夠使內(nèi)部控制有效實施，單位人員更應(yīng)該重視信息的收集、處理以及傳遞，使信息的傳遞和溝通更及時，確保信息的有用性以及溝通的有效性。另外，各單位還要遵守國家有關(guān)監(jiān)管部門的要求，使信息的口徑統(tǒng)一和內(nèi)容規(guī)范，不僅要能夠滿足單位內(nèi)部領(lǐng)導(dǎo)利用信息進行決策的目的，還要滿足單位外部信息使用者的要求，這樣才能達到單位內(nèi)部和外部之間的信息與溝通。

（五）內(nèi)部監(jiān)督

內(nèi)部監(jiān)督是單位內(nèi)部控制有效實施的重要保障機制。行政事業(yè)單位在內(nèi)部控制建設(shè)和執(zhí)行過程中，要對制度建設(shè)情況以及執(zhí)行情況進行監(jiān)督和檢查，并對結(jié)果要做出報告和相應(yīng)的處理，此過程稱為內(nèi)部監(jiān)督。在《規(guī)范》出臺之前，行政事業(yè)單位內(nèi)部控制存在的問題之一就是內(nèi)部監(jiān)督問題。很多單位的內(nèi)部審計機構(gòu)都未設(shè)立，或者是流于形式，并未發(fā)揮其應(yīng)有的內(nèi)部監(jiān)督作用。由于內(nèi)部審計是內(nèi)部控制的重要環(huán)節(jié)，當(dāng)內(nèi)部審計不能發(fā)揮作用時，單位內(nèi)部控制自然也是有缺陷的。因此，單位應(yīng)該做好內(nèi)部監(jiān)督工作，使單位內(nèi)部控制能夠有效運行。

四、關(guān)于行政事業(yè)單位有效建設(shè)與實施內(nèi)部控制的建議

《規(guī)范》作為一部國家規(guī)范性文件，為行政事業(yè)單位有效建設(shè)與實施內(nèi)部控制提供了理論指導(dǎo)。但是，這是一項復(fù)雜而又艱巨的任務(wù)，是一項系統(tǒng)工程，建設(shè)和實施內(nèi)部控制不僅需要政策理論的支撐，還需要在實踐過程中不斷探索。所以，實踐中建設(shè)并實施行政事業(yè)單位內(nèi)部控制才是關(guān)鍵所在。為了能夠較好的推進行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的建設(shè)與實施，達到有效控制的效果，本文從以下幾個方面提出建議。

（一）建立健全內(nèi)部審計機制

在《規(guī)范》出臺前，行政事業(yè)單位內(nèi)部控制問題之一就是缺乏內(nèi)部監(jiān)督。因此，要使行政事業(yè)單位內(nèi)部控制有效實施，各單位應(yīng)該設(shè)置內(nèi)部審計部門或崗位，以充分發(fā)揮內(nèi)部審計的監(jiān)督職能，評價和改善風(fēng)險管理，使各單位各部門和各崗位之間能夠相互制約。建立健全內(nèi)部審計機制，有利于發(fā)揮各單位內(nèi)部監(jiān)督的作用，促進內(nèi)部控制目標(biāo)的實現(xiàn)，達到內(nèi)部控制的效果。

（二）做好培訓(xùn)工作，加強人才培養(yǎng)

建立與實施行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的是一個復(fù)雜而艱巨的任務(wù)。首先要進行全方位的內(nèi)部控制規(guī)范培訓(xùn)，讓全體工作人員參與內(nèi)部控制建設(shè)中，確保行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范能夠有效實施。另外，各單位還應(yīng)注重內(nèi)控人員的儲備和培養(yǎng)，建立高水平與高素質(zhì)的內(nèi)控人才隊伍。

（三）信息化管理單位內(nèi)部控制

目前，很多行政事業(yè)單位已經(jīng)采用管理信息系統(tǒng)處理日常業(yè)務(wù)。信息系統(tǒng)對規(guī)范管理、提高工作效率都有很大的作用，還可以使決策變得迅速科學(xué)，協(xié)調(diào)內(nèi)部業(yè)務(wù)系統(tǒng)，使信息數(shù)據(jù)共享。因此，應(yīng)該加快行政事業(yè)單位全面實行信息化管理，采用計算機軟件進行辦公業(yè)務(wù)處理。此外，各單位還要把內(nèi)部控制模塊覆蓋到軟件內(nèi)，實現(xiàn)內(nèi)部控制信息化，使風(fēng)險管控水平能夠全面提升。

行政事業(yè)單位作為社會公眾服務(wù)機構(gòu)，其內(nèi)部控制建設(shè)不能一蹴而就，《規(guī)范（試行）》的出臺給有利于行政事業(yè)單位加快建立內(nèi)部控制建設(shè)，各單位應(yīng)當(dāng)按照《規(guī)范》內(nèi)容進行，加快建立健全內(nèi)部控制制度，改善行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的現(xiàn)狀，促進單位健康發(fā)展，提高在公眾中的形象。（作者單位：西安財經(jīng)學(xué)院）

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