西安石油大學(xué) 吳 勛 南恒瑋

金融類(lèi)上市公司內(nèi)部控制信息披露現(xiàn)狀研究

西安石油大學(xué) 吳 勛 南恒瑋

金融行業(yè)由于其特殊的行業(yè)性質(zhì)，具有較高風(fēng)險(xiǎn)性，這就決定了必須要有健全的內(nèi)部控制與之相匹配。完善內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系對(duì)于金融業(yè)加強(qiáng)行業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理、提高管理效率、完善內(nèi)部審計(jì)程序等有著積極作用。考慮到金融行業(yè)的監(jiān)管特殊性和信息披露可獲取性，本文選取我國(guó)金融行業(yè)43家上市公司作為研究對(duì)象，通過(guò)對(duì)其2013年內(nèi)部控制信息披露情況進(jìn)行現(xiàn)狀分析，尋求內(nèi)部控制信息披露中存在缺陷并提出改進(jìn)對(duì)策。

金融行業(yè)；內(nèi)部控制；信息披露

一、引言

內(nèi)部控制信息披露對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)發(fā)展起著至關(guān)重要的作用，能夠幫助企業(yè)進(jìn)行自我完善內(nèi)控體系，提升企業(yè)市場(chǎng)形象和公眾認(rèn)可度，同時(shí)還可與政府監(jiān)管形成互相協(xié)調(diào)的局面，有利于企業(yè)可持續(xù)發(fā)展，對(duì)企業(yè)管理當(dāng)局和外部信息需求者都具有十分重要的意義。隨著《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》、《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》、《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》、《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》等系列規(guī)范的實(shí)施，提高企業(yè)內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量成為利益相關(guān)者關(guān)注的焦點(diǎn)問(wèn)題。目前國(guó)際國(guó)內(nèi)經(jīng)濟(jì)金融形勢(shì)日趨復(fù)雜，金融行業(yè)面臨的風(fēng)險(xiǎn)管理問(wèn)題日益突出，隨著COCO《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理框架》(2004)、《企業(yè)內(nèi)部控制整體框架》(2013)的發(fā)布，內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理整合成為主流趨勢(shì)，內(nèi)部控制信息披露開(kāi)始在金融行業(yè)發(fā)展過(guò)程中扮演著監(jiān)督和導(dǎo)向作用。在此背景下，研究我國(guó)金融類(lèi)上市公司內(nèi)部控制信息披露問(wèn)題具有較強(qiáng)的理論意義與現(xiàn)實(shí)價(jià)值，論文主要從內(nèi)部控制信息披露形式與披露內(nèi)容的角度解析金融類(lèi)上市公司內(nèi)部控制信息披露現(xiàn)狀，進(jìn)而提出內(nèi)部控制信息披露改進(jìn)建議。

二、金融類(lèi)上市公司內(nèi)部控制信息披露形式

本文研究樣本選自于中國(guó)證監(jiān)會(huì)2013年上市公司行業(yè)分類(lèi)中的金融業(yè)上市公司，包括為銀行業(yè)、證券業(yè)和保險(xiǎn)業(yè)上市公司共43家，包括銀行業(yè)上市公司16家，保險(xiǎn)業(yè)上市公司4家，證券行業(yè)上市公司23家。其研究對(duì)象設(shè)定為2013年年度報(bào)告、會(huì)計(jì)事務(wù)所出具的審計(jì)報(bào)告及內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告中涉及的內(nèi)部控制信息披露內(nèi)容。內(nèi)部控制信息披露主要形式包括年報(bào)中的董事會(huì)報(bào)告、監(jiān)事會(huì)報(bào)告、公司治理、內(nèi)部控制說(shuō)明以及單獨(dú)發(fā)布的內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告、會(huì)計(jì)事務(wù)所出具的審計(jì)報(bào)告，如表1所示。

可以看出，我國(guó)金融類(lèi)上市公司內(nèi)部控制信息披露的形式呈現(xiàn)出多元化的特征。新規(guī)范中要求企業(yè)必須出具內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告。金融類(lèi)三大行業(yè)全部在內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告中進(jìn)行內(nèi)部控制信息的披露。其中銀行業(yè)由董事會(huì)報(bào)告、監(jiān)事會(huì)報(bào)告、公司治理報(bào)告中披露轉(zhuǎn)向在“內(nèi)部控制說(shuō)明”和內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告中進(jìn)行披露?！皟?nèi)部控制說(shuō)明”一章主要是將原來(lái)分散在董事會(huì)報(bào)告、監(jiān)事會(huì)報(bào)告、公司治理等章節(jié)的內(nèi)容集中整合披露，專(zhuān)設(shè)內(nèi)部控制章節(jié)更有利于信息查詢(xún)，方便信息需求者了解銀行內(nèi)部控制情況，但其披露的內(nèi)容與分散披露并無(wú)實(shí)質(zhì)區(qū)別，可見(jiàn)上市銀行雖然整合了信息披露環(huán)節(jié)但還是沒(méi)有從本質(zhì)上改變。證券業(yè)的信息披露則基本分散于上述幾種形式，根據(jù)規(guī)定，證券業(yè)上市公司董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)每年應(yīng)該表達(dá)對(duì)內(nèi)部控制的意見(jiàn)，故而各家企業(yè)都有所體現(xiàn)。保險(xiǎn)業(yè)中，有兩家在年報(bào)的內(nèi)部控制章節(jié)中進(jìn)行簡(jiǎn)要披露，原來(lái)在董事會(huì)報(bào)告中進(jìn)行披露的內(nèi)部控制信息已經(jīng)轉(zhuǎn)而統(tǒng)一集中在內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告中進(jìn)行披露。因此可以看出金融類(lèi)上市公司在內(nèi)部控制信息披露形式的選擇上時(shí)缺乏一定的統(tǒng)一性。

三、金融類(lèi)上市公司內(nèi)部控制信息披露內(nèi)容

(一)內(nèi)部控制信息披露范圍。

根據(jù)樣本分析，可以看出當(dāng)前金融類(lèi)上市公司內(nèi)部控制信息披露的內(nèi)容主要有內(nèi)部控制的建立健全、內(nèi)控的檢查監(jiān)督情況、風(fēng)險(xiǎn)管理控制披露、內(nèi)部控制缺陷分析、重點(diǎn)控制活動(dòng)以及內(nèi)部控制有效性分析等，如表2所示。

表1 內(nèi)部控制信息披露形式分類(lèi)統(tǒng)計(jì) %

表2 內(nèi)部控制信息披露范圍分類(lèi)統(tǒng)計(jì) %

從金融類(lèi)上市公司內(nèi)部控制信息披露范圍來(lái)看，主要集中在內(nèi)控制度建立健全和制度是否有效實(shí)施的說(shuō)明上，無(wú)一家對(duì)下一年的內(nèi)控計(jì)劃進(jìn)行披露說(shuō)明，對(duì)于內(nèi)部控制檢查監(jiān)督和內(nèi)部控制有效性披露多為形式化，且不夠全面和詳細(xì)。其中一些會(huì)計(jì)事務(wù)所出具的審計(jì)報(bào)告并沒(méi)有對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制情況進(jìn)行詳細(xì)的說(shuō)明，只是簡(jiǎn)單發(fā)表了評(píng)價(jià)意見(jiàn)。

(二)內(nèi)部控制信息披露完整性。

圍繞43家金融類(lèi)上市公司內(nèi)部控制信息披露情況，從以下四個(gè)方面進(jìn)行內(nèi)部控制信息披露完整性的考察，根據(jù)《上市公司內(nèi)部控制指引》的要求，內(nèi)部控制信息披露需體現(xiàn)內(nèi)控五要素，涵蓋所有的運(yùn)營(yíng)環(huán)節(jié)，對(duì)內(nèi)控的缺陷和整改情況作出說(shuō)明，并且董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)等要對(duì)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)發(fā)表意見(jiàn)。金融類(lèi)上市公司如果僅從其中一兩個(gè)方面來(lái)進(jìn)行披露，或者信息披露內(nèi)容泛泛而談，不涉及實(shí)質(zhì)，就會(huì)使外部信息需求者獲得的信息存在一定的局限性和失真性，使得內(nèi)控信息披露無(wú)法達(dá)到應(yīng)有的效果。所以只有達(dá)到規(guī)定的披露要求，才能視為對(duì)內(nèi)部控制信息進(jìn)行了完整披露(見(jiàn)表3)。

從金融類(lèi)企業(yè)上市公司內(nèi)部控制信息披露的完整性來(lái)看，明確了評(píng)價(jià)重點(diǎn)，體現(xiàn)了內(nèi)控要素的公司占金融類(lèi)上市公司總數(shù)的一半，大部分主要從運(yùn)營(yíng)環(huán)節(jié)進(jìn)行內(nèi)控信息的披露，有11家上市公司未披露內(nèi)控缺陷和未來(lái)整改措施，絕大多數(shù)公司治理層、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)發(fā)表了對(duì)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的意見(jiàn)，但也是簡(jiǎn)要概述，未做詳細(xì)說(shuō)明。

(三)內(nèi)部控制信息披露的質(zhì)量。

將43家金融類(lèi)上市公司內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量分為3個(gè)層級(jí)：詳細(xì)說(shuō)明、一般性描述、簡(jiǎn)單披露。詳細(xì)說(shuō)明即內(nèi)部控制信息披露范圍出發(fā)，對(duì)每一項(xiàng)下的內(nèi)容作出全面且完善的闡述，同時(shí)還包括內(nèi)部控制計(jì)劃實(shí)施情況、內(nèi)部控制重點(diǎn)的控制活動(dòng)環(huán)節(jié)以及內(nèi)部控制部門(mén)設(shè)置等。簡(jiǎn)單披露即只針對(duì)所涉及的部分內(nèi)部控制進(jìn)行簡(jiǎn)單評(píng)價(jià)，例如“本公司對(duì)本年度財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)內(nèi)部控制進(jìn)行了評(píng)價(jià)，認(rèn)為其內(nèi)部控制制度健全，內(nèi)部控制執(zhí)行有效，未能發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制存在重大缺陷”。一般性描述則只涉及內(nèi)部控制信息披露范圍項(xiàng)下其中幾個(gè)方面，并且對(duì)具體內(nèi)容的闡述也不夠全面和詳細(xì)。具體情況見(jiàn)表4。

表3 內(nèi)部控制信息披露完整性分類(lèi)統(tǒng)計(jì) %

表4 內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量的分類(lèi)統(tǒng)計(jì) %

對(duì)照以上的分類(lèi)統(tǒng)計(jì)結(jié)果，可以看出對(duì)內(nèi)部控制信息進(jìn)行詳細(xì)說(shuō)明有27家，占金融類(lèi)上市公司總數(shù)的62.8%。仍然有1/3的企業(yè)只是進(jìn)行了簡(jiǎn)單的披露或者披露不充分，多為格式化的陳述。由此可見(jiàn)，金融類(lèi)上市公司絕大多數(shù)還是能夠較為全面和詳細(xì)的作出內(nèi)部控制信息披露，信息披露質(zhì)量較高。

四、金融類(lèi)上市公司內(nèi)部控制信息披露缺陷

(一)內(nèi)部控制信息披露形式。

1.披露載體眾多。通過(guò)對(duì)43家金融類(lèi)上市公司內(nèi)部控制信息披露的形式表現(xiàn)來(lái)看，主要有以下幾種：(1)在公司年報(bào)的“董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、公司治理”這一章節(jié)進(jìn)行公開(kāi)披露；(2)提供單獨(dú)的內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告或?qū)?nèi)部控制報(bào)告附在該公司的年報(bào)內(nèi)；(3)運(yùn)用“內(nèi)部控制制度建設(shè)和執(zhí)行情況”的陳述形式在“公司治理”或“內(nèi)部控制”章節(jié)中公開(kāi)披露，并未加上“內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告”的標(biāo)題字樣；(4)由注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的審計(jì)報(bào)告來(lái)進(jìn)行披露，但缺乏實(shí)質(zhì)性的信息，通常的表述為“按照《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和相關(guān)規(guī)定，被審計(jì)單位在所有重大方面保持有效的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制”的審計(jì)意見(jiàn)。

2.披露的內(nèi)容和形式不統(tǒng)一。其一，我國(guó)上市公司內(nèi)部控制信息披露仍然處于自愿披露階段，從而使得上市公司避重就輕的進(jìn)行披露。其二，證監(jiān)會(huì)同滬深兩市在披露時(shí)執(zhí)行的標(biāo)準(zhǔn)與要求不盡相同，由于缺乏統(tǒng)一的內(nèi)部控制信息披露規(guī)范，各公司對(duì)內(nèi)部控制信息披露認(rèn)識(shí)和理解不全面，導(dǎo)致披露形式多樣，內(nèi)容零散且缺乏統(tǒng)一性和系統(tǒng)性。

(二)內(nèi)部控制信息披露內(nèi)容。

1.披露內(nèi)容形式大于實(shí)質(zhì)。有的公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告披露的信息較為規(guī)范，多出于向外界塑造良好形象的目的，對(duì)主要和已完善內(nèi)控的方面進(jìn)行了比較詳細(xì)的描述，這無(wú)疑是揚(yáng)長(zhǎng)避短。而有的上市公司只是簡(jiǎn)單概括說(shuō)明了內(nèi)部控制的最基本情況，沒(méi)有披露詳細(xì)的實(shí)質(zhì)性?xún)?nèi)容，這樣也使得內(nèi)部控制報(bào)告信息的有效性大大降低。披露企業(yè)內(nèi)部控制信息的目的，是為了提高上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性和為利益相關(guān)者服務(wù)。從相關(guān)性考慮，如果內(nèi)部控制信息涉及上市公司的商業(yè)機(jī)密，出于保密需要，也不能對(duì)外披露所有關(guān)系到資產(chǎn)安全、公司機(jī)密的內(nèi)容。除此以外的內(nèi)部控制信息，上市公司應(yīng)進(jìn)行全面詳細(xì)的披露。

2.披露內(nèi)容不完全。一方面，披露的內(nèi)部控制信息內(nèi)容過(guò)于簡(jiǎn)單。43家金融類(lèi)上市公司，32份內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告過(guò)于簡(jiǎn)單，沒(méi)有詳細(xì)評(píng)價(jià)的內(nèi)容。另一方面，幾乎所有金融類(lèi)上市公司都認(rèn)為內(nèi)部控制制度健全，內(nèi)部控制執(zhí)行有效，未能發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制存在重大缺陷。內(nèi)部控制存在的實(shí)質(zhì)性缺陷較少涉及，對(duì)于已經(jīng)披露的缺陷中表述通常為“有待改進(jìn)”、“不構(gòu)成實(shí)質(zhì)影響”、“已認(rèn)真整改”。

3.披露格式缺乏規(guī)范。詳細(xì)表現(xiàn)為與上交所、深交所和五部委的指引規(guī)定不統(tǒng)一。新規(guī)范規(guī)定：“內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)的方式、范圍、程序和頻率由企業(yè)根據(jù)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的調(diào)整、經(jīng)營(yíng)環(huán)境的變化、業(yè)務(wù)發(fā)展?fàn)顩r和實(shí)際風(fēng)險(xiǎn)水平等自行確定。國(guó)家有關(guān)法律法規(guī)另有規(guī)定的，從其規(guī)定?！薄渡辖凰敢?、《深交所指引》、《企業(yè)內(nèi)控評(píng)價(jià)指引》都規(guī)定了內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告至少應(yīng)包括的內(nèi)容，但是并沒(méi)有規(guī)定統(tǒng)一的范式，造成口徑不一致，缺乏可比性。上市公司在執(zhí)行過(guò)程中有一定的隨意性和選擇性，不利于內(nèi)部控制信息披露標(biāo)準(zhǔn)化。

五、金融類(lèi)上市公司內(nèi)部控制信息披露建議

(一)統(tǒng)一內(nèi)部控制信息披露的載體。

內(nèi)控信息披露載體的繁多，既不利于監(jiān)管部門(mén)執(zhí)行監(jiān)管，又使得外部信息需求者獲取信息的難度加大。統(tǒng)一內(nèi)部控制信息披露的載體，將眾多的載體整合化一，以規(guī)定的內(nèi)容和形式進(jìn)行內(nèi)部控制信息披露，方便信息的獲取和進(jìn)行監(jiān)管同時(shí)還便于橫向比較，這將促使整個(gè)金融行業(yè)上市公司內(nèi)部控制信息披露水平達(dá)到一個(gè)新的高度。

(二)監(jiān)管部門(mén)對(duì)內(nèi)部控制信息披露政策的執(zhí)行加強(qiáng)監(jiān)管。

《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》對(duì)內(nèi)部控制信息披露作出了詳細(xì)的規(guī)定，但是上市公司并沒(méi)有完全披露或披露只做表面文章，因此，監(jiān)管部門(mén)不但要制定和完善內(nèi)部控制信息披露規(guī)范或指引，而且要對(duì)內(nèi)部控制信息披露的執(zhí)行情況加強(qiáng)監(jiān)管，將內(nèi)部控制信息披露的完整性、真實(shí)性與企業(yè)的責(zé)任聯(lián)系起來(lái)，明確責(zé)任主體和處罰程序，增強(qiáng)內(nèi)部控制監(jiān)管的威懾力，從而全面提升我國(guó)金融類(lèi)上市公司的內(nèi)部控制建設(shè)的水平。

(三)規(guī)范內(nèi)部控制信息披露格式。

現(xiàn)實(shí)中，由于地域性的差異，監(jiān)管部門(mén)對(duì)于內(nèi)部控制信息披露的格式并沒(méi)有進(jìn)行嚴(yán)格的規(guī)定，不利于信息的搜集、分析和比較。故而，相關(guān)政策的制定單位應(yīng)對(duì)內(nèi)部控制信息披露報(bào)告的形式給出一個(gè)統(tǒng)一規(guī)定。

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F233；F832.5

：A

：2095-3151(2014)68-0040-05