（中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué) 會(huì)計(jì)學(xué)院，湖北 武漢 430073）

一、引言及文獻(xiàn)綜述

文化是民族的血脈，是人民的精神家園。黨的十八大明確提出要增強(qiáng)文化軟實(shí)力建設(shè)，培育社會(huì)主義核心價(jià)值體系，發(fā)揮文化引領(lǐng)風(fēng)尚、教育人民、服務(wù)社會(huì)、推動(dòng)發(fā)展的作用。我國(guó)臺(tái)灣著名作家龍應(yīng)臺(tái)曾說(shuō)：“人本是散落的珍珠，隨地亂滾，文化就是那根柔弱又強(qiáng)韌的細(xì)線(xiàn)，將珠子穿起來(lái)成為社會(huì)，當(dāng)公民社會(huì)不再依賴(lài)皇權(quán)或神權(quán)來(lái)鞏固它的底座時(shí)，文化和歷史則是公民社會(huì)最重要的黏合劑”。企業(yè)作為社會(huì)的一個(gè)單元，要實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展，打造百年基業(yè)，必須重視文化建設(shè)，有自己的企業(yè)文化。經(jīng)濟(jì)學(xué)家于光遠(yuǎn)指出：“國(guó)家富強(qiáng)在于經(jīng)濟(jì)，經(jīng)濟(jì)繁榮在于企業(yè)，企業(yè)興旺在于管理，管理優(yōu)劣在于文化”。我國(guó)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》要求：“企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)文化建設(shè)，培育積極向上的價(jià)值觀(guān)和社會(huì)責(zé)任感，倡導(dǎo)誠(chéng)實(shí)守信、愛(ài)崗敬業(yè)、開(kāi)拓創(chuàng)新和團(tuán)隊(duì)協(xié)作精神，樹(shù)立現(xiàn)代管理理念，強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)”。

內(nèi)部控制是為實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)而實(shí)施控制活動(dòng)的過(guò)程，是一個(gè)由目標(biāo)、要素和結(jié)構(gòu)等層面構(gòu)成的整合框架，而不僅僅是文件化的流程和制度。在內(nèi)部控制的整合框架中，目標(biāo)層面包括戰(zhàn)略目標(biāo)、經(jīng)營(yíng)目標(biāo)、合規(guī)性目標(biāo)、報(bào)告目標(biāo)和資產(chǎn)安全目標(biāo)；要素層面包括內(nèi)部環(huán)境、目標(biāo)設(shè)定、事項(xiàng)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)、控制活動(dòng)、信息與溝通及監(jiān)控；結(jié)構(gòu)層面包括企業(yè)整體、業(yè)務(wù)活動(dòng)、分支機(jī)構(gòu)和子公司四個(gè)層次。在內(nèi)部控制建設(shè)中，制度和流程是基礎(chǔ)，是保證內(nèi)部控制有效運(yùn)行的前提和保障；道德和文化建設(shè)是內(nèi)部環(huán)境培育的重要內(nèi)容，是內(nèi)部控制建設(shè)的更高境界，道德能夠引領(lǐng)員工由被動(dòng)走向自覺(jué)，文化能夠凝聚人心，提升企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力。制度是一種“硬約束”，必須融入企業(yè)道德和文化的“軟約束”，才能實(shí)現(xiàn)“他控”和“自控”結(jié)合，以達(dá)到內(nèi)部控制目標(biāo)［1］。

西方管理理論在經(jīng)歷了“經(jīng)濟(jì)人”、“社會(huì)人”、“自我實(shí)現(xiàn)人”與“復(fù)雜人”假設(shè)之后，對(duì)企業(yè)文化越來(lái)越重視，學(xué)者們廣泛研究了企業(yè)文化與管理理念、管理過(guò)程、內(nèi)部控制及企業(yè)績(jī)效的關(guān)系［2］。Schein通過(guò)大量的案例研究證明，一個(gè)強(qiáng)大的文化幾乎一直是美國(guó)企業(yè)持續(xù)成功的幕后驅(qū)動(dòng)力；在企業(yè)發(fā)展的不同階段，企業(yè)文化再造是推動(dòng)企業(yè)前進(jìn)的原動(dòng)力［3］（P121-137）。Mars Gerald分析了企業(yè)文化在企業(yè)管理中的具體運(yùn)用后指出：企業(yè)文化對(duì)于提升管理效率，實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)具有重要的促進(jìn)作用［4］。COSO 委員會(huì)發(fā)布的《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理——整合框架》指出：內(nèi)部控制的核心是人，個(gè)人品性（包括誠(chéng)信、道德價(jià)值觀(guān)和勝任能力）是內(nèi)部環(huán)境中最重要的因素［5］（P5-13）。Enofe et al.分析了人的生活方式和需求的變化后指出：公司要保證員工對(duì)企業(yè)的忠誠(chéng)，必須關(guān)切這些變化，重視企業(yè)文化建設(shè)［6］。

企業(yè)文化是企業(yè)重要的內(nèi)部環(huán)境，能夠培育工員認(rèn)同感，增強(qiáng)凝聚力。吳水澎等認(rèn)為，所有的內(nèi)部控制都是針對(duì)“人”來(lái)設(shè)計(jì)和實(shí)施的，企業(yè)內(nèi)部會(huì)因此形成一種精神和觀(guān)念，從而直接影響到內(nèi)部控制的效率效果［7］。何建國(guó)等指出：培育和諧企業(yè)文化可以創(chuàng)造良好的控制環(huán)境，進(jìn)而通過(guò)發(fā)揮控制環(huán)境的基礎(chǔ)性作用，促進(jìn)內(nèi)控能力的提高［8］。王竹泉等認(rèn)為，企業(yè)文化通過(guò)意識(shí)觀(guān)念的滲透和同化，內(nèi)在地影響人的行為方式，從而影響內(nèi)部控制的實(shí)施［9］。李連華的研究表明，企業(yè)文化特征對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)、執(zhí)行和控制效率都有明顯影響，專(zhuān)制型文化具有內(nèi)部控制設(shè)計(jì)健全性上的效率優(yōu)勢(shì)，民主型文化則更加有助于內(nèi)部控制制度的貫徹執(zhí)行［10］。

綜上所述，內(nèi)部控制是根植于制度和文化的科學(xué)，制度建設(shè)是企業(yè)內(nèi)部控制的基礎(chǔ)，而道德和文化建設(shè)是企業(yè)內(nèi)部控制的靈魂，兩者的有機(jī)耦合共同影響著企業(yè)內(nèi)部控制的效率效果。本文主要從三個(gè)方面分別論述企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)中的制度、道德和文化問(wèn)題，以及它們的互動(dòng)耦合關(guān)系。

二、制度建設(shè)：企業(yè)內(nèi)部控制的基礎(chǔ)

（一）制度的內(nèi)涵及其功能

制度是一種人為設(shè)計(jì)的行為規(guī)則和程序安排，是由相關(guān)部門(mén)或單位制定并要求相關(guān)單位或人員遵守的辦事規(guī)程或行動(dòng)準(zhǔn)則，如財(cái)務(wù)收支制度、內(nèi)部稽核制度等。制度可使組織的所有成員共同遵守制度約定，從而為完成任務(wù)或目標(biāo)提供保證。制度是一種導(dǎo)向，好的制度可使壞人變好，壞的制度可使好人變壞。設(shè)計(jì)良好的制度是社會(huì)和經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要基礎(chǔ)，能夠使組織成員的行為達(dá)到一定的標(biāo)準(zhǔn)化和可預(yù)見(jiàn)性，有助于降低交易成本，提高經(jīng)濟(jì)效益，減少不確定性，明確權(quán)責(zé)邊界。

制度建設(shè)是企業(yè)內(nèi)部控制的基礎(chǔ)，現(xiàn)代企業(yè)管理以制度化和規(guī)范化管理為重要特征，企業(yè)管理的制度化和規(guī)范化離不開(kāi)事先制定的各種規(guī)章制度，設(shè)計(jì)和建設(shè)各種管理制度是企業(yè)實(shí)施內(nèi)部控制的前提和基礎(chǔ)。制度的功能可以概括為以下幾點(diǎn)：

1.整合組織成員行為。作為具有一定強(qiáng)制力的行為規(guī)范標(biāo)準(zhǔn)，制度對(duì)于維護(hù)正常的社會(huì)秩序、經(jīng)濟(jì)活動(dòng)是至關(guān)重要的。制度的目的是建立秩序，它能讓人明確什么能做，什么不能做，如何做或不能如何做。

2.界定權(quán)責(zé)邊界和行為空間。制度是集體行動(dòng)控制個(gè)人行動(dòng)的一系列行為規(guī)則，提供了員工行為的基礎(chǔ)，沒(méi)有這個(gè)基礎(chǔ)，企業(yè)內(nèi)部將充滿(mǎn)無(wú)序、無(wú)知和不確定性。

3.明確價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)和激勵(lì)導(dǎo)向。有效的制度能夠支配著組織全體成員的行為，規(guī)范著其行為方式的選擇，決定著其利益分配格局，影響著人力資源的發(fā)展。

4.提高資源配置效率和經(jīng)濟(jì)效益。發(fā)生交易或活動(dòng)能給人們帶來(lái)成本與收益，制度作為協(xié)調(diào)交易或活動(dòng)進(jìn)行的一種機(jī)制，實(shí)際上是一個(gè)指導(dǎo)行為主體之間的成本分?jǐn)偤屠娣峙涞倪^(guò)程。有效的制度安排能夠減少交易成本，促進(jìn)資源配置，提高經(jīng)濟(jì)效益。合約與制度在交易中都能起到權(quán)責(zé)配置和義務(wù)安排的規(guī)范作用，但合約的作用是短期的，通常只針對(duì)單次交易和特定事項(xiàng)；而制度則發(fā)揮著長(zhǎng)期的規(guī)范和約定作用，調(diào)節(jié)范圍較廣，普遍適用于同類(lèi)的或相似的交易和事項(xiàng)。

（二）企業(yè)管理制度及其設(shè)計(jì)

俗話(huà)說(shuō)“沒(méi)規(guī)矩不成方圓”。企業(yè)管理應(yīng)依據(jù)各種制度進(jìn)行。企業(yè)管理是一項(xiàng)復(fù)雜的系統(tǒng)工程，美國(guó)麥肯錫管理咨詢(xún)公司提出了企業(yè)管理的七要素，即麥肯錫7S模型：戰(zhàn)略（strategy）、制度（systems）、結(jié)構(gòu)（structure）被看做企業(yè)管理的“硬件”，風(fēng)格（style）、員工（staff）、技能（skills）、共同價(jià)值觀(guān)（shared values）被看做企業(yè)管理的“軟件”，而7S又以共同價(jià)值觀(guān)為核心，以制度管理為基礎(chǔ)。

企業(yè)管理制度是對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和管理行為的制度安排，是管理當(dāng)局和企業(yè)員工在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和管理過(guò)程中必須遵守的規(guī)則，也是企業(yè)實(shí)施管理和控制的重要依據(jù)。例如，銷(xiāo)售及收款管理制度、預(yù)算管理制度、財(cái)務(wù)收支制度等。管理制度是企業(yè)內(nèi)部控制的基礎(chǔ)和保障。管理制度是實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)的強(qiáng)制措施，既是員工行為的規(guī)范，也是員工權(quán)益的保障。合理的管理制度能充分調(diào)動(dòng)員工積極性，有利于員工主觀(guān)能動(dòng)性的發(fā)揮，是企業(yè)管理的重要基礎(chǔ)。設(shè)計(jì)良好的管理制度不僅能提高企業(yè)的管理效率和決策實(shí)施的速度，提高競(jìng)爭(zhēng)力與生存能力；而且能合理保證企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的合法合規(guī)，提高公司報(bào)告的真實(shí)性和完整性，提高企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理水平和風(fēng)險(xiǎn)防范能力，提升經(jīng)營(yíng)效率和效果，幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略和經(jīng)營(yíng)目標(biāo)，促進(jìn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。

制度化管理是按事先制定的各種規(guī)章制度來(lái)推動(dòng)企業(yè)管理，涉及制度的設(shè)計(jì)、執(zhí)行和監(jiān)控三個(gè)環(huán)節(jié)。設(shè)計(jì)管理制度是企業(yè)實(shí)施制度化管理的前提和基礎(chǔ)。企業(yè)依據(jù)國(guó)家法律法規(guī)和本單位的實(shí)際情況制定規(guī)章制度是企業(yè)內(nèi)部的“立法”，這是企業(yè)內(nèi)部控制的基礎(chǔ)。制度設(shè)計(jì)的目的是讓企業(yè)更加有序、高效地運(yùn)行，每個(gè)企業(yè)的具體情況不同，現(xiàn)實(shí)中并不存在一個(gè)適合于所有企業(yè)的管理制度。因此，設(shè)計(jì)企業(yè)管理制度必須從公司實(shí)際出發(fā)，認(rèn)真調(diào)查研究，熟悉企業(yè)的行業(yè)特點(diǎn)、經(jīng)營(yíng)規(guī)模、經(jīng)營(yíng)方式、經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、業(yè)務(wù)范圍、組織結(jié)構(gòu)、資本結(jié)構(gòu)、投融資情況、材料供應(yīng)和采購(gòu)情況、產(chǎn)品銷(xiāo)售和市場(chǎng)情況、生產(chǎn)工藝流程、人員結(jié)構(gòu)等，并將這些特點(diǎn)有針對(duì)性地體現(xiàn)在制度設(shè)計(jì)中。企業(yè)管理制度的設(shè)計(jì)應(yīng)遵循合法性、適用性、先進(jìn)性、穩(wěn)定性、系統(tǒng)性和成本效益等原則。

內(nèi)部控制是對(duì)影響組織目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的各種風(fēng)險(xiǎn)因素進(jìn)行識(shí)別、分析和應(yīng)對(duì)，從而幫助組織實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的過(guò)程。內(nèi)部控制制度建設(shè)需要基于風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向，以?xún)?nèi)部控制整體框架為基礎(chǔ)，明確并細(xì)化內(nèi)部控制的目標(biāo)，確立實(shí)施內(nèi)部控制的基本原則，分析企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)和管理過(guò)程中的總體風(fēng)險(xiǎn)，設(shè)計(jì)各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)和事項(xiàng)管理的控制流程，系統(tǒng)全面地梳理和識(shí)別各業(yè)務(wù)、各流程、各環(huán)節(jié)的主要風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，分析其產(chǎn)生原因、評(píng)估其發(fā)生概率及對(duì)企業(yè)的影響，針對(duì)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)確立關(guān)鍵控制點(diǎn)，細(xì)化控制目標(biāo)，并進(jìn)一步采取相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)管控措施。內(nèi)部控制制度的設(shè)計(jì)既包括企業(yè)整體層面的控制和業(yè)務(wù)活動(dòng)層面的控制，又包括對(duì)分支機(jī)構(gòu)和子公司的控制。在設(shè)計(jì)內(nèi)部控制流程和制度時(shí)，企業(yè)應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行排序，特別關(guān)注重大風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別、分析、評(píng)估和控制，把焦點(diǎn)放在對(duì)重大風(fēng)險(xiǎn)的控制，以提高內(nèi)部控制的效率效果。

三、道德建設(shè)：從被動(dòng)遵守到自覺(jué)行動(dòng)

（一）道德的內(nèi)涵及特征

“道”的本意是道路，引申為道理、做事的門(mén)道。“德”指心有所得，內(nèi)心有所感悟、行為利于他人。道德是以善惡為標(biāo)準(zhǔn)，依靠社會(huì)輿論、傳統(tǒng)習(xí)俗和內(nèi)心信念來(lái)調(diào)整人與人、人與單位、人與社會(huì)及人與自然之間的行為規(guī)范的總和。個(gè)人與他人的關(guān)系，道德倡導(dǎo)互愛(ài)互助、共同發(fā)展、實(shí)現(xiàn)雙贏，當(dāng)個(gè)人利益與他人利益沖突時(shí)，道德要求人們先人后己、寬以待人；個(gè)人與單位的關(guān)系，道德倡導(dǎo)愛(ài)崗敬業(yè)、團(tuán)隊(duì)協(xié)作、遵循規(guī)則，當(dāng)個(gè)人利益與集體利益沖突時(shí)，道德提倡以集體利益為重，與單位同心同德；個(gè)人與社會(huì)的關(guān)系，道德倡導(dǎo)友愛(ài)親善、和諧相處、符合公德，當(dāng)個(gè)人利益與社會(huì)利益矛盾時(shí)，道德要求人們有社會(huì)責(zé)任感、信守承諾、顧全大局；人與自然的關(guān)系，道德提倡和諧相處、低碳環(huán)保、節(jié)約資源，當(dāng)個(gè)人利益與自然環(huán)境矛盾時(shí)，道德要求人們尊重自然規(guī)律、體現(xiàn)生態(tài)文明。

道德涉及人類(lèi)社會(huì)的各個(gè)方面，包括社會(huì)公德、職業(yè)道德、家庭美德和生態(tài)文明等。黨的十八大明確提出要全面提高公民道德素質(zhì)，加強(qiáng)個(gè)人品德教育和職業(yè)道德教育，培育社會(huì)公德和家庭美德，弘揚(yáng)中華民族傳統(tǒng)美德；積極推進(jìn)公民道德文化建設(shè)，大力弘揚(yáng)真善美、貶斥假惡丑，引導(dǎo)公民遵紀(jì)守法，自覺(jué)履行法定義務(wù)、社會(huì)責(zé)任和家庭責(zé)任，努力培育知榮辱、講正氣、作奉獻(xiàn)、促和諧的良好社會(huì)風(fēng)尚。

職業(yè)道德是所有從業(yè)人員在職業(yè)活動(dòng)中應(yīng)該遵循的行為準(zhǔn)則，涵蓋了從業(yè)人員與服務(wù)對(duì)象、職業(yè)與職工、職業(yè)與職業(yè)之間的關(guān)系。隨著現(xiàn)代社會(huì)分工的發(fā)展和專(zhuān)業(yè)化程度的增強(qiáng)，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈，社會(huì)對(duì)從業(yè)人員職業(yè)觀(guān)念、職業(yè)態(tài)度、職業(yè)技能、職業(yè)紀(jì)律和職業(yè)作風(fēng)的要求越來(lái)越高。以會(huì)計(jì)人員職業(yè)道德為例，其核心內(nèi)容包括愛(ài)崗敬業(yè)、依法辦事、客觀(guān)公正、文明服務(wù)、保守秘密、提高技能、誠(chéng)實(shí)守信和廉潔自律等。

（二）道德的作用及培育

道德是法規(guī)制度的補(bǔ)充，是一種潛在的約束力，能夠引導(dǎo)員工由被動(dòng)地遵守法規(guī)制度轉(zhuǎn)向自覺(jué)行動(dòng)。員工具備良好的道德標(biāo)準(zhǔn)和職業(yè)操守對(duì)做好企業(yè)日常管理工作、維護(hù)正常的經(jīng)濟(jì)秩序至關(guān)重要。何載福認(rèn)為，道德信用體系的形成和企業(yè)道德信用的內(nèi)化過(guò)程，對(duì)提高企業(yè)績(jī)效有重要作用［11］。企業(yè)活動(dòng)的核心是人的活動(dòng)，正直誠(chéng)信和道德價(jià)值觀(guān)的培養(yǎng)是為人之本、從業(yè)之要。員工的正直、誠(chéng)信和道德價(jià)值觀(guān)決定了其判斷事物是否正確或合理的標(biāo)準(zhǔn)。《論語(yǔ)》中有一句話(huà)：“為政以德，譬如北辰居其所而眾星共之”。思科集團(tuán)的第四任總裁Dennis Powell曾說(shuō)過(guò)：“我不相信能夠?qū)φ\(chéng)信進(jìn)行立法，誠(chéng)信必須根植于企業(yè)文化，必須從新員工上班的第一天起，使他們認(rèn)識(shí)到誠(chéng)實(shí)是他們工作的核心之一?！苯?jīng)驗(yàn)表明：當(dāng)個(gè)人道德崩潰，公司道德蕩然無(wú)存時(shí)，財(cái)務(wù)災(zāi)難便會(huì)接踵而至。企業(yè)應(yīng)建立良好的道德價(jià)值觀(guān)及行為準(zhǔn)則，這些理念和準(zhǔn)則應(yīng)包括：樹(shù)立良好的企業(yè)公民形象，公司觀(guān)念不能置于社會(huì)公理和正義之上；員工行為作風(fēng)正直與公正，提倡對(duì)正義、公理、公德的忠誠(chéng)，而非狹隘的“公司忠誠(chéng)”；正確對(duì)待利益沖突，保持職業(yè)謹(jǐn)慎；培育開(kāi)闊的胸襟，養(yǎng)成高尚的人格；樹(shù)立積極的進(jìn)取精神和事業(yè)意識(shí)等。

企業(yè)應(yīng)根據(jù)高管人員、中層管理者和一般員工的職責(zé)權(quán)限，結(jié)合不同層級(jí)人員對(duì)實(shí)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部控制目標(biāo)的影響程度和不同要求，分別制定適合不同層級(jí)人員的職業(yè)操守準(zhǔn)則或行為守則，并明確相應(yīng)的監(jiān)督約束和獎(jiǎng)勵(lì)機(jī)制，創(chuàng)造全體員工均充分了解且能履行職責(zé)的內(nèi)部控制環(huán)境。企業(yè)員工應(yīng)遵守員工行為守則，認(rèn)真履行崗位職責(zé)，提升自身職業(yè)道德修養(yǎng)，加強(qiáng)業(yè)務(wù)學(xué)習(xí)，自覺(jué)遵守企業(yè)內(nèi)部各項(xiàng)規(guī)章制度，勤勉盡責(zé)。

四、企業(yè)文化：內(nèi)部控制建設(shè)的靈魂

美國(guó)著名文化人類(lèi)學(xué)家懷特說(shuō)過(guò)：“行為是文化的函數(shù)”，企業(yè)內(nèi)部控制主要針對(duì)員工行為而設(shè)計(jì)，員工行為受企業(yè)文化的影響［12］（P135-138）。企業(yè)文化滲透于管理制度設(shè)計(jì)和執(zhí)行的各個(gè)層面，可以說(shuō)企業(yè)文化是內(nèi)部控制的靈魂。中國(guó)自古就十分重視文化的作用，“文武之道，一張一弛”、“文治武功”，把文化與武功相提并論，視為統(tǒng)治國(guó)家的兩種手段。

（一）文化的內(nèi)涵及特征

“文”原意是紋，用有紋理的動(dòng)物毛皮美化身體和環(huán)境是“紋化”的初義，在身體、建筑、用具、服飾等表面刻畫(huà)紋飾，是“紋化”的轉(zhuǎn)義。隨著文字的出現(xiàn)，“紋化”演化為“文化”。引申后，人們將人類(lèi)克服動(dòng)物原始本性、美化自身言行、外表、生活、環(huán)境的一切手段和言行統(tǒng)稱(chēng)為文化。在甲骨文中，“文”代表成熟與繁殖，“化”代表著演變和進(jìn)化。“文”與“化”合起來(lái)，表示能夠使種族繁衍下去，可以保證種族行為一致性的成熟基因，是能使種族持久發(fā)展的內(nèi)在因素。

泰勒將文化定義為一個(gè)復(fù)合體，包括知識(shí)、信仰、藝術(shù)、道德、法律、風(fēng)俗以及人類(lèi)在社會(huì)里所獲得的一切能力和習(xí)慣［13］（P10-11）。Kluckhohn 等用“價(jià)值觀(guān)”來(lái)定義組織文化的思想，并被眾多學(xué)者所采納，價(jià)值觀(guān)雖然是個(gè)無(wú)形的存在，卻內(nèi)在地左右著行為人的決策和行動(dòng)，有不少學(xué)者直接從行為學(xué)視角來(lái)解釋組織文化［14］（P15-25）。沙蓮香認(rèn)為，文化是各種行為方式和思考方式的整體［15］。龐樸將文化劃分為“物質(zhì)的、制度的和心理的”三個(gè)層次，其中，物質(zhì)層面是最表層的；而審美趣味、價(jià)值觀(guān)念、道德規(guī)范、宗教信仰、思維方式等心理層面屬于深層的；介于二者之間的是種種制度和理論體系［16］。文化人類(lèi)學(xué)研究人與環(huán)境、人與社會(huì)、人與自我三大關(guān)系，人與環(huán)境的互動(dòng)造就了物質(zhì)文化，人與社會(huì)的互動(dòng)生成了制度文化，而人與自我的互動(dòng)形成了心理文化。文化具有多元性、民族性、繼承性、發(fā)展性、時(shí)代性、階層性等特征。

（二）企業(yè)文化的內(nèi)涵和作用

企業(yè)文化是企業(yè)成員廣泛接受的價(jià)值觀(guān)念以及由這種價(jià)值觀(guān)念所決定的行為準(zhǔn)則和行為方式［17］。我國(guó)《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引第5號(hào)——企業(yè)文化》將企業(yè)文化定義為企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)實(shí)踐中逐步形成的、為整體團(tuán)隊(duì)所認(rèn)同并遵守的價(jià)值觀(guān)、經(jīng)營(yíng)理念和企業(yè)精神，以及在此基礎(chǔ)上形成的行為規(guī)范的總稱(chēng)。俗話(huà)說(shuō)“一流企業(yè)做文化，二流企業(yè)做市場(chǎng)，三流企業(yè)做產(chǎn)品”。成功的企業(yè)總是與成功的企業(yè)文化緊密相連，優(yōu)秀的企業(yè)無(wú)不有著優(yōu)秀的企業(yè)文化。企業(yè)文化不但能夠提高制度效力，還能彌補(bǔ)制度約束的漏洞。諾思指出，即使在最發(fā)達(dá)的經(jīng)濟(jì)中，正式規(guī)則也只能決定行為選擇總體約束的小部分，大部分行為空間依靠習(xí)慣、倫理等非正式規(guī)則約束［18］（P196）。在各種沖突面前，只有發(fā)自?xún)?nèi)心的道德訴求和人文關(guān)懷才能化解矛盾，僅靠強(qiáng)制力在任何時(shí)候“最多只能執(zhí)行全部法規(guī)制度的3%～7%”［19］。因此，一個(gè)企業(yè)如果道德缺失、文化貧瘠是很難走向持續(xù)繁榮的。

企業(yè)文化對(duì)提升企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力，推動(dòng)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展具有重大作用。企業(yè)文化是象征企業(yè)靈魂的價(jià)值導(dǎo)向，是內(nèi)部控制的最高境界，反映著以人為本的管理理念，重視人的因素，強(qiáng)調(diào)精神文化的力量，希望用無(wú)形的文化力量形成一種行為準(zhǔn)則、價(jià)值觀(guān)念和道德規(guī)范，凝聚企業(yè)員工的歸屬感、積極性和創(chuàng)造性，引導(dǎo)企業(yè)員工為企業(yè)和社會(huì)的發(fā)展而努力工作、積極進(jìn)取。企業(yè)文化不是抽象的理論，而是體現(xiàn)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理每一環(huán)節(jié)中的無(wú)形存在，不僅影響著員工的行為規(guī)范、心理狀態(tài)、思維習(xí)慣，而且影響著企業(yè)的經(jīng)營(yíng)方針、經(jīng)營(yíng)風(fēng)格、管理哲學(xué)、企業(yè)形象和可持續(xù)發(fā)展。John P.K.在長(zhǎng)達(dá)11年的跟蹤研究中發(fā)現(xiàn)，重視企業(yè)文化建設(shè)的公司，其經(jīng)營(yíng)績(jī)效遠(yuǎn)勝于那些不重視企業(yè)文化的公司［20］（P11）。趙雯指出，控制環(huán)境是內(nèi)部控制的重要構(gòu)成要素，改善控制環(huán)境的關(guān)鍵在于提高企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)層的道德和文化素養(yǎng)，培養(yǎng)和優(yōu)化企業(yè)文化，確立誠(chéng)實(shí)信用及合法經(jīng)營(yíng)的意識(shí)［21］。陳春意等認(rèn)為，企業(yè)最具威力的核心競(jìng)爭(zhēng)力是優(yōu)秀的企業(yè)文化［22］。盧美月等認(rèn)為，企業(yè)文化對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)績(jī)效有顯著正影響，對(duì)非財(cái)務(wù)指標(biāo)的影響強(qiáng)于對(duì)財(cái)務(wù)指標(biāo)的影響［23］。李海等認(rèn)為，難以模仿是核心競(jìng)爭(zhēng)力最重要的特征，企業(yè)文化是企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力的來(lái)源。文化契合度對(duì)企業(yè)績(jī)效具有顯著的解釋力，高契合度文化的企業(yè)，其績(jī)效的穩(wěn)定性更強(qiáng)。［24］

（三）企業(yè)文化的建設(shè)和培育

1.提煉和培育價(jià)值觀(guān)。價(jià)值觀(guān)是企業(yè)文化的核心，支撐著企業(yè)的發(fā)展目標(biāo)，是企業(yè)在長(zhǎng)期的經(jīng)營(yíng)和管理實(shí)踐中歸納、提煉形成的觀(guān)念和信條，是人們判斷是非曲直、好壞善惡的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。例如，中國(guó)航天科技的“以國(guó)為重、以人為本、以質(zhì)取信、以新圖強(qiáng)”的價(jià)值觀(guān)已成為企業(yè)的核心競(jìng)爭(zhēng)力；遠(yuǎn)大集團(tuán)“七不一沒(méi)有”（不污染環(huán)境、不剽竊技術(shù)、不蒙騙客戶(hù)、不惡性競(jìng)爭(zhēng)、不搞三角債、不偷稅、不行賄，沒(méi)有昧良心行為）的價(jià)值觀(guān)是企業(yè)持續(xù)繁榮的重要因素。企業(yè)應(yīng)培育積極向上、符合國(guó)家和社會(huì)價(jià)值取向、關(guān)注可持續(xù)發(fā)展、激發(fā)員工進(jìn)取精神的價(jià)值觀(guān)，并以核心價(jià)值觀(guān)指導(dǎo)企業(yè)的實(shí)際行動(dòng)。

2.培養(yǎng)以人為本的經(jīng)營(yíng)理念和管理哲學(xué)。管理者應(yīng)依靠全體員工辦企業(yè)，尊重勞動(dòng)、尊重知識(shí)、尊重人才、尊重創(chuàng)造，為全體員工搭建發(fā)展平臺(tái)，提供發(fā)展機(jī)會(huì)，挖掘創(chuàng)造潛能，激發(fā)其積極性和團(tuán)隊(duì)精神。團(tuán)隊(duì)精神是企業(yè)內(nèi)部凝聚力形成的重要因素，能將員工行為導(dǎo)向企業(yè)目標(biāo)。企業(yè)應(yīng)積極培育員工的團(tuán)隊(duì)精神，努力使員工把企業(yè)看成是自己利益的共同體和歸屬。企業(yè)應(yīng)建立科學(xué)完善的聘用、培訓(xùn)、晉升、淘汰等人力資源政策，制定合理的薪酬和利益分配制度。

3.強(qiáng)化企業(yè)文化建設(shè)中的領(lǐng)導(dǎo)職責(zé)。董事、監(jiān)事和高管團(tuán)隊(duì)?wèi)?yīng)在企業(yè)文化建設(shè)中發(fā)揮主導(dǎo)作用，以身作則、言行一致、遵紀(jì)守法，強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)管控意識(shí)，倡導(dǎo)愛(ài)崗敬業(yè)、進(jìn)取創(chuàng)新、團(tuán)隊(duì)協(xié)作和誠(chéng)實(shí)守信，使全體員工團(tuán)結(jié)一心，朝著一個(gè)方向去努力工作。

4.樹(shù)立模范、注意儀式。企業(yè)應(yīng)通過(guò)模范或英雄人物將企業(yè)文化人格化，為其他員工提供可供仿效的榜樣。各種表彰、獎(jiǎng)勵(lì)活動(dòng)、聚會(huì)及文娛活動(dòng)等，可把企業(yè)倡導(dǎo)的行為或觀(guān)念形象化，使抽象的文化具體化。企業(yè)應(yīng)對(duì)員工日常工作和行為進(jìn)行全面梳理和細(xì)化，形成員工行為守則，以規(guī)范員工行為。

5.設(shè)計(jì)和提升企業(yè)形象。招牌、門(mén)面、徽標(biāo)、廣告、商標(biāo)、服飾、工作環(huán)境等標(biāo)志是企業(yè)形象、管理水平和經(jīng)營(yíng)實(shí)力的體現(xiàn)。整潔、優(yōu)美的工作環(huán)境是企業(yè)精神的直接體現(xiàn)，能激發(fā)員工“愛(ài)企如家”的責(zé)任感，在很大程度上影響到員工的工作情緒和效率。

6.擔(dān)當(dāng)社會(huì)責(zé)任，關(guān)注利益相關(guān)方需求。企業(yè)與社會(huì)、環(huán)境和諧發(fā)展，才能實(shí)現(xiàn)可持續(xù)繁榮。企業(yè)要關(guān)心社會(huì)，擔(dān)當(dāng)社會(huì)責(zé)任，關(guān)注投資者、債權(quán)人、供應(yīng)商、客戶(hù)、政府、員工和社區(qū)等相關(guān)方的需求和利益均衡，努力改進(jìn)發(fā)展質(zhì)量、提升企業(yè)綜合價(jià)值。

五、結(jié)語(yǔ)及政策建議

內(nèi)部控制的邏輯起點(diǎn)是自我管理，其最高境界是無(wú)為而治，而道德和文化建設(shè)則是達(dá)到這種境界的必由之路。石子、沙子、水泥等物質(zhì)，加入水之后，就成為堅(jiān)硬的混凝土。如果把企業(yè)的材料、廠(chǎng)房、設(shè)備、資金、技術(shù)等比作物質(zhì)的話(huà)，制度和流程則好比制作混凝土的模板，而道德和文化則是制作混凝土的水。企業(yè)的人力資源、物質(zhì)資源、管理制度和道德文化有機(jī)地結(jié)合在一起，則可組成堅(jiān)不可摧的核心競(jìng)爭(zhēng)力。因此，制度和流程與道德和文化的互動(dòng)耦合能夠有力促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部控制走向無(wú)為而治的最高境界。企業(yè)總希望員工能與企業(yè)同甘苦共患難，尤其是在企業(yè)遇到困難時(shí)更希望員工能同心同德，共渡難關(guān)，這時(shí)企業(yè)文化更顯其重要性。員工與企業(yè)“同甘共苦”，實(shí)際上是制度與文化的問(wèn)題，企業(yè)興旺時(shí)應(yīng)重點(diǎn)考慮利益如何協(xié)調(diào)和分配，使員工“同甘”，這必須依靠規(guī)章制度；而當(dāng)企業(yè)陷入困境時(shí)，如何渡過(guò)難關(guān)，僅靠規(guī)章制度是不夠的，還必須依靠企業(yè)文化［25］。制度和流程管理是企業(yè)內(nèi)部控制的基礎(chǔ)，道德和文化是落實(shí)管理制度、實(shí)現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略的重要保證。企業(yè)文化應(yīng)體現(xiàn)在企業(yè)管理制度中，沒(méi)有科學(xué)的管理制度，企業(yè)文化將流于形式，無(wú)所依附。培育和塑造企業(yè)文化不能務(wù)虛，要落實(shí)到產(chǎn)品研發(fā)、采購(gòu)、生產(chǎn)、銷(xiāo)售、售后服務(wù)等生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的全過(guò)程，要滲透到企業(yè)管理和控制的方方面面。企業(yè)要注重管理制度與企業(yè)文化的同步建設(shè)，實(shí)現(xiàn)在有形中體現(xiàn)無(wú)形，用無(wú)形強(qiáng)化有形，兩者的有機(jī)結(jié)合才能構(gòu)建完美的企業(yè)內(nèi)部控制。

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