聶敏

一、基本案情

案例一：2013年3月，王某向A縣國稅局稅收違法案件舉報中心舉報李某有涉稅違法行為，并提供相關(guān)證據(jù)，但未向稅務(wù)機(jī)關(guān)提出告知查辦結(jié)果的要求。案件稽查終結(jié)后，王某卻認(rèn)為，答復(fù)舉報案件是稅務(wù)機(jī)關(guān)的法定職責(zé)，就算舉報人不主動提出要求，稅務(wù)機(jī)關(guān)也應(yīng)履行答復(fù)職責(zé)，于是以稅務(wù)機(jī)關(guān)的行政不作為為由提起行政復(fù)議申請。

案例二：2013年4月，C公司財務(wù)人員甲某向B縣國稅局稅收違法案件舉報中心實(shí)名舉報C公司有偷稅行為。經(jīng)查證該公司偷稅行為屬實(shí)（但甲某并非該稅收違法行為的直接責(zé)任人），甲某也以書面形式提出給付舉報獎金的主張。稅務(wù)機(jī)關(guān)給付舉報獎金后，甲某卻以不符合舉報獎勵的計發(fā)獎金標(biāo)準(zhǔn)為由提起行政復(fù)議申請。

二、案件關(guān)注點(diǎn)

上述案例的關(guān)注點(diǎn)有三：一是“舉報答復(fù)”是否屬于《行政復(fù)議法》、《行政訴訟法》的受案范圍；二是涉稅舉報獎勵爭議能否申請行政復(fù)議、提起行政訴訟；三是若能申請行政復(fù)議，可否就舉報獎金問題達(dá)成和解。

三、案情分析

（一）“舉報答復(fù)”是否屬于《行政復(fù)議法》、《行政訴訟法》的受案范圍

行政法學(xué)將行政行為區(qū)分為抽象行政行為與具體行政行為?！缎姓?fù)議法》、《行政訴訟法》采納了這種分類方式，將行政復(fù)議和行政訴訟的受案范圍確定為具體行政行為?！缎姓?fù)議法》第6條對行政復(fù)議審查對象的范圍作出明文列舉的規(guī)定，“舉報答復(fù)”若在行政復(fù)議的受案范圍內(nèi)，則只能依據(jù)該條款第（九）項或第（十一）項的規(guī)定。那么，舉報人可以援引該條款的這兩項規(guī)定主張行政復(fù)議嗎？

《行政復(fù)議法》第6條規(guī)定：“有下列情形之一的，公民、法人或者其他組織可以依照本法申請行政復(fù)議：……（九）申請行政機(jī)關(guān)履行保護(hù)人身權(quán)利、財產(chǎn)權(quán)利、受教育權(quán)利的法定職責(zé)，行政機(jī)關(guān)沒有依法履行的……（十一）認(rèn)為行政機(jī)關(guān)的其他具體行政行為侵犯其合法權(quán)益的……”稅權(quán)作為一種公權(quán)力，未經(jīng)法律授權(quán)的，稅務(wù)機(jī)關(guān)就不得行使，同時，法律賦予的行政執(zhí)法權(quán)力稅務(wù)機(jī)關(guān)也不得放棄，否則即構(gòu)成行政不作為。

毫無疑問，2001年頒布的《稅收征管法》，是一部規(guī)范稅收行政法律關(guān)系的行政法，但案例一所涉及“舉報答復(fù)”問題，該法及其實(shí)施細(xì)則對于稅務(wù)機(jī)關(guān)的答復(fù)義務(wù)沒有規(guī)定，只在2011年《稅收違法行為檢舉管理辦法》（以下簡稱新《檢舉管理辦法》）第20條有這樣的表述規(guī)定：“對實(shí)名檢舉案件，舉報中心收到承辦部門回復(fù)的查辦結(jié)果以后，可以應(yīng)檢舉人的要求將與檢舉線索有關(guān)的查辦結(jié)果簡要告知檢舉人；檢舉案件查結(jié)以前，不得向檢舉人透露案件查處情況?！比绻抖愂照鞴芊ā穼⒋饛?fù)行為規(guī)定為行政行為，那么判斷答復(fù)行為屬于行政行為具備了制定法的依據(jù)和先決條件。

如果《稅收征管法》并未對答復(fù)行為作出規(guī)定，而且也沒有將答復(fù)行為定位于行政行為，那么答復(fù)行為就不能被看成是行政行為。而新《檢舉管理辦法》第20條對于答復(fù)行為用的是“可以”而不是“必須”二字。意味著，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以作“答復(fù)”，也可不作“答復(fù)”，“答復(fù)”不是稅務(wù)機(jī)關(guān)必須作為的法定義務(wù)。既然“舉報答復(fù)”行為不具有鮮明的實(shí)施行政職權(quán)和履行行政職責(zé)的特征，不具有職權(quán)職責(zé)要件，也就不存在稅務(wù)機(jī)關(guān)行政不作為問題。那么，舉報人不得援引《行政復(fù)議法》第6條第（九）項的規(guī)定對“舉報答復(fù)”主張行政復(fù)議。此外，該條款第（十一）項是兜底性的規(guī)定，但依據(jù)該款項申請行政復(fù)議的前提必須是具體行政行為。

很明顯，“舉報答復(fù)”行為并未產(chǎn)生、創(chuàng)設(shè)、改變或者消滅舉報人行政法上的權(quán)利義務(wù)，不具有行政法上的權(quán)利義務(wù)內(nèi)容，因此不產(chǎn)生行政法上的法律效果，也由此不具有行政行為構(gòu)成要件中的法律效果要件?？梢姡芭e報答復(fù)”不屬于行政行為范疇，更不屬于具體行政行為。同樣地，舉報人也不得援引該條款第（十一）項的規(guī)定對“舉報答復(fù)”主張行政復(fù)議。另據(jù)《行政訴訟法》第12條和《最高人民法院關(guān)于執(zhí)行中華人民共和國行政訴訟法若干問題的解釋》（法釋［2000］8號）第1條的規(guī)定，對公民法人或者其他組織權(quán)利義務(wù)不產(chǎn)生實(shí)際影響的行為，不具有可訴性。因此，舉報人也不得對“舉報答復(fù)”提起行政訴訟。

綜上，“舉報答復(fù)”不屬于《行政復(fù)議法》、《行政訴訟法》的受案范圍。案例一的王某不得以稅務(wù)機(jī)關(guān)未履行“舉報答復(fù)”的行政不作為為由，申請行政復(fù)議或者提起行政訴訟。

（二）涉稅舉報獎勵爭議能否申請行政復(fù)議、提起行政訴訟

行政獎勵是指行政機(jī)關(guān)依照法定條件和程序，對為國家和社會作出重大貢獻(xiàn)的單位和個人，給予物質(zhì)或精神獎勵的具體行政行為。涉稅舉報獎勵作為行政獎勵的一種，其適用的具體條件和標(biāo)準(zhǔn)，《稅收征管法》及其實(shí)施細(xì)則和《稅務(wù)稽查工作規(guī)程》有明確規(guī)定，對單位和個人實(shí)名檢舉稅收違法行為并經(jīng)查實(shí)，為國家挽回稅收損失的，根據(jù)其貢獻(xiàn)大小，依照國家稅務(wù)總局有關(guān)規(guī)定給予相應(yīng)獎勵。

2007年施行的《檢舉納稅人稅收違法行為獎勵暫行辦法》第4條、第5條以及第6條還對檢舉獎勵資金的撥付、列支、管理、使用以及計發(fā)獎金標(biāo)準(zhǔn)等問題作出具體規(guī)定。按照《稅收征管法》第13條的規(guī)定，任何單位和個人都有權(quán)檢舉違反稅收法律、行政法規(guī)的行為。新《檢舉管理辦法》第3條還明確列舉“不予獎勵”的幾種情形，很顯然，公司財務(wù)人員不在“不予獎勵”人員之列。由此可見，稅務(wù)機(jī)關(guān)給付甲某舉報獎金是有法律依據(jù)的。另據(jù)《稅務(wù)行政復(fù)議規(guī)則》（以下簡稱《復(fù)議規(guī)則》）第14條第（六）項以及《行政訴訟法》第11條第1款第（八）項的規(guī)定，涉稅舉報獎勵爭議可以提起行政復(fù)議申請，也屬于人民法院行政訴訟受案范圍。因此，案例二的甲某針對涉稅舉報獎勵爭議，可以依法申請行政復(fù)議或者提起行政訴訟。

值得注意的是，只有在稽查終結(jié)，舉報人舉報屬實(shí)，其主張受獎勵權(quán)的條件方為成熟，此時，若拒不頒發(fā)獎勵則構(gòu)成對舉報人受獎勵權(quán)的侵犯。此外，針對已廢止的《稅務(wù)違法案件舉報管理辦法》（國稅發(fā)［1998］53號文）檢舉工作中檢舉人要求稅務(wù)機(jī)關(guān)對其因檢舉而支出的各項費(fèi)用進(jìn)行補(bǔ)償?shù)惹樾?，新《檢舉管理辦法》還明確了檢舉獎勵相關(guān)原則，即“檢舉稅收違法行為是單位和個人的自愿行為”，作為個人的自愿行為，產(chǎn)生的支出應(yīng)由檢舉人自行負(fù)擔(dān)。

（三）復(fù)議程序中，可否就舉報獎金問題達(dá)成和解

和解作為化解利益沖突、促進(jìn)社會和諧的有效方式在我國的民事糾紛解決實(shí)踐中被廣泛運(yùn)用，它作為一種制度文化不僅深深地影響著我國民眾的社會價值觀，而且其作用范圍日益擴(kuò)大。2007年頒布的《行政復(fù)議法實(shí)施條例》（以下簡稱《復(fù)議法條例》）第40條明確規(guī)定符合法定情形的行政復(fù)議案件可以適用和解。2010年頒布的《復(fù)議規(guī)則》第86條還具體規(guī)定，對行政獎勵的行政復(fù)議事項，按照自愿、合法的原則，申請人和被申請人在行政復(fù)議機(jī)關(guān)作出行政復(fù)議決定以前可以達(dá)成和解?？梢姡悇?wù)行政獎勵因權(quán)利具有自由處分的性質(zhì)，同樣地存在和解的基礎(chǔ)。具體來講，稅務(wù)行政獎勵糾紛的核心是申請人的行為是否對為國家和社會作出重大貢獻(xiàn)，是否給予獎勵，以及獎勵數(shù)額等問題。因此，案例二的舉報人甲某若在復(fù)議程序中就舉報獎金問題與稅務(wù)機(jī)關(guān)達(dá)成和解，是于法有據(jù)的。

近日，全國人大常委會副委員長，全國婦聯(lián)主席沈躍躍（中），在省市區(qū)各級領(lǐng)導(dǎo)陪同下到江漢區(qū)國稅局福利企業(yè)武漢市東方紅食品廠看望慰問犟媽易勤（左一）及全廠員工，鼓勵他們自強(qiáng)自力，為社會多作貢獻(xiàn)。 （圖/文：羅文江）

四、案件啟示

1、宜細(xì)化涉稅舉報案件答復(fù)的基本標(biāo)準(zhǔn)。舉報答復(fù)”的基本標(biāo)準(zhǔn)目前在稅法中沒有提及，只在新《檢舉管理辦法》第4條第（七）項規(guī)定舉報中心的主要職責(zé)之一就是負(fù)責(zé)本級檢舉人的答復(fù)工作，以及第20條有簡要告知查辦結(jié)果的表述規(guī)定，但也未規(guī)定“舉報答復(fù)”為稅務(wù)機(jī)關(guān)必須作為的法定義務(wù)。為規(guī)范涉稅舉報案件的答復(fù)行為，積極引導(dǎo)群眾高質(zhì)量舉報，筆者建議，在新《檢舉管理辦法》和《稅務(wù)稽查工作規(guī)程》中增加“細(xì)化涉稅舉報案件答復(fù)的基本標(biāo)準(zhǔn)”的規(guī)定，并完善舉報答復(fù)時限和文書的相關(guān)規(guī)定。

2、復(fù)議締約過程中宜公開擬訂的和解協(xié)議。按照《復(fù)議規(guī)則》的規(guī)定，稅務(wù)行政復(fù)議和解的內(nèi)容不得損害社會公共利益與他人合法權(quán)益。為了避免稅務(wù)機(jī)關(guān)與行政相對人之間以簽訂行政契約的形式損害公共利益及其他利害關(guān)系人的相關(guān)利益，筆者建議，在《復(fù)議規(guī)則》中增加“在締約過程中公開擬訂的和解協(xié)議，允許利害關(guān)系人就建議中的和解辦法提出評論意見”等相關(guān)程序規(guī)定。

3、完善和解協(xié)議生效后的訴訟救濟(jì)渠道?；谒痉ㄗ罱K裁判和保護(hù)申請人權(quán)利的需要，應(yīng)當(dāng)在行政訴訟中設(shè)置一定條件和期限，允許申請人行使司法救濟(jì)權(quán)利，這是“有權(quán)利必有救濟(jì)”原則的要求。但《復(fù)議法條例》與《復(fù)議規(guī)則》均沒有明確行政復(fù)議和解與調(diào)解協(xié)議生效后申請人的權(quán)利再救濟(jì)問題。當(dāng)務(wù)之急，是要通過補(bǔ)充、完善行政訴訟法，把申請人不服和解或調(diào)解協(xié)議如何通過行政訴訟進(jìn)行再救濟(jì)補(bǔ)充進(jìn)去，確保申請人權(quán)利得到更加完善的保護(hù)。