馬祥山

摘要：通過對盈余管理的研究，發(fā)現(xiàn)其存在的缺陷和不足之處，并提出相應(yīng)的解決措施、方法和手段。能夠?yàn)闀?huì)計(jì)信息使用者更深刻地揭示上市公司所報(bào)告盈余信息的真正內(nèi)涵，保護(hù)自己的投資權(quán)益不受損害;對盈余管理問題的分析有助于提供盈余質(zhì)量方面的情況，即提供企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量情況，從而為相關(guān)利益關(guān)系人提供決策信息；對盈余管理動(dòng)機(jī)的研究有助于政策制定者制定完善的法律法規(guī)和企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，從根本上解決或者減少盈余管理問題。此外，通過對盈余管理的研究，還可以加強(qiáng)監(jiān)管程序和方法，完善其準(zhǔn)則條款，促進(jìn)證券市場的發(fā)展?？偠灾?，對盈余管理的研究有助于促進(jìn)企業(yè)的健康發(fā)展與社會(huì)的進(jìn)步，健全條款準(zhǔn)則，促進(jìn)證券交易市場的發(fā)展，有助于促進(jìn)企業(yè)的穩(wěn)步發(fā)展和社會(huì)進(jìn)步。

關(guān)鍵詞：盈余管理；動(dòng)機(jī)；盈余質(zhì)量

中圖分類號(hào)：F23文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A文章編號(hào)：16723198（2014）14012702

隨著我國經(jīng)濟(jì)和金融市場的不斷快速發(fā)展，企業(yè)的規(guī)模也在不斷擴(kuò)大，上市公司的數(shù)量也在不斷增加。但是，由于我國本身資本市場發(fā)展的局限性，越來越多的公司管理當(dāng)局利用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度的不全面、滯后性等缺點(diǎn)，對企業(yè)的盈余進(jìn)行管理，來達(dá)到自身或者企業(yè)利益最大化的目的。然而，這些行為合法卻不合理，給企業(yè)的其他利益相關(guān)者，比如公司的債權(quán)人、小股東、基層員工、甚至是政府造成了損失，所以我們必須對公司的盈余管理予以高度重視，并采取有效合理的方法手段來來穩(wěn)定我國金融市場的發(fā)展。

1盈余管理相關(guān)理論

1.1盈余管理概念的界定

目前，我國的會(huì)計(jì)理論學(xué)者對盈余管理的概念有著不同的理解，總的來說有廣義和狹義之分。廣義的盈余管理，是指公司管理人員以實(shí)現(xiàn)自身效用最大化或公司價(jià)值最大化而進(jìn)行的相應(yīng)會(huì)計(jì)選擇和實(shí)際交易行為。狹義的盈余管理，是指管理人員在遵守會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的前提下，以實(shí)現(xiàn)自身效用最大化或公司價(jià)值最大化而作出的會(huì)計(jì)選擇行為。

本文認(rèn)為，盈余管理是公司管理人員為了使最大化管理者自身利益或者企業(yè)價(jià)值最大化的目的，在遵守相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和法律法規(guī)的前提下，通過對會(huì)計(jì)政策的選擇和做不同的會(huì)計(jì)估計(jì)等方式，來做出相應(yīng)的對外財(cái)務(wù)報(bào)告的行為。

1.2盈余管理的特征

(1)盈余管理的主體是企業(yè)管理當(dāng)局。

已有的研究資料表明：公司在盈余管理的實(shí)際操作過程中，主體基本都是企業(yè)的董事會(huì)、總經(jīng)理或者部門經(jīng)理。這是因?yàn)椋镜淖罱K決定權(quán)在他們手中。盡管相關(guān)的會(huì)計(jì)人員也參與公司的盈余管理，但是他們對公司的會(huì)計(jì)政策選擇、會(huì)計(jì)估計(jì)的變動(dòng)、交易事項(xiàng)的安排沒有表決權(quán)。

(2)盈余管理的客體是盈余有關(guān)的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)。

會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)是公司的投資者和債權(quán)人，政府機(jī)構(gòu)，社會(huì)公眾等利益相關(guān)者進(jìn)行決策的重要依據(jù)。公司對其盈余進(jìn)行管理，也離不開這些會(huì)計(jì)信息，尤其是公司有關(guān)盈余方面的會(huì)計(jì)信息。盈余管理只有以這些與盈余有關(guān)的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，以其他的輔助信息進(jìn)行加工控制，才能更好更有效地實(shí)現(xiàn)對公司盈余的管理。所以，管理當(dāng)局所進(jìn)行的盈余管理都要在這些與盈余有關(guān)的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)上進(jìn)行。

(3)盈余管理的手段是選擇性行為。

盈余管理所用到的主要手段是：公司會(huì)計(jì)政策的選擇，會(huì)計(jì)估計(jì)的調(diào)整。事實(shí)上，盈余管理就是在遵守公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度的前提下，人為地控制盈余管理的會(huì)計(jì)方法、會(huì)計(jì)估計(jì)、事件發(fā)生的時(shí)間等因素，以多計(jì)或少計(jì)收益的方式，以達(dá)到影響報(bào)告盈余目的。

2我國上市公司盈余管理的主要手段和具體方式

(1)應(yīng)計(jì)利潤管理。

在會(huì)計(jì)報(bào)告中，主要有收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制這兩種確認(rèn)基礎(chǔ)。權(quán)責(zé)發(fā)生制不管款項(xiàng)是否收付而以權(quán)利的形成和責(zé)任的發(fā)生作為會(huì)計(jì)項(xiàng)目確認(rèn)的依據(jù)。與之不同的是收付實(shí)現(xiàn)制，不管理其權(quán)利或者責(zé)任是否已經(jīng)發(fā)生而以款項(xiàng)的實(shí)際收付作為會(huì)計(jì)項(xiàng)目確認(rèn)的依據(jù)。會(huì)計(jì)理論界普遍將權(quán)責(zé)發(fā)生制作為確認(rèn)的基礎(chǔ)，因?yàn)闄?quán)責(zé)發(fā)生制可以將費(fèi)用與收入的配比問題較好的解決，但同時(shí)也出現(xiàn)了一些問題，比如待攤項(xiàng)目和應(yīng)計(jì)項(xiàng)目，企業(yè)可以通過提前確認(rèn)費(fèi)用和遞延確認(rèn)收入來調(diào)整利潤。應(yīng)計(jì)項(xiàng)目的確認(rèn)因企業(yè)經(jīng)營環(huán)境不確定性的增加將會(huì)有更大的靈活性，所以公司管理人員通過應(yīng)計(jì)利潤來產(chǎn)生盈余管理行為的可能性大大增強(qiáng)。

(2)利用會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更。

會(huì)計(jì)政策，是管理人員在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告中所采用的會(huì)計(jì)處理方法。管理人員通過使用不同的會(huì)計(jì)政策，對企業(yè)凈收益產(chǎn)生長期的影響，進(jìn)而來對會(huì)計(jì)盈余的水平產(chǎn)生不同影響，因此會(huì)計(jì)政策是管理人員進(jìn)行長期盈余管理的一種好手段。會(huì)計(jì)估計(jì)，是指企業(yè)對結(jié)果不是肯確定的交易而做出的判斷。比如對殘余價(jià)值、壞賬等的估計(jì)，其中就有折舊估計(jì)變更。會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)變更的會(huì)計(jì)處理不一樣。對使用中的固定資產(chǎn)折舊方法進(jìn)行變更，一般采用的是追溯調(diào)整法，把累計(jì)影響數(shù)計(jì)入變更當(dāng)年的凈損益中，這樣就會(huì)對企業(yè)變更當(dāng)年的盈余產(chǎn)生很大的影響。而對于公司的會(huì)計(jì)估計(jì)變更，既不需要進(jìn)行追溯調(diào)整，也不用計(jì)算當(dāng)年的累積影響數(shù)。一些結(jié)果顯示，一些財(cái)務(wù)狀況不好的企業(yè)變更其固定資產(chǎn)的折舊方法，是為了私人利益等而進(jìn)行了盈余管理，而實(shí)際上經(jīng)營狀況并沒有真實(shí)改變。

3我國上市公司盈余管理的現(xiàn)狀分析

3.1會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

雖然各國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為了遏制盈余管理都在不斷進(jìn)行著完善，但是我們看到的盈余管理仍在變換著不同花樣出現(xiàn)。盈余管理實(shí)際上是無法根本消除的，這與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則改善并沒有直接關(guān)系。不管是什么原因，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則都有著不完善性，主包括在以下幾個(gè)方面：（1）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對于一個(gè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)卻制定了不止一種的會(huì)計(jì)政策。（2）不合理性始終存在于其制定過程中。（3）制定的準(zhǔn)則并不能第一時(shí)間就得到實(shí)踐。由于這一缺陷，使企業(yè)在準(zhǔn)則外會(huì)計(jì)事項(xiàng)的確認(rèn)和計(jì)量方面有很大的彈性。

3.2政府監(jiān)管

政府監(jiān)管證券市場和上市公司的首要目標(biāo)是保護(hù)投資者利益。對信息的監(jiān)管是證券監(jiān)管的核心，而會(huì)計(jì)信息監(jiān)管又是信息監(jiān)管的重中之重。因?yàn)闆]有完備的法律，有效得執(zhí)法，公司的盈余管理行為在監(jiān)管下依然時(shí)有發(fā)生?，F(xiàn)在我國上市公司監(jiān)管的問題主要有監(jiān)督法律不完備和監(jiān)督?jīng)]有完全到位。

4盈余管理的建議

4.1完善公司內(nèi)部相關(guān)制度

第一，建立健全的獨(dú)立董事機(jī)構(gòu)。公司的董事對管理層具有制衡作用，可以防止公司的管理層濫用職權(quán)的行為；同時(shí)，獨(dú)立董事可以通過參與董事會(huì)的相關(guān)工作，發(fā)現(xiàn)公司在生產(chǎn)經(jīng)營中的不合理部分，阻止公司違規(guī)違法行為的發(fā)生，保證公司的穩(wěn)定正常發(fā)展。第二，加強(qiáng)監(jiān)事會(huì)的獨(dú)立性。加強(qiáng)監(jiān)事會(huì)的獨(dú)立性，可以保證監(jiān)事會(huì)的單獨(dú)監(jiān)事職權(quán)，對企業(yè)運(yùn)作進(jìn)行及時(shí)適當(dāng)?shù)谋O(jiān)控，阻止不合理現(xiàn)象的發(fā)生。第三，建立健全的審計(jì)委員會(huì)制度。建立健全的審計(jì)委員會(huì)制度，既可以判斷企業(yè)監(jiān)控者工作的效率和準(zhǔn)確性，又可以對企業(yè)的經(jīng)營管理驚醒實(shí)時(shí)監(jiān)控。

4.2完善上市公司的外部相關(guān)制度

由理論部分的分析可以得知：正是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的不完善不合理部分才給了公司盈余管理的空間。所以，應(yīng)該從我國的實(shí)際情況出發(fā)，同時(shí)結(jié)合國外的經(jīng)驗(yàn)，增加我國相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度的制定程序的公開透明化，廣泛征求多方面的建議和意見，提高會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的準(zhǔn)確性和全面性。

5結(jié)論

盈余管理是公司管理人員在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下帶著目的性而進(jìn)行的的行為。雖然每個(gè)企業(yè)的動(dòng)機(jī)都不相同，關(guān)鍵問題還是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不過完善。從具體方式來看，盈余管理多是利用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的漏洞進(jìn)行會(huì)計(jì)政策的不同選擇。

本文通過構(gòu)建理論框架，總結(jié)了上市公司盈余管理的主要手段和具體方法，分析我國上市公司盈余管理的現(xiàn)狀，總結(jié)上市公司盈余管理存在的條件和動(dòng)機(jī)，并結(jié)合新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的主要變化，提出了遏制公司進(jìn)行盈余管理的措施和對策。其方法和對策主要有：(1)完善會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系；(2)保障會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施；(3)完善公司治理結(jié)構(gòu)。具體遏制企業(yè)進(jìn)行盈余管理的方法如下：與不同評估機(jī)構(gòu)合作，加強(qiáng)對企業(yè)進(jìn)行盈余管理的控制和監(jiān)督，加強(qiáng)審查;規(guī)范并企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)政策選擇的條件并檢查企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)政策選擇時(shí)有沒有符合準(zhǔn)則規(guī)定；還有對會(huì)計(jì)估計(jì)的相關(guān)會(huì)計(jì)科目進(jìn)行嚴(yán)格審查，根據(jù)其盈余管理動(dòng)機(jī)，查驗(yàn)這些會(huì)計(jì)科目有沒有變更，了解行業(yè)和市場情況來判斷這些會(huì)計(jì)估計(jì)變更是否合理。