李杰+陳晨

摘 要：2014年4月，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于將電信業(yè)納入營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》，明確從2014年6月1日將電信業(yè)納入營(yíng)改增試點(diǎn)范圍?！盃I(yíng)改增”有利于消除重復(fù)征稅、減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)、促進(jìn)企業(yè)運(yùn)營(yíng)模式轉(zhuǎn)型，本文從“營(yíng)改增”對(duì)電信企業(yè)財(cái)務(wù)稅收和市場(chǎng)運(yùn)營(yíng)影響進(jìn)行分析，提出了相應(yīng)對(duì)策和改革展望。

關(guān)鍵詞：營(yíng)改增；轉(zhuǎn)型；財(cái)務(wù)核算

一、營(yíng)改增歷程及實(shí)施情況

商品服務(wù)化的發(fā)展趨勢(shì)，商品和服務(wù)互相融合、互相滲透，從國(guó)際慣例來說，對(duì)商品和服務(wù)都征收增值稅更為合適，也是我國(guó)稅制改革的必然選擇。

（一）營(yíng)改增歷程。2011年，經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合下發(fā)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案。從2012年1月1日起，在上海交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)開展?fàn)I業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)，標(biāo)志著營(yíng)業(yè)稅改增值稅拉開序幕，后試點(diǎn)范圍擴(kuò)大到9省市，2013年8月1日，“營(yíng)改增”范圍已推廣到全國(guó)試行。2014年1月1日起，鐵路運(yùn)輸和郵政服務(wù)業(yè)納入營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)，至此交通運(yùn)輸業(yè)已全部納入營(yíng)改增范圍，同年6月1日起，將電信業(yè)納入營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)范圍，2014年04月25日金融業(yè)營(yíng)改增試點(diǎn)方案草稿將于年內(nèi)完成。[1]財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于將電信業(yè)納入營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知國(guó)家稅務(wù)總局。

（二）實(shí)施情況。在上海進(jìn)行試點(diǎn)時(shí)，據(jù)統(tǒng)計(jì)有89%的企業(yè)稅負(fù)得到下降，體現(xiàn)了國(guó)家政策結(jié)構(gòu)性減稅、消除重復(fù)征稅的初衷。2014年3月13日，財(cái)政部稅政司發(fā)布營(yíng)改增試點(diǎn)運(yùn)行的基本情況，截至2013年底，約有270萬戶企業(yè)實(shí)現(xiàn)稅制轉(zhuǎn)換，其中一般納稅人50萬戶，占比18.5%；小規(guī)模納稅人220萬戶，占比81.5%；從行業(yè)看，交通運(yùn)輸業(yè)近55萬戶，占20%，現(xiàn)代服務(wù)業(yè)超過215萬戶，占80%，全年減稅規(guī)模超過1400億元，隨著今年鐵路運(yùn)輸業(yè)和郵電通信業(yè)納入試點(diǎn)范圍，改革的紅利和政策導(dǎo)向會(huì)體現(xiàn)的越來越明顯。

二、營(yíng)改增對(duì)電信業(yè)的影響

（一）財(cái)務(wù)影響。（1）財(cái)務(wù)核算模式變更。“營(yíng)改增”之前，企業(yè)財(cái)務(wù)核算相對(duì)比較簡(jiǎn)單，其會(huì)計(jì)處理一般是只確認(rèn)收入、結(jié)轉(zhuǎn)成本，和綜合確認(rèn)營(yíng)業(yè)稅金，營(yíng)業(yè)稅金的金額等于營(yíng)業(yè)額乘以營(yíng)業(yè)稅稅率，改征增值稅之后，因?yàn)樵鲋刀愂莾r(jià)稅分離，取得收入時(shí)就要確認(rèn)相應(yīng)的銷項(xiàng)稅金，銷項(xiàng)稅額等于不含稅收入額乘以增值稅稅率。（2）收入和利潤(rùn)下降。電信企業(yè)繳納營(yíng)業(yè)稅時(shí)，稅額包含在營(yíng)業(yè)額中，存在重復(fù)計(jì)稅的問題，增值稅屬于價(jià)外稅，能避免重復(fù)征稅，但是增值稅的稅率高，一部分營(yíng)業(yè)額轉(zhuǎn)化為企業(yè)的銷項(xiàng)稅額，其收入因?yàn)閮r(jià)稅分離就會(huì)降低，企業(yè)前期取得的資產(chǎn)、電費(fèi)、材料和人工成本如果取得進(jìn)項(xiàng)稅額過低，稅負(fù)的增加、收入的減少就會(huì)造成企業(yè)利潤(rùn)的下降；再者企業(yè)“營(yíng)改增”前繳納營(yíng)業(yè)稅具有所得稅前的遞減作用，改征增值稅之后就不存在了，最終利潤(rùn)也會(huì)降低。（3）發(fā)票開具規(guī)則變更。“營(yíng)改增”前，客戶繳納預(yù)存款、購買充值卡，出具營(yíng)業(yè)稅發(fā)票，客戶實(shí)際消費(fèi)后，出具月發(fā)票，存在出具兩次發(fā)票的現(xiàn)象?！盃I(yíng)改增”后對(duì)于預(yù)收性質(zhì)的款項(xiàng)未消費(fèi)之前只提供不具有報(bào)銷性質(zhì)的憑證，不開具發(fā)票，消費(fèi)之后根據(jù)客戶的性質(zhì)分別開具增值稅專用發(fā)票和普通發(fā)票，特殊情況下重要個(gè)人客戶需要報(bào)銷的提供增值稅普通發(fā)票，實(shí)際消費(fèi)后不再提供。

（二）稅收影響。（1）差別稅率和計(jì)稅依據(jù)。電信業(yè)營(yíng)業(yè)稅稅率為3%，營(yíng)改增之后使用的稅率有6%、11%和17%，其中增值電信服務(wù)，如短信彩信服務(wù)、電子數(shù)據(jù)和信息的傳輸及應(yīng)用服務(wù)、互聯(lián)網(wǎng)接入服務(wù)和衛(wèi)星電視信號(hào)落地轉(zhuǎn)接服務(wù)、交通運(yùn)輸服務(wù)等適用稅率為6%；而基礎(chǔ)電信服務(wù)，如語音通話服務(wù)、出租或者出售帶寬、波長(zhǎng)等網(wǎng)絡(luò)元素、裝移機(jī)人工服務(wù)適用稅率為11%，物理形態(tài)的有形動(dòng)產(chǎn)租賃、設(shè)備修理修配更換、動(dòng)力燃料、出售商品稅率17%，。營(yíng)業(yè)稅通常以收入為計(jì)稅依據(jù)，改為增值稅之后，以增值稅下確認(rèn)的不含稅收入作為計(jì)稅依據(jù)，實(shí)行價(jià)外稅原則，對(duì)增值部分納稅，消除了重復(fù)征稅，有利于內(nèi)部專業(yè)化管理。（2）發(fā)票開具和征收管理。電信業(yè)征收營(yíng)業(yè)稅時(shí)不需要區(qū)分發(fā)票是專用發(fā)票還是普通發(fā)票，不存在稅額抵扣的問題，改征增值稅之后，通過防偽稅控系統(tǒng)開具的專用發(fā)票注明的進(jìn)項(xiàng)稅額在規(guī)定時(shí)間內(nèi)認(rèn)證的才可以抵扣。營(yíng)業(yè)稅的征收管理采用屬地管理，征收辦法簡(jiǎn)單易行，改征增值稅之后由國(guó)稅局管理，增值稅計(jì)征方式復(fù)雜，管理嚴(yán)格，法律責(zé)任更大。

（三）運(yùn)營(yíng)影響。（1）采購方面。中國(guó)電信于2005年開始推行集中采購模式，建立了“集團(tuán)、省、地市三級(jí)”采購管理體系，集團(tuán)、省兩級(jí)集中采購模式。2008年，按通信設(shè)備集采目錄核算，中國(guó)電信集中采購率達(dá)到92%，在采購成本下降等方面取得了明顯成效。這種方式有利于節(jié)約采購成本、規(guī)范采購行為和提高專業(yè)化水平，但也存在采購周期長(zhǎng)、時(shí)效性差、難以應(yīng)付臨時(shí)緊急采購的問題。“營(yíng)改增”后企業(yè)集中采購的話，不存在足夠使用的銷項(xiàng)稅額；電信企業(yè)前期采購不存在抵扣稅金的問題，現(xiàn)時(shí)采購供應(yīng)商的選擇就很重要；電信企業(yè)中大型工程項(xiàng)目很多，因?yàn)閰^(qū)域和進(jìn)度不同，因?yàn)椴少徦〉玫倪M(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票不均勻，可能會(huì)造成企業(yè)現(xiàn)金流提前流出。（2）營(yíng)銷策略方面。電信企業(yè)計(jì)征營(yíng)業(yè)稅時(shí)，所有營(yíng)銷策略適用的稅率是3%，且銷售終端贈(zèng)送商品和服務(wù)，不存在繳納增值稅的問題，“營(yíng)改增”之后這類行為均屬于視同銷售行為，一般應(yīng)按17%的稅率確認(rèn)增值稅，若繼續(xù)采用前述營(yíng)銷策略的話企業(yè)稅負(fù)會(huì)增大。（3）管理成本方面。增值稅抵扣強(qiáng)調(diào)的是以票扣稅，專用發(fā)票的開具和審核是非常嚴(yán)格的，增值稅的計(jì)算和申報(bào)也是非常復(fù)雜的，營(yíng)改增對(duì)企業(yè)的運(yùn)營(yíng)管理提出了新的要求。企業(yè)必須設(shè)置專人完成專用發(fā)票的開具、認(rèn)證和管理，嚴(yán)格增值稅的計(jì)算和申報(bào)，這些都會(huì)增加企業(yè)的管理成本。

三、對(duì)策分析

（一）財(cái)務(wù)對(duì)策。（1）夯實(shí)收入基礎(chǔ)、優(yōu)化收入結(jié)構(gòu)?！盃I(yíng)改增”之后存在一定規(guī)模的無效收入，增加了計(jì)稅基數(shù)，高稅率的業(yè)務(wù)比重越高，收入的降幅越大這些問題，收入的剛性下降必須夯實(shí)收入基礎(chǔ)、優(yōu)化收入結(jié)構(gòu)。應(yīng)重新梳理調(diào)整營(yíng)銷模式，避免虛增收入多繳稅款、蠶食利潤(rùn)，如2G批卡業(yè)務(wù)、集客公客市場(chǎng)中應(yīng)凈額計(jì)收但采用“全額計(jì)收入+傭金”方式等業(yè)務(wù)，嚴(yán)格逾期欠費(fèi)業(yè)務(wù)出賬計(jì)收規(guī)則，降低無效收入，規(guī)避繳納“冤枉稅”；合理運(yùn)用增值業(yè)務(wù)低稅率政策，持續(xù)優(yōu)化收入結(jié)構(gòu)，持續(xù)提升非話業(yè)務(wù)比重；明確差異化稅率下的計(jì)稅收入分?jǐn)傄?guī)則，收入分?jǐn)傋龅娇陀^、公允、透明。（2）加強(qiáng)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣控制。“營(yíng)改增”之后進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的越充分，成本下降的就越多。應(yīng)強(qiáng)化供應(yīng)商資質(zhì)管理，優(yōu)先與一般納稅人合作；采購實(shí)施凈價(jià)管理；結(jié)合現(xiàn)有的成本費(fèi)用支出，合理細(xì)分、組合和轉(zhuǎn)化業(yè)務(wù)模式，將更多支出納入抵扣范圍。endprint

（二）稅收對(duì)策。（1）合理利用國(guó)家稅收優(yōu)惠政策。在2015年12月31日以前，境內(nèi)單位中的一般納稅人通過衛(wèi)星提供的語音通話服務(wù)、電子數(shù)據(jù)和信息的傳輸服務(wù)，可以選擇按照簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)算繳納增值稅。該政策雖然不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，但是簡(jiǎn)易計(jì)稅方法稅率一般較低，可以有效降低企業(yè)稅負(fù)；電信企業(yè)部分國(guó)際業(yè)務(wù)如國(guó)際互聯(lián)網(wǎng)漫游IP Roaming業(yè)務(wù)和與關(guān)聯(lián)公司結(jié)算收入等屬于免稅項(xiàng)目，應(yīng)在統(tǒng)一業(yè)務(wù)收入目錄中增加“免征增值稅”項(xiàng)目，做好收入分?jǐn)?，減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)；國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第26號(hào)，中國(guó)移動(dòng)通信集團(tuán)公司、中國(guó)聯(lián)合網(wǎng)絡(luò)通信集團(tuán)有限公司、中國(guó)電信集團(tuán)公司及其成員單位通過手機(jī)短信公益特服號(hào)為公益性機(jī)構(gòu)（名單見附件）接受捐款服務(wù)，以其取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除支付給公益性機(jī)構(gòu)捐款后的余額為銷售額，差額計(jì)稅方式的選擇可以減少企業(yè)不必要的稅收支出。（2）取得合法票據(jù)減輕企業(yè)稅負(fù)。上一部分提到的差額計(jì)稅的前提是必須取得公益性機(jī)構(gòu)開具的有效憑證，“營(yíng)改增”后進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣是有效減輕企業(yè)稅負(fù)的途徑，因此必須盡可能取得合法的增值稅專用發(fā)票，在電信企業(yè)中有線傳輸線路、無線傳輸輔助設(shè)備采購金額在資產(chǎn)中所占比重很大，應(yīng)作為動(dòng)產(chǎn)入賬，取得增值稅專用發(fā)票用于抵扣稅款。

（三）運(yùn)營(yíng)對(duì)策。（1）采購層面。電信集團(tuán)公司為節(jié)約采購成本，在主要資產(chǎn)購置上采取統(tǒng)談統(tǒng)簽統(tǒng)付的方式，這種集中采購方式在“營(yíng)改增”之前優(yōu)勢(shì)比較明顯，現(xiàn)時(shí)企業(yè)需要進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行抵扣來減少稅收負(fù)擔(dān)，繼續(xù)采用這種模式會(huì)造成總公司可抵扣稅額過多，分子公司抵扣稅額較少，從而增加了集團(tuán)內(nèi)分子公司的稅收負(fù)擔(dān)。“營(yíng)改增”后可以將采購模式變更為集中采購統(tǒng)談分簽分付，或者如果仍采用以前模式應(yīng)由集團(tuán)總部再開具專用發(fā)票，將票據(jù)開給各個(gè)需要采購的分子公司，減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)。對(duì)于零星采購可以采用定點(diǎn)采購集中開票的方式，取得增值稅專用發(fā)票增加可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。（2）供應(yīng)商和代理商選擇?！盃I(yíng)改增”后需要減輕稅負(fù)，必須取得增值稅專用發(fā)票來抵扣銷項(xiàng)稅額，電信企業(yè)在選擇供應(yīng)商和代理商時(shí)應(yīng)該選擇具備一般納稅人資格的企業(yè)。電信企業(yè)日常運(yùn)營(yíng)費(fèi)用中，主要有水電費(fèi)、材料費(fèi)用和人工成本，如果供應(yīng)商或代理企業(yè)不具備增值稅一般納稅人的資質(zhì)或者尚未進(jìn)入“營(yíng)改增”的范疇，應(yīng)將材料水電和服務(wù)費(fèi)用分開核算，材料水電取得稅務(wù)機(jī)關(guān)代開的增值稅專用發(fā)票，作為企業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣憑證。（3）營(yíng)銷層面。鑒于改征增值稅后，電信企業(yè)多數(shù)營(yíng)銷行為為視同銷售行為，應(yīng)優(yōu)化營(yíng)銷模式，規(guī)避無償贈(zèng)送概念，如業(yè)務(wù)發(fā)展同時(shí)附帶贈(zèng)送一般不視同銷售，像發(fā)展寬帶贈(zèng)送機(jī)頂盒；增加贈(zèng)送電信服務(wù)及第三方非增值稅勞務(wù)比例。另外根據(jù)全集團(tuán)整體稅負(fù)最優(yōu)的原則，對(duì)于資產(chǎn)跨省調(diào)撥，建議調(diào)出省向調(diào)入省開具增值稅專用發(fā)票用于抵扣；發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，對(duì)于換入的設(shè)備，應(yīng)取得相應(yīng)的扣稅憑證用于抵扣等。（4）管理層面。增值稅專用發(fā)票的監(jiān)管更加嚴(yán)格，法律責(zé)任也更大，應(yīng)選聘和指定專用發(fā)票打印員，實(shí)行統(tǒng)一名單制和系統(tǒng)化管理，制定增值稅發(fā)票管理辦法和系統(tǒng)管控規(guī)程；只對(duì)具備一般納稅人資格的客戶開具專用發(fā)票，規(guī)范開票項(xiàng)目和金額，禁止?fàn)I業(yè)手工開票，對(duì)增值稅專用發(fā)票實(shí)施系統(tǒng)全生命周期管理；對(duì)外接口部門和人員取得發(fā)票后應(yīng)妥善保管、傳遞，及時(shí)認(rèn)證和報(bào)賬，實(shí)現(xiàn)抵扣；建立與非增值稅納稅人合作審批流程，建立監(jiān)測(cè)、考評(píng)機(jī)制。

結(jié)語： 隨著“營(yíng)改增”進(jìn)程的不斷推進(jìn)，電信企業(yè)應(yīng)該全面核算自身稅負(fù)變化，通過調(diào)整產(chǎn)品結(jié)構(gòu)和營(yíng)銷模式來合理降低稅負(fù)水平；積極嚴(yán)格的審查供應(yīng)商和代理商的一般納稅人資質(zhì)，取得增值稅專用發(fā)票，及時(shí)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，減輕稅收負(fù)擔(dān)；優(yōu)化自身的采購流程、管理模式和信息支撐系統(tǒng)，加強(qiáng)對(duì)“營(yíng)改增”新政策的研讀和把握，及時(shí)借鑒同行其他企業(yè)的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，把握“營(yíng)改增”擴(kuò)圍衍生的發(fā)展機(jī)遇，尋求適合電信企業(yè)發(fā)展的問題解決辦法和戰(zhàn)略。

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