◎文/臧艷艷

淺議土地增值稅清算的問題及建議

◎文/臧艷艷

征收土地增值稅是增強國家對房地產(chǎn)開發(fā)、交易行為宏觀調(diào)控，抑制土地炒買炒賣，保障收入公平分配，促進房地產(chǎn)市場健康發(fā)展的有力工具。開展土地增值稅清算工作既有利于提高房地產(chǎn)行業(yè)稅收征管的質(zhì)量和效率，減少稅款流失，也有利于房地產(chǎn)企業(yè)健康發(fā)展。本文闡述了清算工作過程中遇到的諸多困難，并有針對性地提出解決方法與相關(guān)建議。

土地增值稅；問題；建議

隨著房地產(chǎn)行業(yè)迅速發(fā)展，房地產(chǎn)企業(yè)所繳納的各項稅收占地方稅收收入的比重日益提升，已成為地稅稅收收入的重要組成部分。而土地增值稅作為該行業(yè)主要稅種之一，對合理調(diào)節(jié)土地增值收益、促進房地產(chǎn)行業(yè)健康發(fā)展發(fā)揮著重要作用。土地增值稅清算工作也逐漸成為稅務(wù)部門一項常態(tài)化的管理工作，如何進一步完善清算工作，使得稅款及時足額征收入庫，已成為稅務(wù)部門的重要任務(wù)。

一、存在的主要問題

（一）缺乏明確政策指導(dǎo)

一是征稅范圍界定不清晰。就目前的法律、法規(guī)來看，土地增值稅所限定的范圍只限于轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物而獲取收入的稅收方式，對集體土地使用權(quán)的轉(zhuǎn)讓行為不征收土地增值稅，這種征稅范圍界定給土地增值稅清算工作帶來了難題。二是缺乏明確的政策指導(dǎo)。按照國家相關(guān)部門進行審批的房地產(chǎn)開發(fā)項目為單位進行清算的土地增值稅，針對要分期進行開發(fā)的項目，要按照分期項目標(biāo)準進行清算，這種方式存在一定的不合理性，可操作性不強。同時房地產(chǎn)開發(fā)項目是否分期及如何分期主要由房地產(chǎn)企業(yè)自身決定，于是以這種方式作為清算單位進行清算就造成法律判定依據(jù)的缺失，無疑會給房地產(chǎn)企業(yè)提供了更大的稅收“籌劃空間”。

（二）納稅人不按規(guī)定進行清算

對已經(jīng)達到清算條件的項目，稅務(wù)機關(guān)會及時下達清算通知書，而部分企業(yè)并不能在規(guī)定時間內(nèi)提供清算報告，且企業(yè)多是被動清算，原因復(fù)雜，表現(xiàn)在：一是納稅人在接到立項批文后，其財務(wù)部門未按照清算項目設(shè)置賬簿，而是將多個項目成本費用合在一起核算，由于清算項目從開工到銷售再達到清算條件，往往跨越幾個年度，時間跨度長以及各項目之間的共同分攤費用及因素復(fù)雜，導(dǎo)致納稅人出現(xiàn)抵觸情緒。二是中介機構(gòu)清算費用較高，于是納稅人故意推遲清算時間，對具備清算條件的項目寧可繳納罰款也不及時進行清算。

（三）收入確認存在難點

總體表現(xiàn)為少計收入，具體體現(xiàn)在以下幾個方面：一是在房地產(chǎn)開發(fā)過程中，很多開發(fā)商將開發(fā)產(chǎn)品用于職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)等情況，以低于市場價格的金額計入收入總額；二是開發(fā)商為了促進商品成交，有時采用促銷、打折等活動方式。在這種情況下，雙方需按照實際成交情況簽訂合同開具發(fā)票。對于折扣銷售這一現(xiàn)象，流轉(zhuǎn)稅和企業(yè)所得稅方面都明確規(guī)定了要將價款和折扣額注明在同一張發(fā)票中，單獨以折扣額開具發(fā)票的，不得在營業(yè)額中扣除，但土地增值稅并沒有明確規(guī)定，缺少具體的標(biāo)準界定尺度，大大增加了收入確定的難度。

（四）成本費用扣除核實難度大

成本費用的扣除是土地增值稅清算的難點和重點。房地產(chǎn)項目開發(fā)周期長、成本內(nèi)容復(fù)雜，查實難度大，許多開發(fā)商可以通過各種途徑降低賬面利潤，增加開發(fā)成本。一是建筑施工成本計量不規(guī)范。這一項占整個扣除項目的比重最大，若開發(fā)商為增加建筑成本，稅務(wù)機關(guān)無法有效控管。如開發(fā)商與建筑商存在利益關(guān)系或是關(guān)聯(lián)企業(yè)，采取虛假招投標(biāo)或簽訂補充合同等方式虛構(gòu)工程項目、虛增業(yè)務(wù)量增加開發(fā)成本，存在虛開、虛列發(fā)票的問題。二是開發(fā)間接費用任意列支?！伴_發(fā)間接費用”是指直接組織、管理開發(fā)項目發(fā)生的費用，包括工資、職工福利費、折舊費、修理費、辦公費、水電費、勞動保護費、周轉(zhuǎn)房攤銷等。但有些企業(yè)將除工程部以外的部門的費用列入，虛增項目扣除基數(shù)。三是開發(fā)費用按比例扣除不準確。與房地產(chǎn)開發(fā)有關(guān)的財務(wù)費用，凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構(gòu)證明的，可按照“取得土地使用權(quán)所支付的金額”和“房地產(chǎn)開發(fā)成本”金額之和的10%直接扣除財務(wù)費用。這種制度設(shè)計造成開發(fā)商在實際列支金額少于扣除比例的前提下不提供相關(guān)憑證，多扣費用。

（五）清算隊伍力量薄，清算工作效率低

由于當(dāng)前一線稅收征管工作任務(wù)繁重，征管力量薄弱，已不能滿足土地增值稅管理工作的需要。一是稅務(wù)人員對房地產(chǎn)開發(fā)、交易的整個過程和建筑、工程等專業(yè)技術(shù)領(lǐng)域的知識掌握不夠深入，如建筑工程造價、建筑成本費用核算，價格評估等。二是清算工作對財務(wù)核算的準確性、分類的完整性要求較高，稅務(wù)人員若沒有足夠的實踐工作經(jīng)驗，很難判斷企業(yè)清算中存在的問題，影響清算工作效率。

（六）中介機構(gòu)出具的鑒證報告水平不一

納稅人多委托中介機構(gòu)進行清算，而各中介機構(gòu)出具的鑒證報告各有特點、水平不一，呈現(xiàn)出以下幾點問題：

一是清算過程簡單粗略難以核對，前期資料、憑證、合同等提供不全、缺失電子版憑證鏈接、多列成本等。二是普遍存在以企業(yè)為中心，為企業(yè)利益著想的現(xiàn)象，并沒有從第三方的角度出發(fā)，責(zé)任意識不強。三是整個行業(yè)的監(jiān)管法律層級較低，監(jiān)管手段和措施單一，造成中介機構(gòu)出具報告的不嚴肅性。

二、建議與對策

（一）加強監(jiān)督，完善房地產(chǎn)業(yè)稅收管理機制

房地產(chǎn)行業(yè)的健康發(fā)展離不開有效的管理機制，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)以此為出發(fā)點，加大管理力度，拓寬監(jiān)督渠道，形成完整的管理體系。一是完善部門協(xié)作管理機制。稅務(wù)機關(guān)可設(shè)立重點稅源稅收管理崗位，并配備政治素質(zhì)硬、業(yè)務(wù)能力強的工作人員組織開展工作，各部門應(yīng)以重點管理崗位為依托，加強稅源監(jiān)督，對所轄房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)從土地取得、項目立項、工程招投標(biāo)、工程預(yù)（決）算、商品房預(yù)售等一系列與稅收密切相關(guān)的涉稅資料建立稅源管理臺帳，對其開發(fā)項目的投資金額、建設(shè)工期、工程造價、預(yù)收賬款、已售面積和未售面積、竣工決算等情況實施有效監(jiān)督，隨時掌握房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的動態(tài)，并督促納稅人及時調(diào)整項目登記信息。二是完善稅收動態(tài)監(jiān)督機制。在商品房銷售后，加強對銷售進度的監(jiān)控，實時跟蹤不動產(chǎn)發(fā)票開具信息，不定期地對購房戶或有關(guān)知情人員進行走訪調(diào)查，掌握商品房銷售情況，并按規(guī)定及時對開發(fā)項目進行土地增值稅清算，防止企業(yè)故意拖欠稅款，逃避納稅，形成以契稅征管為起點，以項目開發(fā)為監(jiān)控對象，以各稅種統(tǒng)管為核心，以土地增值稅清算為終端的一體化管理體系。

（二）加強政策宣傳，提高企業(yè)自主清算意識

針對房地產(chǎn)稅收漏洞較大的問題，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)將稅法宣傳作為一項長期的工作來抓。一是要利用多種渠道加大對土地增值稅知識的宣傳，使房地產(chǎn)企業(yè)明白清算工作以企業(yè)為主體，增強企業(yè)納稅清算的主動性。二是要加強對房地產(chǎn)企業(yè)的納稅輔導(dǎo)，組織相關(guān)培訓(xùn)，提高財務(wù)人員納稅專業(yè)知識水平；嚴格按照房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會計核算要求，對房地產(chǎn)開發(fā)成本按照規(guī)定的六個明細科目進行成本歸集或調(diào)整，利于扣除項目的準確計算；在政策調(diào)整過渡期，將新的規(guī)定通知到每一位納稅人，以降低其稅收風(fēng)險。三是對依法誠信納稅企業(yè)予以特殊納稅服務(wù)待遇，樹立榜樣，對偷逃稅款的企業(yè)予以嚴厲打擊，全面凈化稅收執(zhí)法環(huán)境。

（三）加強學(xué)習(xí)培訓(xùn)，擴大業(yè)務(wù)知識范圍

做好房地產(chǎn)稅收管理工作，必須要有一支作風(fēng)過硬、業(yè)務(wù)精通、執(zhí)法嚴格的干部隊伍。一是加強對稅務(wù)人員的土地增值稅業(yè)務(wù)知識學(xué)習(xí)，提高專業(yè)素質(zhì)和處理相關(guān)問題能力，有針對性地開展好建筑、工程、房地產(chǎn)業(yè)稅收政策等方面的專項培訓(xùn)，創(chuàng)新培訓(xùn)學(xué)習(xí)手段和方式，切實提高房地產(chǎn)稅收管理隊伍的業(yè)務(wù)素質(zhì)和管理水平。二是重點加強土地增值稅清算人員的業(yè)務(wù)培訓(xùn)，可以采取集中學(xué)習(xí)的方式，重點進行清算工作實例學(xué)習(xí)和業(yè)務(wù)實訓(xùn)，以掌握土地增值稅清算工作流程和專業(yè)工作手段及審核方法，并向其他同行部門學(xué)習(xí)和交流經(jīng)驗，提高業(yè)務(wù)水平。

（四）充分發(fā)揮中介機構(gòu)的作用，提高清算質(zhì)量

稅務(wù)機關(guān)主要依托中介機構(gòu)出具的鑒證報告，對其報告的符合性進行審查、必要時實地核查。一是要加強對中介機構(gòu)的監(jiān)督與檢查，務(wù)必要求中介機構(gòu)出具的報告真實、可靠、合理、合法，嚴格執(zhí)行《天津市房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理辦法》的有關(guān)規(guī)定，倒逼其嚴格執(zhí)業(yè)操守和稅法遵從度。二是建議邀請優(yōu)秀中介機構(gòu)參與清算業(yè)務(wù)，全面做好采集數(shù)據(jù)、制定工作底稿和出具鑒證報告等各項工作，提高清算質(zhì)量，規(guī)避稅務(wù)機關(guān)執(zhí)法風(fēng)險。

（五）以土地增值稅清算為抓手，加大相關(guān)稅種審核力度

目前，天津市房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)共涉及9稅3費，包括耕地占用稅、契稅、印花稅、土地使用稅、房產(chǎn)稅、營業(yè)稅、城建稅、企業(yè)所得稅、土地增值稅及教育附加費、地方教育附加、防洪工程費等。土地增值稅作為終端稅，在清算期間應(yīng)以此為抓手，堅持以土地增值稅清算為主各稅統(tǒng)核的原則，加大對相關(guān)稅種和原始憑證的審核力度，通過案頭賬表比對、票表比對、票稅比對、鑒證報告審核、邏輯分析等方法，結(jié)合實地考察，使房地產(chǎn)開發(fā)項目的稅源得到有效控管，堵漏增收。

（六）建立清算審核與稅務(wù)稽查互動機制，加大稅務(wù)稽查力度

建立清算審核與稅務(wù)稽查互動機制，充分發(fā)揮稽查最后一道屏障的作用。

一是清算人員在審核中發(fā)現(xiàn)房地產(chǎn)企業(yè)有偷、逃、騙、抗和按照相關(guān)規(guī)定應(yīng)轉(zhuǎn)稽查的案件，應(yīng)按程序及時轉(zhuǎn)稽查部門處理，稽查部門受理轉(zhuǎn)入的案件后，及時啟動稽查程序開展重點稽查。二是稽查部門針對案件疑點，結(jié)合開發(fā)項目立項批文、土地轉(zhuǎn)讓協(xié)議、房產(chǎn)銷售許可證件、物價部門的價格批復(fù)等資料，進行案頭分析和實地檢查，比對涉稅核算項目的各類指標(biāo)，有針對性地制定檢查方案、實施重點檢查。三是以土地增值稅清算為抓手，加大對相關(guān)稅種和原始憑證的審核力度，通過案頭賬表比對、票表比對、票稅比對、鑒證報告審核、邏輯分析等方法，結(jié)合實地考察，使房地產(chǎn)開發(fā)項目的稅源得到有效控管，堵漏增收。

（七）進一步明確相關(guān)政策，同時加強協(xié)調(diào)配合

一是針對政策與實際銜接“真空”的問題，進一步明確相關(guān)政策，讓基層稅務(wù)人員做到有法可依。二是要與土地、規(guī)劃、建設(shè)、房產(chǎn)等政府職能部門配合，及時掌握房地產(chǎn)立項、預(yù)售、銷售、發(fā)證等稅源基礎(chǔ)信息資料，建立涉稅信息傳遞制度，發(fā)揮職能部門管理優(yōu)勢，實現(xiàn)源泉控管，堵塞各環(huán)節(jié)稅收管理漏洞。三是要提請政府部門盡快完善房地產(chǎn)平均交易價格定期公布機制，及時公布房地產(chǎn)建安成本的平均價格，對建安成本明顯偏高的要重點核查。四是加強房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)和建筑企業(yè)稅務(wù)管理機關(guān)協(xié)作，加大項目地和注冊地涉稅信息交流力度，創(chuàng)建信息共享平臺，共同提高征管水平。

[1]江波，趙霞.房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅會計與稅務(wù)處理淺析[J].財務(wù)通訊（綜合版），2013，（3）.

[2]楊東，黃瑋.土地增值稅清算工作現(xiàn)狀及建議[J].金融經(jīng)濟，2010，（10）.

[3]袁永良，胡振虎.制約土地增值稅清算的八大細節(jié)問題亟待解決[J].經(jīng)濟研究參考，2011，（17）.

責(zé)任編輯：孟 力

F810.42

A

1006－1255－（2015）03－0057-03

臧艷艷（1985—），天津市津南區(qū)地方稅務(wù)局。郵編：300350