□文/王 嵐 周 涵

（西安石油大學(xué) 陜西·西安）

電子商務(wù)行業(yè)是隨著我國高科技浪潮的到來，在互聯(lián)網(wǎng)、計(jì)算機(jī)、通訊電子信息技術(shù)相互融合發(fā)展的背景影響下發(fā)展起來的新興行業(yè)，它幾乎承載著滿足消費(fèi)者“衣、食、住、行、游、購、娛”需求的絕大部分。已成為現(xiàn)代流通方式的重要組成部分和拉動(dòng)我國消費(fèi)經(jīng)濟(jì)增長的新引擎。

內(nèi)部控制貫穿于企業(yè)經(jīng)營管理的全過程，是衡量企業(yè)管理水平的重要手段，電子商務(wù)行業(yè)也不例外。電子商務(wù)企業(yè)利用各種網(wǎng)絡(luò)資源進(jìn)行商務(wù)活動(dòng)，打破了傳統(tǒng)貿(mào)易模式，其銷售數(shù)量、營業(yè)收入直接影響著企業(yè)利潤水平高低，是衡量企業(yè)經(jīng)營成果的主要經(jīng)濟(jì)指標(biāo)。電子商務(wù)企業(yè)在面臨競爭呈現(xiàn)出高速度、高強(qiáng)度的新特點(diǎn)。銷售與收款作為電子商務(wù)企業(yè)管理中復(fù)雜且較難控制的業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)，其發(fā)生風(fēng)險(xiǎn)的幾率也在不斷增加。因此，對(duì)電子商務(wù)行業(yè)中銷售與收款業(yè)務(wù)循環(huán)的內(nèi)部控制作為研究對(duì)象，對(duì)其內(nèi)部控制的建立與完善進(jìn)行探討意義重大。

一、電子商務(wù)行業(yè)銷售與收款業(yè)務(wù)循環(huán)內(nèi)部控制存在的問題及原因分析

目前，國際上認(rèn)同度最高和最具有權(quán)威性的內(nèi)部控制概念框架當(dāng)屬1992年9月美國COSO 提出的《內(nèi)部控制——整合框架》（1994年又進(jìn)行了增補(bǔ)）。該框架指出：“內(nèi)部控制是由企業(yè)董事會(huì)、經(jīng)理層以及其他員工實(shí)施的，旨在為營運(yùn)的效率和效果、財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、相關(guān)法律法規(guī)的遵循性等目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供合理保證的過程。”同時(shí)提出內(nèi)部控制包括控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)督等五個(gè)相互聯(lián)系的要素。

銷售與收款循環(huán)一般會(huì)經(jīng)歷以下環(huán)節(jié)：一是銷售預(yù)算。企業(yè)需要在充分進(jìn)行市場調(diào)查基礎(chǔ)上，綜合分析市場供需關(guān)系、產(chǎn)品占有率等因素，形成合理的銷售預(yù)算；二是接受顧客訂單。顧客提出的訂貨要求是整個(gè)銷售與收款循環(huán)的起點(diǎn)；三是開單發(fā)貨。這一環(huán)節(jié)直接關(guān)系到企業(yè)資產(chǎn)的安全，是實(shí)現(xiàn)銷售和履行銷售合同的重要環(huán)節(jié)；四是收款。銷售的方式分為現(xiàn)銷和賒銷兩種。如果是現(xiàn)銷，由財(cái)務(wù)部門根據(jù)審核無誤的發(fā)票“結(jié)算聯(lián)”；如果是賒銷，應(yīng)加強(qiáng)對(duì)已經(jīng)產(chǎn)生的應(yīng)收賬款進(jìn)行有效追蹤；五是財(cái)務(wù)結(jié)算和會(huì)計(jì)記錄。

2008年，財(cái)政部、審計(jì)署等相關(guān)部門聯(lián)合發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，自2009年7月1日起在上市公司范圍內(nèi)施行，標(biāo)志著我國企業(yè)內(nèi)部控制正式實(shí)行。這在一定程度上規(guī)范了我國電子商務(wù)市場的競爭秩序。然而，電子商務(wù)行業(yè)在電子商務(wù)環(huán)境下，企業(yè)內(nèi)部控制體系與傳統(tǒng)手工會(huì)計(jì)存在較大差異，加之我國電子商業(yè)企業(yè)的內(nèi)部控制體系實(shí)行時(shí)間較短，內(nèi)部控制體系還不夠健全。銷售業(yè)務(wù)是企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)的重要環(huán)節(jié)。目前，電子商務(wù)行業(yè)銷售與收款業(yè)務(wù)循環(huán)內(nèi)部控制主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

1、注重收益性，使內(nèi)部控制流于形式化，缺乏良好的內(nèi)部控制環(huán)境?？刂骗h(huán)境是其他所有控制要素的基礎(chǔ)。近年來，我國的電子商務(wù)行業(yè)發(fā)展勢頭十分強(qiáng)勁，電子商務(wù)企業(yè)收益性較大，導(dǎo)致企業(yè)所有者和管理者為了搶占市場占有率，不計(jì)成本地采取價(jià)格戰(zhàn)競爭，這樣的外部環(huán)境給店鋪的銷售與收款業(yè)務(wù)循環(huán)過程的設(shè)計(jì)與執(zhí)行都帶來了較多難題，發(fā)展環(huán)境處于一個(gè)野蠻生長的階段。部分電子商務(wù)企業(yè)在發(fā)展過程中甚至出現(xiàn)了賬目混亂、數(shù)據(jù)失真的問題。

2、網(wǎng)絡(luò)風(fēng)險(xiǎn)增加內(nèi)控風(fēng)險(xiǎn)程度，風(fēng)險(xiǎn)控制方面存在缺陷。電子商務(wù)行業(yè)的銷售具有高度依賴互聯(lián)網(wǎng)的特性。除了常規(guī)渠道的銷售與收款活動(dòng)需要面臨的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)以外，電子商務(wù)系統(tǒng)數(shù)據(jù)高度集中，數(shù)據(jù)庫龐大且較單一。易導(dǎo)致機(jī)密的數(shù)據(jù)被不法分子拷貝，甚至可能被非法篡改而不留下任何痕跡，造成無法彌補(bǔ)的損失。以天貓商城為例，天貓商城的收付款業(yè)務(wù)均需要通過支付寶進(jìn)行交易，對(duì)于企業(yè)來說，這個(gè)過程中資金至少面臨兩個(gè)風(fēng)險(xiǎn)：一是網(wǎng)上銀行資金的安全風(fēng)險(xiǎn)；二是支付寶賬戶資金的安全風(fēng)險(xiǎn)。

3、不相容職責(zé)分離不清楚，無紙化貿(mào)易改變控制活動(dòng)。控制活動(dòng)是指企業(yè)在進(jìn)行分析評(píng)估之后，根據(jù)評(píng)估的結(jié)果，制定相應(yīng)的內(nèi)部控制措施，并將各種內(nèi)部控制措施付諸行動(dòng)的過程。常見的控制活動(dòng)有：不相容職務(wù)相互分離、經(jīng)營預(yù)算控制、授權(quán)審批程序控制、會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)控制、運(yùn)營分析控制、財(cái)產(chǎn)保護(hù)控制、績效考評(píng)控制。首先，與傳統(tǒng)企業(yè)相比，在電子商務(wù)企業(yè)中不相容職責(zé)由計(jì)算機(jī)代替了員工相互檢查和監(jiān)督的活動(dòng)。大多數(shù)人都會(huì)認(rèn)為，自動(dòng)化的業(yè)務(wù)流程不再需要監(jiān)督和稽核，然而，這是不應(yīng)該的。在銷售與收款業(yè)務(wù)循環(huán)中仍是兩個(gè)獨(dú)立且相連步驟，銷售系統(tǒng)和收款系統(tǒng)需要由不同人員分工負(fù)責(zé)，互相監(jiān)督，確保銷售量、銷售額和企業(yè)的應(yīng)收賬款吻合；其次，在交易授權(quán)方面，電子商務(wù)企業(yè)也不再使用手工簽章、編碼等傳統(tǒng)形式，而是出現(xiàn)了所謂的“無紙貿(mào)易”。交易數(shù)據(jù)可以由計(jì)算機(jī)程序自動(dòng)完成，實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)化、電子化。致使授權(quán)的過程并不明顯，經(jīng)常是在損失發(fā)生后才發(fā)現(xiàn)控制活動(dòng)的失效，因此對(duì)于計(jì)算機(jī)程序的穩(wěn)定性、安全性和完整性應(yīng)該作為電子商務(wù)企業(yè)的管理者對(duì)交易授權(quán)的關(guān)注重點(diǎn)。

4、溝通信息上存在不安全性。傳統(tǒng)行業(yè)的交易都是以紙作為介質(zhì)的，較易保障會(huì)計(jì)系統(tǒng)和信息的安全；現(xiàn)代電子商務(wù)企業(yè)的商務(wù)活動(dòng)形成的數(shù)據(jù)也是基于網(wǎng)絡(luò)環(huán)境的，極易導(dǎo)致機(jī)密文件和數(shù)據(jù)的丟失，電子商務(wù)企業(yè)應(yīng)該著重做好數(shù)據(jù)的處理、傳輸中的安全，以及著重做好數(shù)據(jù)的備份工作。

5、電子商務(wù)改變了傳統(tǒng)的監(jiān)督形式。電子商務(wù)的實(shí)現(xiàn)，改變了原有的業(yè)務(wù)流程，內(nèi)部審計(jì)和控制自我評(píng)價(jià)的內(nèi)容隨之賦予新的內(nèi)容。借助信息技術(shù)，在商務(wù)活動(dòng)中某些監(jiān)督過程自動(dòng)完成，這部分監(jiān)督是否有效，依賴于系統(tǒng)開發(fā)的正確性。監(jiān)督的重點(diǎn)在系統(tǒng)的開發(fā)、實(shí)施和維護(hù)方面。目前，電子商務(wù)企業(yè)的系統(tǒng)缺少銷售業(yè)務(wù)的管理制度以及收款清查治理制度。

二、加強(qiáng)電子商務(wù)行業(yè)銷售與收款業(yè)務(wù)循環(huán)內(nèi)部控制的對(duì)策

1、創(chuàng)建適合電子商務(wù)企業(yè)的內(nèi)部控制環(huán)境。電子商務(wù)企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)由金字塔式轉(zhuǎn)變?yōu)橐云髽I(yè)管理層為核心的扁平式結(jié)構(gòu)。明確企業(yè)的銷售目標(biāo)和收款業(yè)務(wù)目標(biāo)，在扁平式結(jié)構(gòu)的管理層作用下做到保證銷售業(yè)務(wù)、收款業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)核算的準(zhǔn)確、真實(shí)。保證賬目清晰。另外，電子商務(wù)企業(yè)要求以業(yè)務(wù)流程為基礎(chǔ)進(jìn)行崗位設(shè)置，根據(jù)需要確定人員數(shù)量，明確各崗位，特別是關(guān)鍵崗位的職責(zé)，根據(jù)不同權(quán)限進(jìn)行授權(quán)。

2、樹立風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，建立合理的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估體系。風(fēng)險(xiǎn)是未來的不確定性，風(fēng)險(xiǎn)及問題永遠(yuǎn)存在。內(nèi)部控制對(duì)風(fēng)險(xiǎn)與問題的處理方式是：如果能接受，則容忍它；如果不能接受，則轉(zhuǎn)移和化解它。因此，電子商務(wù)企業(yè)在應(yīng)對(duì)內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)的時(shí)候，首先，要樹立銷售與收款業(yè)務(wù)循環(huán)內(nèi)部控制的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，建立健全風(fēng)險(xiǎn)控制機(jī)制；其次，針對(duì)銷售與收款業(yè)務(wù)的循環(huán)建立合理的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估體系。同時(shí)，做好系統(tǒng)的維護(hù)以及風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估體系的不斷更新事項(xiàng)。

3、將現(xiàn)代信息技術(shù)融入企業(yè)內(nèi)部控制活動(dòng)中。電子商務(wù)企業(yè)可以利用現(xiàn)代信息技術(shù)構(gòu)建會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)，將企業(yè)的業(yè)務(wù)活動(dòng)、生產(chǎn)活動(dòng)和供應(yīng)鏈技術(shù)、全面風(fēng)險(xiǎn)管理結(jié)合在一起，使企業(yè)管理者能隨時(shí)了解產(chǎn)、供、銷各環(huán)節(jié)的具體情況。首先，與傳統(tǒng)的銷售內(nèi)控一樣，不相容職務(wù)分離和授權(quán)審批控制依然是核心。其次，做好對(duì)主銷售渠道和財(cái)產(chǎn)安全的保護(hù)控制。針對(duì)網(wǎng)絡(luò)銷售促銷、售價(jià)多樣化的情況，應(yīng)重點(diǎn)進(jìn)行銷售定價(jià)的內(nèi)部控制設(shè)計(jì)，避免隨意性。定價(jià)需要全局考慮，盡可能保證網(wǎng)絡(luò)與傳統(tǒng)銷售二者的平衡。針對(duì)網(wǎng)絡(luò)銷售的零星性、頻繁性。

4、建立行之有效的信息與溝通系統(tǒng)。電子商務(wù)企業(yè)信息系統(tǒng)是企業(yè)信息的產(chǎn)生、獲取與溝通的主要渠道。為保證的網(wǎng)絡(luò)銷售正常開展，企業(yè)需要對(duì)網(wǎng)絡(luò)環(huán)境進(jìn)行必要的控制，以保證信息溝通的及時(shí)性和安全性。其中，包括設(shè)置防火墻、對(duì)企業(yè)的非公開商業(yè)信息加密以及建立查賬、報(bào)稅和審計(jì)等監(jiān)控系統(tǒng)等。對(duì)于這種動(dòng)態(tài)性極強(qiáng)的銷售方式，應(yīng)該保證信息的傳遞渠道的流暢性，避免信息“孤島”。

5、建立銷售、收款監(jiān)控體系，加強(qiáng)內(nèi)部監(jiān)督。網(wǎng)絡(luò)銷售的種種特性要求內(nèi)部審計(jì)和內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)應(yīng)該賦予新的內(nèi)容。首先，網(wǎng)絡(luò)銷售業(yè)務(wù)環(huán)境變化要求監(jiān)督活動(dòng)應(yīng)該是實(shí)時(shí)的，比傳統(tǒng)銷售更應(yīng)注意事前、事中、事后的控制監(jiān)督人員面對(duì)新環(huán)境還應(yīng)開展訪問控制審計(jì)、數(shù)據(jù)加密審計(jì)等全新的審計(jì)項(xiàng)目。其次，應(yīng)建立銷售、收款監(jiān)控、稽核體系。還要制定合理的收款制度，建立彌補(bǔ)壞賬損失的政策，以減少壞賬損失。

三、結(jié)束語

綜上所述，對(duì)于電子商務(wù)企業(yè)的銷售與收款業(yè)務(wù)循環(huán)內(nèi)部控制，應(yīng)充分考慮網(wǎng)絡(luò)銷售特有的風(fēng)險(xiǎn)特征和屬性，從內(nèi)部控制的內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息溝通、內(nèi)部監(jiān)督五個(gè)要素全方位地進(jìn)行針對(duì)性的設(shè)計(jì)與調(diào)整，企業(yè)應(yīng)充分利用網(wǎng)絡(luò)信息技術(shù)創(chuàng)新傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)內(nèi)部控制，建立與網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)環(huán)境相適應(yīng)的內(nèi)部控制制度，符合電子商務(wù)企業(yè)的發(fā)展方向，為企業(yè)帶來更大的價(jià)值增值。

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