陳映璟 吳卓熙 李敏儀

[摘 要]主要從捐贈人界定標(biāo)準(zhǔn)、稅前抵扣額度、捐贈物類型三個方面研究美國企業(yè)慈善捐贈的稅收優(yōu)惠制度，并分析其對我國相關(guān)制度的借鑒意義。

[關(guān)鍵詞]美國；慈善捐贈；稅收優(yōu)惠制度

[DOI]10.13939/j.cnki.zgsc.2015.46.034

1 美國企業(yè)慈善捐贈稅收優(yōu)惠制度的主要內(nèi)容

1.1 合格受贈人的界定

美國《國內(nèi)稅收法典》第170條第（c）款列出了五類屬于經(jīng)許可的受贈人組織。企業(yè)只要向這五類組織進(jìn)行慈善捐贈，就可以享受所得稅優(yōu)惠政策的待遇。這五類都要求在美國或其屬地范圍內(nèi)的，并且其凈收益不以任何私人股東或個人為受益人。具體而言，一是以宗教、慈善、科學(xué)、文學(xué)、體育競賽、教育或防止兒童或動物虐待為目的而組織并運(yùn)作的社區(qū)福利基金、公司、信托基金和基金會組織；二是退伍軍人分會、退伍輔助機(jī)構(gòu)、與退伍軍人有關(guān)的信托公司或與退伍軍人有關(guān)的基金會；三是按照寄居制度運(yùn)作的國內(nèi)兄弟會、聯(lián)誼會、共濟(jì)會等國內(nèi)友善團(tuán)隊和該制度下專門用于宗教、慈善、科學(xué)、文學(xué)或者教育的團(tuán)隊或協(xié)會；四是專門為了其成員的利益或者為了殯葬之目的而成立的公募公司；五是包括聯(lián)邦、州、哥倫比亞特區(qū)、美國及其屬地的政治分區(qū)以及印第安部落政府及其分區(qū)的政府實體以公益為目的的捐贈。上述五類合格受贈人，既有慈善組織也有非慈善組織。較多企業(yè)的捐贈活動都可得到稅收減免資格，較大地提高了企業(yè)慈善捐贈的積極性。如此寬泛的界定范圍既能夠在全社會范圍內(nèi)有效做到救濟(jì)貧困、提高社會福利、減少政府負(fù)擔(dān)，也能促進(jìn)各地區(qū)的宗教、科學(xué)、教育、藝術(shù)、經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，縮小地域差距。

1.2 稅收優(yōu)惠額度

根據(jù)美國頒布的《國內(nèi)稅收法典》第501（C）條規(guī)定，企業(yè)在參與慈善活動時，可享受以下稅收優(yōu)惠：一是免稅：美國稅法規(guī)定只要以宗教、慈善、科學(xué)、促進(jìn)公共安全、文學(xué)或教育為唯一目的或以促進(jìn)國家或國際業(yè)余體育競賽或以防止虐待兒童或動物為唯一目的而成立并運(yùn)行的公司可以享受免稅的待遇。二是所得稅豁免：由企業(yè)自行成立的公司基金會只要是在完全從事的慈善事業(yè)前提下，從捐贈、合同、服務(wù)費(fèi)、投資等各種途徑獲得的收入可享受免征所得稅。三是稅收抵扣：在美國，企業(yè)慈善捐贈的方式主要分為直接捐贈和間接捐贈兩種方式，企業(yè)以直接捐贈的形式進(jìn)行規(guī)定捐贈物的捐贈時，扣除限額為調(diào)整后毛所得或應(yīng)納稅所得額的10%；企業(yè)在通過間接形式進(jìn)行慈善捐贈時，通過公益性慈善組織進(jìn)行捐贈扣除限額是應(yīng)納稅所得額的10%，通過私人基金會進(jìn)行捐贈則不能獲得稅收優(yōu)惠扣除的。四是稅額遞延：《國內(nèi)稅收法典》規(guī)定企業(yè)向公益性慈善組織捐贈，其扣除額不得超過應(yīng)納稅額的10%，對于超出限額的部分，可在捐贈當(dāng)年算起往后的5年內(nèi)進(jìn)行遞延結(jié)轉(zhuǎn)，如果在這5年內(nèi)該企業(yè)還要進(jìn)行捐贈，則之前結(jié)轉(zhuǎn)的捐贈額要優(yōu)先于當(dāng)年的捐贈額進(jìn)行扣除。譬如有一家企業(yè)今年應(yīng)納稅所得額是100萬美元，它向公益性慈善機(jī)構(gòu)捐贈了15萬美元，該企業(yè)當(dāng)年獲得的稅收優(yōu)惠扣除額為10萬美元，捐贈額超出了稅收優(yōu)惠政策10%上限，剩下的5萬美元可以遞延結(jié)轉(zhuǎn)到第二年作為稅收優(yōu)惠抵扣額。

1.3 捐贈物類型

捐贈物是企業(yè)慈善捐贈關(guān)系的客體。美國《國內(nèi)稅收法典》就規(guī)定企業(yè)的捐贈物類型較為詳細(xì)明確，可分為兩種類型：一種是貨幣捐贈，另一種是非貨幣財產(chǎn)捐贈。一是貨幣捐贈。若捐贈物類型為現(xiàn)金的貨幣形式，企業(yè)將現(xiàn)金間接轉(zhuǎn)讓給慈善組織使用或直接捐贈，企業(yè)捐贈現(xiàn)金的數(shù)額就是以捐贈時的實際價值來進(jìn)行計量。二是非貨幣財產(chǎn)捐贈。美國聯(lián)邦稅法中就明確列舉了允許享受稅收優(yōu)惠的非貨幣財產(chǎn)捐贈項目有：包括衣服、家具、設(shè)備、藝術(shù)作品、珠寶、汽車等在內(nèi)的實物捐贈；向慈善組織或其代理人轉(zhuǎn)移不動產(chǎn)的生效契約的不動產(chǎn)捐贈；包括股票、債券以及其他證券的證券捐贈；不可撤銷轉(zhuǎn)讓的債券捐贈；所有權(quán)人將其全部利益捐贈給慈善組織的專利捐贈、企業(yè)向大學(xué)轉(zhuǎn)移技術(shù)使用權(quán)甚至所有權(quán)的知識產(chǎn)權(quán)捐贈等，并擁有一套相對完整成熟的實物價值專業(yè)資格評估體系。值得注意的是，雖然美國稅法上對可用以捐贈的非貨幣財產(chǎn)相對廣泛，但卻將企業(yè)代表慈善組織提供的服務(wù)排除在外，不得享受稅收優(yōu)惠。

根據(jù)美國《國內(nèi)稅收法典》對公司慈善抵扣作出一般規(guī)定顯示，對于捐贈物的價值評估是以在捐贈時的公平市場價值計量，遵循公允價值計量的方式，非貨幣財產(chǎn)同貨幣一樣予以稅前扣除。在企業(yè)非貨幣財產(chǎn)捐贈中捐贈物若為帶有普通所得性質(zhì)的財物，捐贈額則取捐贈時的公允價值和調(diào)整后的基值中的較小者；若捐贈物為帶有長期資本增值性質(zhì)的財物，捐贈額為其在捐贈時市場公允價值。

同時，為了進(jìn)一步刺激企業(yè)通過非貨幣形式捐贈，美國稅收優(yōu)惠制度允許企業(yè)把由于捐贈產(chǎn)生的運(yùn)輸費(fèi)等捐贈衍生成本計入到所捐贈存貨的價值中去。相對貨幣形式捐贈，非貨幣財產(chǎn)捐贈行為加快社會產(chǎn)品的流通，能使社會資源的優(yōu)化配置最大化，實現(xiàn)分配機(jī)制的穩(wěn)健運(yùn)行。正是由于美國稅收優(yōu)惠制度對于捐贈物類型清晰的界定，使非貨幣財產(chǎn)成為美國相對成熟的捐贈形式，在整個慈善捐贈體系中占有相當(dāng)比例。

2 美國企業(yè)慈善捐贈稅收制度的特點與優(yōu)勢

美國企業(yè)慈善捐贈稅收優(yōu)惠制度主要有以下五個特點與優(yōu)勢：一是從立法層面看，美國的慈善捐贈稅收優(yōu)惠制度立法層次較高，參考依據(jù)清晰，稅收規(guī)定全面，使得美國在執(zhí)行慈善捐贈稅收優(yōu)惠行為時有法可依。二是從受贈人的界定層面看，其界定范圍十分寬廣，資格審查手續(xù)規(guī)范、高效。較大程度提高了企業(yè)慈善捐贈的積極性，社會上的不同領(lǐng)域也因此受惠。三是從扣除額度看，不僅規(guī)定的稅收抵扣比例相對較高，而且允許超出限額部分向前或向后結(jié)轉(zhuǎn)遞延抵扣。稅收的優(yōu)惠力度大，刺激了企業(yè)進(jìn)行大額捐贈。四是從捐贈范圍看，對于捐贈方式形式從貨幣和非貨幣出發(fā)，形式多樣，沒有過多的限制，較為完善的估價體系為非貨幣財產(chǎn)捐贈保駕護(hù)航。五是從企業(yè)社會責(zé)任方面看，美國稅收優(yōu)惠制度促使企業(yè)通過慈善捐贈的行為來承擔(dān)企業(yè)社會責(zé)任，在滿足社會的需求的同時還能為企業(yè)帶來潛在商業(yè)利益，獲得社會認(rèn)可，營造良好的口碑。

3 借鑒意義

美國企業(yè)慈善捐贈稅收優(yōu)惠制度建設(shè)對我國相關(guān)制度建設(shè)具有重要的借鑒意義。首先，要提高相關(guān)立法層次。目前，我國的相關(guān)條例收錄較分散、部分條款缺乏實踐性，應(yīng)該從基本法、法律法規(guī)、政策三個立法層面進(jìn)行形式優(yōu)化，明確標(biāo)準(zhǔn)，提高立法層次。其次，放寬合法受贈人限定。我國對慈善目的的界定不清，導(dǎo)致合格受贈人的范圍過窄，部分企業(yè)被排除在外，大大削減了企業(yè)進(jìn)行慈善捐贈的積極性。筆者建議我國應(yīng)進(jìn)一步明確慈善目的，可將宗教文化、體育競技、文藝文學(xué)等領(lǐng)域的受贈人納入考慮范圍之內(nèi)。最后，適當(dāng)提高稅前抵扣比例。我國《企業(yè)所得稅條例》中規(guī)定扣除比例為12%，比美國高，但與其他發(fā)達(dá)國家相比還是偏低，并且不允許向前或向后結(jié)轉(zhuǎn)抵。筆者建議政府進(jìn)一步提高企業(yè)的捐贈扣除比例、允許企業(yè)當(dāng)年的公益性捐贈向前或向后幾年結(jié)轉(zhuǎn)，對具體的稅前扣除比例、結(jié)轉(zhuǎn)額度和年度進(jìn)行實證分析，找出最優(yōu)的數(shù)值。

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