劉寧

摘要：稅制結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型改革是根據(jù)我國經(jīng)濟條件和發(fā)展要求，合理地開征各類稅種，優(yōu)化和完善我國的稅制結(jié)構(gòu)，體現(xiàn)稅收公平與效率原則，從而形成一個相互協(xié)調(diào)、相互補充的稅制體系，充分發(fā)揮稅收調(diào)節(jié)經(jīng)濟發(fā)展的作用。本文在對我國稅制結(jié)構(gòu)的演進規(guī)律進行概述的基礎(chǔ)上，論述了現(xiàn)行稅制結(jié)構(gòu)形成的必然性和不足，總結(jié)稅制結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型改革的必要性，并在借鑒發(fā)達國家稅制結(jié)構(gòu)特征及其所蘊含的經(jīng)濟學(xué)理念的基礎(chǔ)上，闡述了優(yōu)化我國稅制結(jié)構(gòu)過程的路徑選擇。

關(guān)鍵詞：稅制結(jié)構(gòu)；轉(zhuǎn)型改革；稅制優(yōu)化

稅制結(jié)構(gòu)是指各個稅類、稅種的組合以及它們在組合中的相對地位。 隨著我國經(jīng)濟的發(fā)展和經(jīng)濟結(jié)構(gòu)的調(diào)整，稅制結(jié)構(gòu)的優(yōu)化是經(jīng)濟發(fā)展的必然選擇，一方面源于我國經(jīng)濟的快速發(fā)展對稅制改革提出了挑戰(zhàn)，另一方面也與稅制改革所面臨的復(fù)雜局面有關(guān)。我國是一個幅員遼闊的國家，各地區(qū)社會經(jīng)濟發(fā)展水平存在一定差距，稅制結(jié)構(gòu)的確定要考慮對不同地區(qū)、不同層級政府的影響。

一、我國稅制結(jié)構(gòu)的演進及特點

新中國成立以來，我國稅收制度經(jīng)歷了四次變遷，即1949-1978年計劃經(jīng)濟下的稅收制度，這一時期稅收政策主要是基于建國初期物質(zhì)資料匱乏及生產(chǎn)力落后的要求而進行稅制調(diào)整；1979-1993年有計劃的商品經(jīng)濟下的稅收制度，開征房地產(chǎn)稅和車船使用牌照稅，建立了自己的涉外稅制，并試行行政分權(quán)；1994-2007年分稅制改革后逐步完善的稅收制度，廢除農(nóng)業(yè)稅，增值稅轉(zhuǎn)型及消費稅的調(diào)整等；2008年至今的新一輪稅制改革，提高個稅免除額，降低企業(yè)所得稅稅類及“營改增”試點推行。每次都是以需求誘致為基礎(chǔ)，以政府為主導(dǎo)推進的漸進式和以間接稅為主體的稅制變遷。同時歸屬中央政府的收入除了消費稅、關(guān)稅等中央稅外，還有很大部分來自增值稅、企業(yè)所得稅、營業(yè)稅等的共享部分；而歸屬地方政府的稅種雖然很多，但缺乏能提供長期穩(wěn)定收入的主體稅種，地方政府收入高度依賴于共享稅。因此，完善我國稅制結(jié)構(gòu)，不僅需要從經(jīng)濟結(jié)構(gòu)視角及時調(diào)整，也需要從行政結(jié)構(gòu)視角優(yōu)化稅收在政府間的分配機制，形成與各級政府行政區(qū)域經(jīng)濟相適應(yīng)的主體稅種。

二、我國稅制結(jié)構(gòu)存在的主要問題

我國當(dāng)前稅制結(jié)構(gòu)是歷史演進的結(jié)果，由于路徑依賴與政府主導(dǎo)的原因，我國當(dāng)前的稅制結(jié)構(gòu)依然存在不適應(yīng)經(jīng)濟發(fā)展的情況。主要體現(xiàn)在稅制結(jié)構(gòu)失衡依然較為嚴(yán)重，尤其是主體稅種收入結(jié)構(gòu)失衡，貨物和勞務(wù)稅比重過高，所得稅比重偏低，財產(chǎn)稅類和其他稅種比重更低等。

1、貨物和勞務(wù)稅比重過高。由于長期以來我國稅制中增值稅和營業(yè)稅并行征收，而且對大部分勞務(wù)按全額征收營業(yè)稅，造成稅負(fù)偏高，而增值稅鏈條的不完整也使重復(fù)征稅不可避免，進一步提高了貨物和勞務(wù)稅收入比重?，F(xiàn)實中還存在一些具有貨物和勞務(wù)稅性質(zhì)的收費項目，隨著費改稅進程的推進，這些項目無疑將被納入貨物和勞務(wù)稅征收范疇，也會在一定程度上增加貨物和勞務(wù)稅比重。

2、所得稅比重偏低。主要體現(xiàn)在個人所得稅收入比重偏低，不利于稅收調(diào)節(jié)收入分配職能的發(fā)揮。根據(jù)財政部公布的2013 年公共財政決算表，2013年我國直接稅占總稅收收入的40.05%，比上年增長2.06個百分點，低于OECD國家的平均水平。而由于我國企業(yè)所得稅稅率高，企業(yè)所得稅收入占直接稅收入和稅收總收入的比重高達50.65%和20.29%，企業(yè)負(fù)擔(dān)大，個人所得稅占比過低。

3、財產(chǎn)稅類和其他稅種比重偏低，稅制功能結(jié)構(gòu)不合理。我國至今沒有開征遺產(chǎn)稅，對于持有環(huán)節(jié)的財產(chǎn)稅征收比重也偏低，對于充分發(fā)揮稅收在配置地方財政資源、調(diào)節(jié)地方經(jīng)濟很不利。同時，地方稅收管理權(quán)限相對缺乏，不利于地方因地制宜配置財政資源，安排提供公共服務(wù)所需的財力。

4、資源環(huán)境類稅制不健全，不利于更好地引導(dǎo)經(jīng)濟發(fā)展方式轉(zhuǎn)變。生態(tài)環(huán)境類稅制缺失，資源稅從量定額征收不能體現(xiàn)當(dāng)前我國資源緊缺現(xiàn)狀，缺乏專門的環(huán)境護類稅種，沒有反映資源的稀缺程度和供求不平衡的關(guān)系，以及環(huán)境污染造成的外部成本，象征性的懲罰費用不能從根本上解決問題。對一些不可再生資源制品如汽油、柴油的稅收調(diào)節(jié)力度遠遠低于世界上某些國家，沒有相應(yīng)的開發(fā)新能源的激勵急著，不利于更好地貫徹國家的環(huán)境保護政策，難以適應(yīng)可持續(xù)發(fā)展的要求。

5、中央稅、地方稅和中央與地方共享稅之間存在比例失衡現(xiàn)象。自1994年以來，我國的中央稅體系和地方稅體系有日漸萎縮的趨勢，而共享稅體系則顯得過大，導(dǎo)致地區(qū)之間稅收分配不公，不發(fā)達地區(qū)與發(fā)達地區(qū)苦樂不均。由于共享稅占比過大，中央與地方財力被動，1994年分稅制改革的目的就是為了增加中央和地方財權(quán)事權(quán)，增加收入。共享稅稅率過高也是導(dǎo)致這種現(xiàn)象的原因，這與1994年分稅制財政體制改革的目標(biāo)是背道而馳的。

三、OECD國家稅制結(jié)構(gòu)的變遷及對我國的啟示

當(dāng)前發(fā)達國家的稅制結(jié)構(gòu)都是以直接稅為主體，美國二戰(zhàn)前個人所得稅、公司所得稅和社會保障稅三項稅收之和占聯(lián)邦稅種總收入的比例為30.2%，但到了1945年上述三大稅種比例已經(jīng)達到了83.7%，間接稅占比不到15%，體現(xiàn)了以直接稅（尤其是個人所得稅和社會保障稅）為主體的明顯特征。近幾十年來，在OECD成員國的稅制結(jié)構(gòu)中，直接稅收入占全部稅收收入的比重基本上都大于60%，2012年平均為66%，其中以所得為稅基的三個重要稅種——個人所得稅、企業(yè)所得稅和社會保障稅的收入之和占稅收總收入的比重平均超過60%。間接稅以增值稅或銷售稅為主，其他稅種所占比重相對較小。2013年我國的企業(yè)所得稅收入占總稅收收入的比重為50.56%，比上年增長1個百分點。2012年我國直接稅比重為37.99%，2013年直接稅比重上升為40.05%，雖然有所提高，但仍遠小于OECD國家的平均水平。另外從效率原則上，稅收對經(jīng)濟的干預(yù)從全面轉(zhuǎn)向適度；從公平原則上，稅收由偏重縱向公平轉(zhuǎn)向突出橫向公平；從公平與效率的關(guān)系上，從偏向公平轉(zhuǎn)向適度重視效率，從尊重經(jīng)濟效率轉(zhuǎn)向經(jīng)濟效率與行政效率并重。發(fā)達國家注重公平兼顧效率的稅收原則也為我國稅制的進一步完善提供了一個較好的參照系。

四、 優(yōu)化我國稅制結(jié)構(gòu)的路徑選擇

降低間接稅的比重并不是改革的目標(biāo)，而是經(jīng)濟發(fā)展的結(jié)果，間接稅改革有利于經(jīng)濟發(fā)展，促進產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)升級和經(jīng)濟發(fā)展方式由外延型發(fā)展向內(nèi)涵型發(fā)展的轉(zhuǎn)變，有利于建立資源節(jié)約型和環(huán)境友好型社會，達到環(huán)境保護和資源節(jié)約的目標(biāo)，適應(yīng)經(jīng)濟全球化的趨勢，尤其是適應(yīng)國際金融危機后國際經(jīng)濟發(fā)展的新格局。

1、繼續(xù)實施減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)，完善個人所得稅和房地產(chǎn)稅，社會保障“費改稅”等稅制結(jié)構(gòu)措施，同時又應(yīng)注重與稅收管理創(chuàng)新相配合，以推動經(jīng)濟結(jié)構(gòu)優(yōu)化為目標(biāo)推動間接稅改革，以促進社會公平為目標(biāo)實施直接稅改革，以財力與事權(quán)相匹配為目標(biāo)完善地方稅體系。

2、擴大直接稅比重要以結(jié)構(gòu)性調(diào)整為前提，即要在維護橫向公平的基礎(chǔ)上，通過追求縱向公平來實現(xiàn)。要隨著經(jīng)濟發(fā)展和居民收入的增長，實現(xiàn)直接稅的動態(tài)同向提高。由于居民稅負(fù)痛苦的強弱是凈綜合稅負(fù)高低的結(jié)果，提高直接稅的改革措施如果不能與降低間接稅同時實現(xiàn)，稅制改革就必須在財稅體制改革的背景下統(tǒng)籌設(shè)計，優(yōu)化財政收支結(jié)構(gòu)，使財政支出更為合理。

3、直接稅與間接稅結(jié)構(gòu)的改革，必須伴之以中央與地方稅體系的合理安排，漸進實現(xiàn)。要在科學(xué)界定地方稅征管權(quán)限的前提下，逐漸培育地方政府的主體稅種，規(guī)范地方政府行為，并通過調(diào)整中央和地方政府的收入分享比例，相應(yīng)減少中央政府轉(zhuǎn)移支付的數(shù)量，以解決各級政府間財力與事權(quán)的匹配問題。（作者單位：河南財經(jīng)政法大學(xué)）

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